Постанова

від 25.03.2021 по справі 813/2781/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2021 року

м. Київ

справа № 813/2781/17

адміністративне провадження № К/9901/48127/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Орфей на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року (суддя Брильовський Р.М.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2018 року (головуючий суддя Улицький В.З., судді: Затолочний В.С., Сапіга В.П.) у справі №813/2781/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Орфей до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Компанія Орфей (надалі - позивач, підприємство, товариство, платник податків) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (надалі відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 4 травня 2017 року №0006601408.

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу про заниження товариством податку на прибуток у зв`язку із формуванням витрат за результатами господарських операцій з фізичними особами-підприємцями щодо надання маркетингових послуг. Вказував, що витрати, здійснені позивачем на оплату таких послуг є економічно обґрунтованими, безпосередньо впливали на результати господарської діяльності позивача, а також підтверджені необхідними первинними документами.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2018 року, в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції мотивовано тим, що формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування даних податкового обліку, оскільки реальність операцій з поставки маркетингових послуг позивачу та зв`язок цих послуг з господарською діяльністю позивача документально не підтверджено.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2018 року і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у тому, що позивачем документально підтверджено факт надання позивачу маркетингових послуг та їх безпосередній зв`язок з господарською діяльністю позивача, і відповідно врахування витрат на придбання маркетингових послуг, підтверджених первинними документами, при обчисленні податку на прибуток підприємств.

Від податкового органу 17 травня 2018 року надійшов до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість судових рішень, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом у період з 6 березня 2017 року по 10 квітня 2017 року проведено планову виїзну документальну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт перевірки від 18 квітня 2017 року № 466/13-01-14-14/37225658 (далі - акт перевірки).

На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 4 травня 2017 року № 0006601408, яким позивачу збільшено суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 456973,75 грн, з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 397 718 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 59 255,75 грн.

Актом перевірки встановлено порушення підприємством підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 397718 грн.

Зазначені в акті порушення ґрунтуються на висновках податкового органу про непідтвердження підприємством факту здійснення господарських операцій з Фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 та ОСОБА_3 .

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що товариство (Замовник) уклало з фізичною особою підприємцем ОСОБА_3 (Виконавець) договір від 20 лютого 2015 року № ГУ-002-15 про надання інформаційно-консультаційних послуг, відповідно до умов якого Виконавець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених даним Договором, надавати Замовнику маркетингові послуги стосовно Продукції, визначеної в Додатках до даного Договору, з метою збільшення обсягів реалізації замовлення та просування продукції замовника на ринку, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити Виконавцю надані послуги.

На підтвердження виконання договору позивач надав суду додатки до договорів щодо узгодження вартості наданих послуг, додаток про пролонгування договору, рахунки на оплату, акти виконаних робіт, звіти про надання маркетингових послуг, робіт за 2015-2016 роки на загальну суму 621768 грн.

Судами встановлено, що наведені первинні документи не розкривають зміст господарських операцій (наданих послуг) та не підтверджують отримання маркетингових послуг позивачем від зазначеного виконавця таких послуг. В актах виконаних робіт за 2015-2016 роки відсутня інформація щодо місця здійснення господарських операцій, обсягу, одиниці виміру господарських операцій, не зазначено у який спосіб проводились маркетингові дослідження (опитуванням, анкетуванням), а також не зазначено в чому виражено їх результат. У звітах про виконання маркетингових послуг використовується в основному дані контрагентів про обсяги їх реалізації, однак не зазначено як саме ці дані були отримані виконавцем послуг щодо обсягів реалізації та сум чеку по кожному з них, оскільки дана інформація є комерційними даними кожного з них і у вільному доступі вона відсутня для того щоб проводити аналіз та порівнювати в розрізі номенклатури та ціни. Позивачем не надано документів, які б свідчили про передачу усіх необхідних даних для дослідження як це передбачено умовами договору. Звіти містять узагальнену статистичну інформацію у різних сферах господарської діяльності трьох областей України та, по суті, являє собою опис поточного стану ринку товарів, однак не містять жодних рекомендацій, розроблених конкретно для платника. Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено. Замовник займається реалізацією канцтоварів та побутової хімії, однак в звітах проведених маркетингових досліджень досліджувались лише ринок канцтоварів. В штаті товариства є маркетологи, дистриб`ютори, менеджери зі збуту, які повинні володіти інформацією щодо руху, попиту, реалізації продукції тощо. Встановлено, що виконавець є працівником товариства та на час виконання маркетингових послуг і підписання актів виконаних робіт виконував завдання як працівник компанії, за що отримував заробітну плату.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (Замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (Виконавець) укладено договір від 1 квітня 2015 року № 01 про надання послуг з пакування, відповідно до умов якого визначено, що за завданням Замовника Виконавець надає послуги з пакування в обсязі та на умовах, визначених цим Договором.

