Постанова

від 11.11.2020 по справі 640/14983/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/14983/19 Суддя (судді) першої інстанції: Катющенко В.П.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2020 року м. Київ

Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Кузьменка В. В.,

суддів Василенка Я. М., Степанюка А. Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Києві справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.06.2020, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві:

- від 21.05.2019 № 06852615140104 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 689859,00 грн, у тому числі: 551887,00 грн - за податковими зобов`язаннями та 137972,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- від 21.05.2019 № 06862615140104 про застосування штрафу в сумі 202478,00 грн;

- від 30.07.2019 № 10062615140102 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 279973575,00 грн.

Позивач обґрунтовуючи позовні вимоги, вказував що відповідач неправомірно визначив позивачеві дохід від дисконтування кредиторської заборгованості з посиланням на П(С)БОУ 11, оскільки вказаний нормативно-правовий акт не містить законодавчо закріпленої методології визначення теперішньої вартості (дисконтованої суми) зобов`язань. Вважає, що норми П(С)БО не зобов`язують проводити дисконтування кредиторської заборгованості, визначати та відображати фінансовий дохід від дисконтування та здійснювати амортизацію дисконту. Вважає, що відповідач неправомірно застосував формулу розрахунку, передбачену МСФЗ, норми яких не є частиною національного законодавства, адже жодним органом державної влади не затверджені до обов`язкового застосування суб`єктами господарювання.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.06.2020 року позов залишено без задоволення.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалено з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення про задоволення позову.

Сторони, будучи належним чином повідомлені про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, в судове засідання не з`явилися.

Відповідно до положень ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом.

Враховуючи, що безпосередня участь сторін у судовому засіданні, в даному випадку, не є обов`язковою, оскільки матеріали справи містять достатньо письмових доказів для з`ясування фактичних обставин, колегія суддів у відповідності до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи за відсутності представників сторін в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Як встановлено під час апеляційного розгляду справи, з 27.02.2019 по 10.04.2019 посадовими особами Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ ЛР Глобус з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 30.09.2018, за результатами якої складено акт від 17.04.2019 № 242/26-15-14-01-04/35234901.

Актом перевірки з питань, що оскаржуються позивачем, зафіксовано порушення:

- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповненнями, п. 9 П(С)БО 21 Вплив змін валютних курсів , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, п. 7 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, п. 30, 31 П(С)БО 13 Фінансові інструменти , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559, п. 11, 14 П(С)БО 28 Зменшення корисності активів , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 817, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 357103168,00 грн за 3 квартали 2018 року;

- п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 551887,00 грн, в тому числі: за жовтень 2017 року - 37941,00 грн; листопад 2017 року - 84389,00 грн; грудень 2017 року - 128170,00 грн; січень 2018 року - 26923,00 грн; лютий 2018 року - 22364,00 грн; березень 2018 року - 15028,00 грн; квітень 2018 року - 29283,00 грн; травень 2018 року - 21937,00 грн; червень 2018 року - 122025,00 грн; липень 2018 року - 57610,00 грн; серпень 2018 року - 4050,00 грн; вересень 2018 року - 2167,00 грн;

- п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповненнями, не зареєстровано податкові накладні в ЄРПН, які відображають умовні податкові зобов`язання на загальну суму ПДВ 404956,00 грн та зареєстровано з порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 317080,54 грн.

На підставі виявлених порушень, 21.05.2019 Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 06882615140104 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2018 року на 357103168,00 грн (том 1 а.с. 71);

- № 06852615140104 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 689859,00 грн, у тому числі: 551887,00 грн - за податковими зобов`язаннями та 137972,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (том 1 а.с. 73);

- № 06862615140104 про застосування штрафу в сумі 202478,00 грн (том 1 а.с. 74).

Не погодившись з рішеннями контролюючого органу, позивач розпочав їх процедуру адміністративного оскарження.

Рішенням Державної фіскальної служби України від 22.07.2019 № 34811/6/99-99-11-04-01-25 скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 21.05.2019 № 06882615140104 в частині зменшення розміру від`ємного значення об`єктом оподаткування податком на прибуток внаслідок встановлених порушень п. 9 П(С)БО 21 Вплив змін валютних курсів , а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення від 21.05.2019 № 06852615140104 та № 06862615140104 - залишено без змін, а скаргу задоволено частково.

30.07.2019 Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № 10062615140102 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 279973575,00 грн.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції погодився з висновком податкового органу, що позивач не визначив та не відобразив за 2016 рік фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості по кредитному договору, укладеному з нерезидентом Флінт Номініз Лімітед на загальну суму 835204588,00 грн. Також ТОВ ЛР Глобус отримало рекламні послуги від ТОВ Імпульс Медіа , які спрямовані на збільшення попиту на основний вид діяльності орендодавців та орендарів, які фактично здійснюють реалізацію товарів через роздрібні магазини в ТРЦ GLOBUS.

Надаючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено, між ТОВ ЛР Глобус (Позичальник) та нерезидентом - Флінт Номініз Лімітед (Позикодавець) укладено договір про відкриття кредитної лінії від 28.06.2007, який зареєстровано в Головному управлінні Національного банку України по місту Києву і Київській області. За умовами вказаного договору розмір позики складає 140000000 доларів США, строк погашення - до 30.09.2010.

До вказаного договору сторонами було укладено ряд додаткових угод, якими було продовжено термін кредитної лінії.

Відповідно до повідомлення про зміни від 25.12.2014 та на підставі угоди про внесення про продовження терміну кредитної лінії від 02.10.2014 строк погашення, передбачений договором, продовжено до 15.01.2018.

Відповідно до повідомлення про зміни від 18.10.2017 та на підставі угоди про внесення змін від 22.09.2017 граничний строк погашення - 30.10.2019.

Станом на 01.01.2016 у ТОВ ЛР Глобус по рахунку 506 Інші довгострокові позики в іноземній валюті кредиторська заборгованість тіла кредиту за договором від 28.06.2007 складає 122344321 доларів США (еквів. 2936345320,00 грн).

Станом на 30.09.2018 у ТОВ ЛР Глобус по рахунку 506 Інші довгострокові позики в іноземній валюті кредиторська заборгованість тіла кредиту за договором від 28.06.2007 складає 99250000 доларів США (еквів. 2808602503,50 грн).

Приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач наполягав на тому, що отримана позивачем та не погашена сума позики підлягала дисконтуванню.

Так, підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

При складені фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової кредиторської/дебіторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об`єкта оподаткування, тому як базис до визначення правильності висновків судів попередніх інстанцій слід уважно проаналізувати, як саме врегульоване це питання на рівні національних стандартів бухгалтерського обліку.

П(С)БО 13 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

За приписами пункту 14 П(С)БО 28, ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено Лист "Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів" від 17 серпня 2004 року N 12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке: відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів) .

Поряд з тим, з метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18 червня 2018 року було видано Лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 "Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості", яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.

Так, зокрема, відповідно до пункту 4 вказаного Листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Окремо в листі звернуто увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини.

Так, відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов`язання , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20 (далі - П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

За приписами пункту 4 П(С)БО 11, теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.

Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 9 (далі - П(С)БО 12), визначено терміни:

Амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

У пункті 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

За приписами пункту 10 П(С)БО 12, різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Згідно з пунктом 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 12, сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Для визначення теперішньої вартості (дисконтування) ДФС пропонується наступна формула: PV = FV : (1 + i)n, де: FV- майбутня вартість; PV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ); n - строк (число періодів). При цьому, значення об`єкта "n" підносить суму "(1 + i)" до ступеня, рівного його значенню, а не помножує цю суму на своє значення.

Водночас, посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, у листі ДФС України відсутні.

Отже, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Як уже зазначено вище, згідно з П(С)БО 11, зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

У свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Тобто, для правильного вирішення даного спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договорами позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, чи підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того, необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.

Аналогічну позицію у подібних правовідносинах неодноразово наголошував Верховний Суд у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 29.07.2020 по справі № 640/4003/19, від 04.12.2019 по справі № 826/16321/18 та ін.

Таким чином, враховуючи, що первісний строк погашення заборгованості з позики був більшим, ніж 12 місяців, а до затвердження фінансової звітності було укладено угоду про пролонгацію повернення заборгованості на строк понад 12 місяців, то з огляду на виокремлені Верховним Судом ознаки, спірні зобов`язання за договором позики є довгостроковими, а тому вони підлягають дисконтуванню.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 29.07.2020 по справі № 640/4003/19 відхилив посилання позивача на відсутність методології нарахування дисконтування, вказавши, що існують загальні методи здійснення розрахунку дисконтування, а саме Міжнародні стандарти для розрахунку дисконту.

Таким чином, зобов`язання, які виникли у позивача на підставі договору позики, за своєю суттю є довгостроковими зобов`язаннями. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення. При цьому, для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договорів суму основного боргу і нараховані відсотки.

Водночас, розрахунок відповідачем дисконтування здійснено за формулою РV=FV/(1+і)п, де: FV - майбутня вартість; РV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ); п - строк (число періодів).

Таким чином, відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості за позикою застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також відсотків за позикою. Здійснювати ж перерахування цієї суми суд не вправі, оскільки це є дискреційними повноваженнями податкового органу.по справі № 640/19241/18.

Частиною першою статті 36 Закону України Про судоустрій і статус суддів передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України (далі - КАС) при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно з частини шостої статті 13 Закону України Про судоустрій і статус суддів висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції наголошує, що від наведених вище правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об`єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 КАС не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.

