Постанова

від 05.02.2021 по справі 805/2069/17-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 лютого 2021 року

м. Київ

справа № 805/2069/17-а

адміністративне провадження № К/9901/38103/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-технічне підприємство Укренергопром до Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-технічне підприємство Укренергопром на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 13.10.2017 (суддя Аляб`єв І.Г.) та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018 (головуючий суддя: Василенко Л.А., Гайдар А.В., Компанієць І.Д.),

У С Т А Н О В И В:

У травні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю Виробничо-технічне підприємство Укренергопром (далі - ТОВ ВТП Укренергопром , Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просило визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000401406 від 24.04.2017, згідно з яким Товариству збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 73 334,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 18 333,50 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що операція з придбання Товариством у ТОВ Начснаб посередницьких послуг фактично відбулася та підтверджуються первинними та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку, в тому числі, податковою накладною, тоді як висновок контролюючого органу в акті перевірки про порушення Товариством податкового законодавства внаслідок декларування суми податкового кредиту у зв`язку з придбанням послуг у вказаного контрагента безпідставний.

Донецький окружний адміністративний суд постановою від 13.10.2017, залишеною без змін постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018, в задоволенні позову відмовив.

Суди попередніх інстанцій виходили з того, що досліджені у судовому процесі докази у їх сукупності свідчать, що документи, на підставі яких позивач задекларував податковий кредит у розмірі 73 334,00 грн у зв`язку з придбанням послуг у ТОВ Начснаб , містять інформацію, що не відповідає дійсності, операція з постачання ТОВ Начснаб послуг на адресу позивача не мала реального змісту, замовлення та виконання послуг оформлено лише документально та не спрямовано на реальне настання правових наслідків, окрім, як на створення штучних підстав для податкового кредиту.

ТОВ ВТП Укренергопром подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 13.10.2017 та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018, у якій просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення про задоволення позову.

Касаційна скарга обґрунтована доводами Товариства про неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.2 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК). Позивач вказує, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій про удаваний характер операції з придбання послуг у ТОВ Начснаб зроблені внаслідок неправильної оцінки судами доказів у справі та не відповідають дійсним обставинам у справі.

Відповідач не реалізував процесуальне право подати відзив на касаційну скаргу.

Ухвалою від 26.03.2018 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Шипуліної Т.М., суддів Бившевої Л.І., Хохуляка В.В. відкрив касаційне провадження у справі № 805/2069/17-а.

На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді Шипуліної Т.М. у відставку здійснено повторний автоматизований розподіл справи № 805/2069/17-а між суддями, про що складено протокол від 25.11.2020.

Для розгляду справи № 805/2069/17-а визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді Гімон М.М., Гусак М.Б.

Перевіривши наведені у касаційній скарзі та у запереченнях на касаційну скаргу доводи сторін, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ВТП Укренергопром з питань достовірності віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту в податковій декларації за листопад 2016 року по взаємовідносинах з контрагентом-постачальником ТОВ Начснаб , за результатами якої складено акт від 31.03.2017 № 73/05-99-14-06/32005649 (далі - акт перевірки).

Заходами перевірки встановлено порушення Товариством пункту 185.1 статті 185, підпункту а пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК, в результаті чого було завищено суму податкового кредиту за листопад 2016 року на 73 334,00 грн за податковою накладною від 25.11.2016 № 38, виписаною ТОВ Начснаб на поставку послуг (посередницькі послуги по агентському договору №6/16 від 28.10.2016) вартістю 440 000,00 грн (в тому числі, ПДВ 73 334,00 грн).

Висновок контролюючого органу вмотивований тим, що позивач не придбавав такі послуги, оскільки: згідно з отриманою податковою інформацією ТОВ Начснаб , а також інші, попередні, посередники у ланцюгу постачання послуг (ТОВ Югтехноплюс та ТОВ Сартрейд ) відсутні за місцезнаходженням; не мають матеріально-технічних та трудових ресурсів, необхідних для здійснення операцій з постачання послуг на адресу позивача (зазначені товариства у фінансовій звітності не показали наявність основних засобів на балансі, згідно зі звітом форми 1ДФ в штаті цих товариств значиться 1 працівник; а на підставі договорів цивільно-правового характеру робити не виконувалися), по ланцюгу постачання послуг не встановлено джерело їх походження, враховуючи, що ТОВ Сартрейд (як первинний постачальник у встановленому на підставі інформації з Єдиного реєстру податкових накладних ланцюгу поставок) придбавало інші (не посередницькі) послуги.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.04.2017 № 0000401406 про збільшення Товариству суми податкового зобов`язання з ПДВ на 73 334,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкцій в розмірі 18 333,50 грн.

У судовому процесі також встановлено, що ТОВ Начснаб не є виконавцем посередницьких послуг, на постачання яких виписано податкову накладну від 25.11.2016 № 38. Згідно з інформацією з ЄРПН послуги ТОВ Начснаб були придбані у ТОВ Югтехноплюс , яке, у свою чергу, придбало їх у ТОВ Сартрейд . При цьому податкові накладні на постачання послуг були виписані усіма трьома зазначеними постачальниками 25.11.2016, а зареєстровані в ЄПРН 30.11.2016. Розрахунку між позивачем та ТОВ Начснаб за послуги не було.