На підтвердження виконання цього договору позивач надав суду рахунки на оплату, акти про надані послуги, звіти про надання пакувальних послуг за 2016 рік на загальну суму 676700 грн. В штаті товариства є продавці-консультанти 9 осіб, які здійснюють упакування товару з торгового складу та укладальники-пакувальники - 3 особи. Позивачем не надано актів прийому передачі товарно-матеріальних цінностей, оборотно-сальдових відомостей, які вказують про передачу товарно-матеріальних цінностей Замовником Виконавцю для проведення пакувальних робіт в розрізі кількості та номенклатури. Серед персоналу товариства є продавці-консультанти 9 осіб, які здійснюють упакування товару з торгового складу та укладальники-пакувальники - 3 особи.

Між позивачем (Замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Експедитор) укладено договір від 11 березня 2015 року №1/2015/03 про надання послуг з транспортного експедирування, за умовами якого за дорученням Замовника і на підставі даного договору Експедитор надає одну чи декілька з наступних послуг: організовує перевезення вантажів автомобільним транспортом по території України та інших держав (міжнародні перевезення); виконує послугу по розсиланню товаро-транспортної документації; здійснює розрахунки з усіма учасниками процесу; за згодою сторін виконує інші доручення Замовника.

На підтвердження виконання договору позивач надав суду рахунки на оплату, акти про надані послуги, заявки на перевезення за 2015-2016 роки на загальну суму 911065 грн. Позивачем не надано документів, які підтверджували факт транспортування товарно-матеріальних цінностей, зокрема, товарно-транспортних накладних, які можуть свідчити про факт надання даних послуг позивачу. Серед персоналу товариства є водії, експедитори, менеджери з логістики, що безпосередньо займаються транспортуванням та експедируванням товарів.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з урахуванням меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає наступне.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення і існування спірних правовідносин) визначено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Частиною першою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою статті 9 Закону №996-ХІV передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Згідно з підпунктом 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар, розробляти маркетинг-мікс (маркетинговий комплекс) тощо.

Головною умовою для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв`язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку.

Підтвердженням зв`язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути наказ по підприємству на необхідність проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територію, межі тощо, договір на проведення маркетингових досліджень, із зазначенням виду маркетингових досліджень, мету їх проведення тощо.

В підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику.

З урахуванням приписів пункту 2 частини 9 Закону №996-ХІV акт приймання-передачі послуг повинен мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, а саме: назву документа (форми), дату і місце складання, найменування підприємства, від імені якого складено документ, зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції. В актах виконаних робіт мають бути конкретний перелік наданих послуг, місце і дата їх надання, а також зазначено, в чому виражено їх результат.

У звіті про проведення маркетингових досліджень повинна міститися інформація, зокрема, про аналіз конкуренції між найбільшими виробниками на оптовому та роздрібному ринках продажу і оцінку рівня конкуренції, основні тенденції розвитку ринку, динаміку зміни цін, асортимент продукції (товару), політику ціноутворення, аналіз імпорту й експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок, потенційних споживачів і кількісні показники (місткість ринку) планованого продажу, прогнозний план продажу, оцінку ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту, прогнозний рівень рентабельності, термін окупності проекту, висновки та рекомендації за результатами проведеного дослідження.

Таким чином, лише при дотриманні вищезазначених умов платники податку мають право віднести витрати на маркетингові послуги до складу витрат.

Скаржник у касаційній скарзі наполягає на підтвердженні первинними документами надання позивачу маркетингових послуг наведеними вище фізичними особами-підприємцями

Натомість, судами встановлено, та не спростовано доводами касаційної скарги, що звіти про маркетингові дослідження мають лише загальний пізнавальний та інформаційний характер і не містять жодних результатів та рекомендацій, які дали б змогу замовнику використати їх в своїй господарській діяльності для стимулювання збуту продукції, зростання обсягів реалізації та збільшення доходу підприємства. У позивача відсутні документи, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг). Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено. Матеріали справи не містять доказів на підтвердження того, що виконавці за відсутності звітів, взагалі вивчали, досліджували та аналізували споживчий попит на ринку, на якому здійснює свою діяльність позивач; у справі відсутні докази того, яким чином надавалися маркетингові послуги, який практичний результат їх використання позивачем.

З огляду на зазначене, Верховний Суд дійшов висновку, що встановлені судами першої та апеляційної інстанцій обставини справи підтверджують, що надані послуги не є послугами у розумінні підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та зазначає, що формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування даних податкового обліку.

Суд не приймає посилання скаржника на підтвердження належними первинними документами надання маркетингових послуг, оскільки наведені доводи позивача досліджено судами попередніх інстанцій та надано їм відповідну оцінку.

Позивачем в касаційній скарзі не наведено обґрунтовань, із зазначенням того, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, а лише наведено доводи про необхідність здійснити переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відтак, доводи касаційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Орфей залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2018 року у справі №813/2781/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва С.С. Пасічник