Враховуючи викладене, відповідач безпідставно дійшов висновку про заниження позивачем доходу в спірний період, а тому оскаржуване податкове повідомлення рішення є безпідставним та підлягає скасуванню.

Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у м. Києві від 21.05.2019 № 06852615140104 та № 06862615140104 колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено, 27.09.2017 між позивачем (Замовник) та ТОВ Імпульс Медіа (Виконавець) укладено договір № 27/09-2017 про надання послуг з розміщення зовнішньої реклами, за умовами якого Виконавець на замовлення Замовника надає йому самостійно або за допомогою третіх осіб за плату рекламні послуги.

На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем до матеріалів справи додано реєстр податкових накладних, акти здачі-прийняття робіт та фотоматеріали, що підтверджують розміщення реклами (том 1 а.с. 109-140, том 3 а.с. 220-231).

Відповідач зазначає, що отримані позивачем рекламні послуги спрямовані на збільшення попиту на основний вид діяльності орендодавців - власника торговельної марки і приміщення, а саме: ТОВ Ділайт , ТОВ Ділайт Плюс , ТОВ Ділайт Сіті , та орендарів, які фактично здійснюють реалізацію товарів через роздрібні магазини в ТРЦ Globus, шляхом популяризації торговельного центру серед споживачів та не відноситься до господарської діяльності останнього.

У ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що у строковому платному користуванні ТОВ ЛР Глобус перебувають нежитлові приміщення:

- першої лінії ТЦ Globus, площею 18627 кв.м, що знаходиться за адресою: м-н Незалежності, ПТП в„– 1, корп. Сектор В на підставі договору оренди від 26.02.2008 № 1, укладеного з ТОВ Ділайт . Вказаний об`єкт оренди належить на праві власності орендодавцю - ТОВ Ділайт на підставі свідоцтва про власність САВ № 283065;

- другої лінії ТЦ Globus, площею 9077,2 кв.м, та 7572,8 кв.м третьої лінії, що знаходяться за адресою: м-н Незалежності, ПТП № 1, корп. Сектор А та вул. Інститутська, 2 (літера А) на підставі договору оренди від 26.02.2008 № 2, укладеного з ТОВ Ділайт Плюс та ТОВ Ділайт Сіті . Вказані об`єкти оренди належать на праві власності орендодавцям - ТОВ Ділайт Плюс та ТОВ Ділайт Сіті на підставі свідоцтв про власність САВ № 283063, № 283064, № 283066, № 283067.

Основним видом діяльності ТОВ ЛР Глобус є надання орендованих у ТОВ Ділайт , ТОВ Ділайт Плюс та ТОВ Ділайт Сіті нежитлових приміщень в суборенду.

Як вказує позивач, рекламуючи торгові марки, у тому числі й своїх суборендарів, зокрема ТМ Reserved , Billa , Baldini , Vodafone , які є власністю суборендарів, позивач здійснював господарські операції, які безпосередньо впливають на отримання доходу позивачем, і здійснення яких є способом задоволення його економічного інтересу в процесі здійснення своєї господарської діяльності.

Згідно пункту 7.1.13 договору суборенди від 29.06.2017 № 11/17-Н додатково до інших платежів за цим договором, Суборендар (ТОВ Актор ) зобов`язаний щомісяця сплачувати Орендареві плату за управлінські послуги, які складаються з усіх поточних та інших витрат, що пов`язані з приміщенням та комплексом, та із забезпеченням використання Суборендарем приміщення відповідно до умов цього договору, включаючи, але не обмежуючись, маркетингових та рекламних витрат.

Відповідно до пункту 4.1.8 договору суборенди від 31.10.2012 № 27/12-Ш Орендар торгового центру має право використовувати торгові марки, логотипи, торгові і комерційні найменування Суборендаря (ПзІІ Білла-Україна ), якими останній володіє на законних підставах, для реклами торгового центру після узгодження з Суборендарем.

Пунктом 198.5 статті 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Договори реклами укладені позивачем для виконання останнім його основного виду діяльності: надання орендованих у ТОВ Ділайт , ТОВ Ділайт Плюс та ТОВ Ділайт Сіті торгових приміщень у ТЦ Globus в суборенду. За договорами, серед іншого, Позивач має право рекламувати ТЦ Globus та торгову марку Globus .

У процесі своєї основної діяльності Позивач здає в суборенду торгові приміщення у ТЦ Globus, у тому числі власникам торгових марок Reserved , Billa , Baldini , Vodafone , про які йдеться у справі, та одержує від них оплату за послуги суборенди, які він надає.

Позивач не просто рекламував торгові марки третіх осіб за власний рахунок. Він рекламував лише магазини своїх суборендарів, які розташовані у ТЦ Глобус та лише у рекламі самого ТЦ Глобус . Така реклама спрямована на відвідування зазначених магазинів саме у ТЦ Глобус , а не в інших торгових центрах.

Позивач, який орендує ТЦ Глобус , утримує його та здає в суборенду торгові приміщення, котрі в ньому знаходяться, для отримання доходу від своєї діяльності має право рекламувати ТЦ Глобус , TM Globus, сайт ТЦ Глобус , а також магазини своїх суборендарів (у т.ч. Reserved , Billa , Baldini , Vodafone ) - для того, аби сформувати у споживачів обізнаність про ТЦ Глобус , товари та послуги, які в ньому доступні. Адже споживачів цікавлять саме магазини, розташовані в ТЦ Глобус , товари та послуги, які споживач має можливість придбати в ТЦ Глобус , а не сама по собі назва торгового центру та його розташування.

Тому реклама ТЦ Глобус має ефект та економічну цінність для позивача саме тоді, коли в ній зазначено інформацію про TM Globus, сайт ТЦ Глобус та торгові марки суборендарів торгових приміщень у ТЦ Глобус .

Саме така реклама, яка на думку відповідача не відноситься до господарської діяльності позивача, насправді є для позивача єдиним ефективним способом заохотити споживачів відвідувати ТЦ Глобус та примножити свій дохід.

Розмір щомісячної суборендної плати за договорами позивача з його суборендарями визначається в залежності від обороту (виручки) від реалізації суборендарями їхніх товарів і послуг у ТЦ Глобус . Отже, дохід Позивача від послуг суборенди напряму залежить від доходу магазинів Reserved , Billa , Baldini , Vodafone , які суборендують приміщення в ТЦ Глобус , а, отже, від впізнаваності їх брендів і популярності їх товарів і послуг. У зв`язку з цим позивач відповідно до зазначених договорів суборенди має право самостійно рекламувати бренд, товари та послуги суборендарів.

Зазначене вище свідчить про економічну цінність для позивача та прямий зв`язок із господарською діяльністю позивача господарських операцій з придбання рекламних послуг, за якими здійснювалась реклама ТЦ Глобус та зазначених торгових марок.

Відповідно до ст.1 Закону України Про рекламу реклама - це інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару. Особа - це фізична особа, в тому числі суб`єкт підприємницької діяльності, юридична особа будь-якої форми власності, представництво нерезидента в Україні, а товар - будь-який предмет господарського обігу, в тому числі продукція, роботи, послуги, цінні папери, об`єкти права інтелектуальної власності.

Рекламні послуги, спрямовані на збільшення попиту на певний товар/послугу чи обізнаність про певну особу, мають економічну цінність самі по собі. Для висновку про пов`язаність придбання рекламних послуг із господарською діяльністю особи, яка замовляє такі рекламні послуги, не є необхідним рекламування саме цієї особи чи її товару/послуги. Достатньо встановити, що придбання платником податків рекламних послуг має економічну цінність, спрямовано на збільшення обсягів продажу та отримання доходу платником податків.

Визначальним критерієм для висновку про наявність зв`язку господарських операцій суб`єкта господарювання з його господарською діяльністю є спрямованість таких операцій на отримання доходу суб`єкта господарювання.

Позивач здійснював господарські операції з придбання рекламних послуг, які безпосередньо впливають і спрямовані саме на отримання доходу позивачем від його господарської діяльності, і здійснення яких є способом задоволення його економічного інтересу в процесі здійснення своєї господарської діяльності.

Таким чином, позивач не повинен був і складати та реєструвати податкові накладні за такими зобов`язаннями, відтак, безпідставно до позивача застосований штраф в розмірі 50 відсотків у сумі 202 478,00 грн за нескладення та нереєстрацію таких податкових накладних.

Відповідно до ст. 72, 90 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Підсумовуючи вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, а також доводи представників сторін, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог.

Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Таким чином, враховуючи вищенаведене у сукупності, беручи до уваги при цьому кожен аргумент, викладений учасниками справи, колегія суддів приходить висновку про скасування оскаржуваного рішення.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.06.2020 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.06.2020 - скасувати та ухвалити нове про задоволення позовних вимог.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.05.2019 № 06852615140104 за платежем податок на додану вартість (код платежу 14060100), яким збільшена сума грошового зобов`язання на суму 689 859,00 грн, зокрема, за податковими зобов`язаннями 551 887,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 137 972,00 грн.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.05.2019 № 06862615140104 за платежем податок на додану вартість , яким встановлено відсутність та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 404 956 грн та застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 202 478,00 грн.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.07.2019 № 10062615140102, яким встановлено завищення та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 279 973 575,00 грн.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у місті Києві за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЛР Глобус сплачену суму судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 48 025 (сорок вісім тисяч двадцять п`ять) грн 00 коп.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач: В. В. Кузьменко

Судді: Я. М. Василенко

А. Г. Степанюк

Повний текст постанови виготовлено 11.11.2020