За умовами агентського договору №6/16 від 28.10.2016 позивача з ТОВ Начснаб вартість послуг визначається за домовленістю сторін у актах виконаних робіт. Водночас, позивач акти виконаних робіт не надав. Документами, що містять інформацію про послуги, є звіти ТОВ Начснаб про виконання договору №6/16 від 28.10.2016, за змістом яких позивачу пропонується інформація про плани проведення поточних та капітальних ремонтів електрообладнання ПрАТ МК АЗОВСТАЛЬ в 2017 році із зазначенням електрообладнання, періодичності його ремонту та очікуваної вартості робіт (а.с. 46-47, 64). Суди попередніх інстанцій встановили, що інформація у зазначених звітах стосується робіт, які були предметом тендерної закупівлі ПрАТ МК АЗОВСТАЛЬ , тобто є загальнодоступною.

Крім того, як встановили суди, розмір витрат позивача на придбання посередницьких послуг перевищує розмір його загальновиробничих витрат. Так, відповідно до листів ПрАТ МК АЗОВСТАЛЬ від 29.11.2016 № 090/1-5222 та від 15.12.2016 № 090/1-5507 позивач визнаний переможцем конкурсу (тендеру) на виконання ремонтних робіт електрообладнання загальною вартістю 1 253 320,00 грн. Отже, витрати позивача на придбання посередницьких послуг складають більш 29 % вартості робіт, виконання яких запропоновано позивачу. Водночас, питома вага загальновиробничих витрат в ціні робіт, визначеній в договорі ПрАТ МК АЗОВСТАЛЬ з позивачем від 31.10.2016 №2017/25ск, близько 25 %. При цьому загальновиробничі витрати включають і інші позиції, крім витрат за агентським договором (утримання офісного приміщення, тощо). З врахуванням цих обставин суди попередніх інстанцій обґрунтовано визнали економічно невиправданим встановлення ціни за пошук загальнодоступної інформації в невеликому обсязі на рівні 440 004,00 грн, а придбання посередницьких послуг таким, що не відповідає діловій меті.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, а також документального підтвердження виконання вимог податкового та іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, встановлені статтею 44 ПК. Відповідно до положень пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 N996- XIV (далі - Закон №996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

За змістом норми статті 1 Закону N996- XIV обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Підпунктом ''а'' пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Отже, у податковому обліку суми, включені до податкового кредиту, повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та витрати, пов`язані із цією операцією, а також податковою накладною, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження платником ПДВ задекларованої суми податкового кредиту належними документами бухгалтерського обліку та податковою накладною, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для податкового обліку.

Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Ця норма узгоджується як з нормою абзацу першого пункту 56.4 статті 56 ПК, відповідно до якої обов`язок доведення, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених Податковим кодексом України, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладено на контролюючий орган, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які в сукупності закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник ПДВ задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податку має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із формуванням платником ПДВ податкового кредиту, становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкового кредиту. До таких обставин належать, зокрема обставини щодо факту здійснення операції з постачання товару (послуги) в разі, якщо контролюючий орган виключив з податкового обліку платника ПДВ суму податкового кредиту з підстав нереальності (безтоварності) операції.

У такому випадку документи підлягають оцінці з врахуванням всіх обставин, в тому числі й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій.

Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема у постановах від 20.02.2018 у справі № 809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі № 200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18.

Оцінивши доводи ГУ ДФС як такі, що спростовують твердження позивача про придбання ним посередницьких послуг у ТОВ Начснаб , зокрема щодо кількості посередників у ланцюгу постачання послуг, не встановлення їх виконавця, складання та реєстрацію податкових накладних на всіх ланках в ланцюгу поставок однією датою, відсутність у позивача документів, які б розкривали зміст послуг, не відповідність ціни послуг розумним витратам, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано визнали операцію з придбання позивачем послуг безтоварною.

Оцінка доказів судами першої та апеляційної інстанцій відповідає правилам оцінки доказів, встановленим статтею 90 КАС.

Відповідно до цієї оцінки суди попередніх інстанцій правильно встановили обставини щодо відсутності реального змісту господарської операції між позивачем та ТОВ Начснаб та правильно застосували вище наведені норми матеріального права, зробивши висновок, що податкове повідомлення-рішення, яке оскаржив позивач, є правомірним.

Враховуючи зазначене, ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають вимогам частин першої - третьої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення.

За правилом частини третьої статті 3 КАС провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

08.02.2020 набрав чинності Закон України Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ від 15.01.2020 №460-IX, пунктом 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення якого установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС (у редакції, чинній до 08.02.2020) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 250, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Виробничо-технічне підприємство Укренергопром залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 13.10.2017 та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.01.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.Б. Гусак