Постанова

від 16.02.2021 по справі 813/843/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2021 року

м. Київ

справа № 813/843/15

касаційне провадження № К/9901/25644/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув упопередньому судовому засіданні касаційну скаргу Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (далі у тексті - Інспекція, Стрийська ОДПІ) на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.04.2015 (суддя Мартинюк В.Я.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2016 (судді: Дякович В.П., Іщук Л.П., Онишкевич Т.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Грін МП Інвест (далі у тексті - Товариство) до Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Грін МП Інвест" звернулося в суд з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області від 03.02.2015 №0001081501, яким Товариству відмовлено у наданні заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за жовтень 2014 року у розмірі 1 033 368, 00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що бюджетне відшкодування з податку на додану вартість у жовтні 2014 року він заявив у відповідності до вимог пунктів 200.1, 200.2, 200.4, 200.6, 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), а контролюючий орган протиправно його зменшив, оскільки, податкове законодавство не ставить у залежність право на відшкодування податку на додану вартість, сплаченого при придбанні (будівництві) основних засобів, із моментом введення в експлуатацію таких основних засобів. Крім того, право на бюджетне відшкодування відповідно до вимог податкового законодавства не залежить від обліку основних фондів на рахунку 10 Основні засоби бухгалтерського обліку. Також, позивач вважає, що ним правомірно сформовано податковий кредит по взаємовідносинах ТОВ КНП , ТОВ Мета-Днепр та ТОВ Фірма Постачбуд , оскільки господарські операції із зазначеними контрагентами носили реальний характер, підтвердженням чого є подані під час перевірки первинні бухгалтерські документи.

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 06.04.2015 задовольнив, скасував податкове повідомлення-рішення Стрийської ОДПІ Головного управління ДФС у Львівській області від 03.02.2015 № 0001081501.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07.10.2015 залишив без змін постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.04.2015.

Стрийська ОДПІ Головного управління ДФС у Львівській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову повністю.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки ними не враховано, що в ході проведення перевірки позивачем не було надано акти приймання виконаних будівельних робіт за формою №КБ-2в та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою №КБ-3, на думку скаржника вони є первинними документами, якими оформлені господарські операції, крім того, Товариство з моменту реєстрації не здійснювало жодної господарської діяльності пов`язаної з використанням імпортованого обладнання, а тому вважає заявлену суму ПДВ до відшкодування з бюджету такою, що не підлягає відшкодуванню.

Заперечення на касаційну скаргу не подавались позивачем .

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 29.07.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 15.02.2021 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 16.02.2021.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

Відповідачем за результатами документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування позивачем бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за жовтень 2014 року було складено акт від 06.01.2015 за №9/15-01/38243479, яким встановлено в порушення пункту 200.5 та пункту 200.14 статті 200 ПК України завищено заявлену суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку в декларації за жовтень 2014 року, у зв`язку із чим прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.02.2015 за №0001081501, яким платнику податків відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1 033 368, 00 грн.

Як вбачається із додатку 4 до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2014 року, позивач розпорядився залишком від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду шляхом перерахування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування в розмірі 1 033 368, 00 грн, також встановлено, що за даними декларації попереднім звітним (податковим) періодом, у якому виникло від`ємне значення був травень 2013 року.

Зі змісту, наявних в матеріалах справи, податкової декларації з податку на додану вартість за травень 2013 року, додатку 5 до цієї декларації та реєстру отриманих та виданих податкових накладних за травень 2013 року вбачається, що податковий кредит у цьому періоді був сформований, в тому числі, у розмірі 1 033 368, 00 грн, за рахунок наступних сум: 872 182, 65 грн - сума податку на додану вартість сплачена товариством до бюджету в результаті ввезення на митну територію України (імпорту) основних засобів (обладнання: виробнича лінія для виготовлення пінопласту), як внесок до статутного фонду ТОВ Грін МП Інвест від засновника-нерезидента ВАТ Мастерпласт (Угорщина), що підтверджено наявними у матеріалах справи вантажно-митними деклараціями, платіжними документами та статутом позивача; 2 270, 00 грн - сума податку на додану вартість сплачена позивачем у ціні придбаних у фізичної особи ОСОБА_1 послуг розмитнення імпортованого обладнання (згаданого внеску), що підтверджено договором, актом виконаних робіт, податковими накладними та платіжними документами; 158 915, 73 грн - сума податку на додану вартість сплачена позивачем у ціні придбаних у ТОВ Р-Інжиніринг робіт з реконструкції виробничої будівлі під завод по виробництву будівельних матеріалів, що підтверджується наявними у матеріалах справи договором підряду, актами виконаних робіт, податковими накладними, платіжними документами, договором купівлі-продажу нерухомого майна, документами бухгалтерської звітності.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів, що не підлягали дослідженню ними обставини вчинення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ КНП , ТОВ Мета-Днепр та ТОВ Фірма Постачбуд , про які йдеться в акті перевірки, мотивах позовної заяви та в запереченнях відповідача, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, дані господарські операції не були покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що у акті перевірки проаналізовано лише формування позивачем бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за господарською операцією щодо ввезення на митну територію України (імпорту) основних засобів (обладнання: виробнича лінія для виготовлення пінопласту) - сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість 872 183, 00 грн. Інші ж господарські операції, які стосуються бюджетного відшкодування і зазначені вище, відповідачем не досліджувались, що правомірно дозволило судам дійти висновку про невмотивованість в цій частині спірного податкового повідомлення-рішення, а відтак, і про його невідповідність критерію обґрунтованості, передбаченому п.3 ч.2 ст.2 КАС України.

Крім того, судами встановлено, фактичне придбання позивачем ремонтних та електромонтажних робіт відповідно до договору від 09.01.2013 №15 та додатку до нього від 10.04.2013 №10/03-10, оскільки позивачем надані та долучені до матеріалів справи локальні кошториси, відомості ресурсів до локального кошторису форми №4а, договірні ціни на роботи, що здійснювались у 2013 році, підсумкові відомості ресурсів (витрати по факту), узгодження на додаткові роботи та технічні завдання на додаткові роботи.

Однак, висновки акту перевірки ґрунтуються на тому, що платником податку не правильно відображено на рахунку 10 Основні засоби майновий внесок іноземного інвестора, оскільки, внесок не використовувався у господарській діяльності. Також, відповідач вважає, що позивач протягом останніх 12-ти місяців мав обсяги оподатковуваних операціях менші, ніж заявлена сума до відшкодування. За таких обставин, на думку Інспекції, у платника податку відсутнє право на бюджетне відшкодування.

Так, підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум такого відшкодування за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Статтею 200 ПК України встановлено порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Перелік осіб, які не мають права на отримання бюджетного відшкодування, визначений у пункті 200.5 зазначеної статті. Зокрема, це особи, які мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів).

За змістом цієї норми особи, які хоча і мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування, мають право на таке відшкодування, якщо податковий кредит, тобто сума, на яку платник податку на додану вартість може зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, нарахована внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів.

Відповідно до підпункту а пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з абзацом 1 пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Визначення поняття капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи міститься в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби (затверджений наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 №288/4509, далі - Положення Основні засоби , у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин). Це витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об`єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану розрахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій (затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 №893/4186; у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), збільшення зазнаних витрат на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів відображається за дебетом рахунку 15 Капітальні інвестиції , а за кредитом цього рахунку - їх зменшення (ведення в дію, прийняття в експлуатацію придбаних або створених нематеріальних активів тощо).

Водночас, рахунок 10 Основні засоби призначено для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансової оренди об`єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, а також об`єктів інвестиційної нерухомості.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.3 статті 200 ПК при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з пунктом 200.7 статті 200 ПК платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Аналіз зазначених норм закону свідчить про правильність висновків судів попередніх інстанцій, виходячи з такого.

Відповідно до пункту 200.5 статті 200 ПК України платники податку, які мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування, мають право на таке відшкодування, якщо за даними бухгалтерського та податкового обліку податковий кредит нарахований внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи). Передбачене зазначеною нормою право на отримання бюджетного відшкодування не пов`язане з моментом надходження основних засобів на баланс підприємства та відображенням їх на рахунку 10 Основні засоби . Таким чином, якщо зазнані підприємством витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об`єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу) відображені на рахунку 15 Капітальні інвестиції , це підприємство має право на отримання бюджетного відшкодування.

Сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду та враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з податку на додану вартість, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) у попередніх та звітному податкових періодах. Залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Таким чином, ПК (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) передбачає правило переносу від`ємного значення з податку на додану вартість попередніх податкових періодів до наступного податкового періоду у визначених випадках. При цьому ПК не встановлює строку, протягом якого сума від`ємного значення з цього податку може зараховуватись до податкового кредиту наступного податкового періоду. Право платника податку на отримання бюджетного відшкодування обмежено строком давності у 1095 днів, а сума бюджетного відшкодування - сумою сплаченого у попередніх та звітному податкових періодах податку на додану вартість.

Колегія суддів Верховного Суду вважає вірними висновки судів першої та апеляційної інстанцій, яким встановлено правомірність формування платником податків податкового кредиту у зв`язку із придбанням устаткування, яке в експлуатацію ним не було введено і обліковувалось на рахунку 10 Основні засоби .

Зважаючи на що, позивач мав право на отримання бюджетного відшкодування, хоча обсяги його оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців були менші, ніж заявлена сума такого відшкодування.

Доводи відповідача про те, що основні фонди були продані позивачем, а тому дана сума не може бути заявлена до бюджетного відшкодування, обґрунтовано не прийняті до уваги судами, оскільки положення пункту 200.5 статті 200 ПК України не пов`язують бюджетне відшкодування із подальшим продажем основних засобів, та, як встановлено судами, продаж даних основних фондів був зумовлений рішенням Дулібської сільської ради Стрийського району Львівської області від 06.08.2014 №829 Про заборону впровадження об`єктів, виробництв, що становлять підвищену екологічну небезпеку в межах населеного пункту с. Дуліби .

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки, просить суд про переоцінку доказів стосовно встановлених судами фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.

Враховуючи наведене, висновки судів про протиправність податкового повідомлення-рішення від 03.02.2015 №0001081501, яким платнику податків відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1 033 368, 00 грн, заявлену на рахунок платника у банку в декларації за жовтень 2014 року, є правильними.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, спростовані зазначеними висновками суду касаційної інстанції.

Керуючись статтями 343, 350, 355, 356, 359, 375, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Стрийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06.04.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2016 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова