Постанова

від 22.06.2021 по справі 260/2303/20

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2021 рокуЛьвівСправа № 260/2303/20 пров. № А/857/7629/21 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Ніколіна В.В.,Гінди О.М.,

за участю секретаря судового засідання Юник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Луготекс на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року (головуючий суддя Іванчулинець Д.В., м. Ужгород) по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Луготекс до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю Луготекс звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 27.02.2020 № 0001170509, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок у банку, в розмірі 848 503,00 грн. та зобов`язано сплатити податок на додану вартість в сумі 848 503,00 грн. ПДВ за основним платежем та 212 126,00 грн. - штрафні санкції; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.02.2020 № 0001190509, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану за декларацією від 18.10.2019, на суму 38 148,00 грн; стягнути з Головного управління ДПС у Закарпатській області судові витрати, в тому числі - судовий збір та витрати на правову допомогу.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю Луготекс оскаржило його в апеляційному порядку та просить скасувати таке і ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити.

В апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції поверхнево досліджено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ Луготекс податкового законодавства за період 01.01.2016 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 18.11.2011 по 30.09.2019 від 21.01.2020.

По перше: Відповідно до висновків ГУ ДПС у Закарпатській області наведених в Акті перевірки: Таким чином, в ході перевірки встановлено, що ТОВ Луготекс відображає податковий кредит по ПДВ за рахунок отриманих послуг відповідно до двох сторонніх договорів з переробки давальницької сировини, які фактично виконуються та передбачені трьох сторонніми контрактами з переробки давальницької сировини .

Дана теза є основною та прослідковується в тексті рішення в частині, що стосується переробки давальницької сировини.

Слід зазначити, що судом першої інстанції не встановлено відповідність цієї тези фактичним обставинам справи, в тому числі Відповідачем (контролюючим органом) не надано жодних документів, складених між контрагентами позивача та ТОВ Луготекс , які могли б слугувати підтвердженням цієї тези.

Апелянт зазначає, удом першої інстанції не встановлено факту формування Позивачем податкового кредиту з ПДВ від ТОВ Тексвош Гонсер за Договором № 35 від 01.05.2012 за рахунок отриманих послуг з переробки давальницької сировини, які фактично здійснювалися ТОВ Тексвош Гонсер на виконання тристоронніх контрактів з переробки давальницької сировини.

Більше того, Акт перевірки не відповідає вимогам, що встановлюються Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727.

Пунктами 3, 4, 5 розділу ІІ Порядку встановлено, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово- господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та 'бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, шо підтверджують наявність зазначених фактів.

Так, складений за результатами перевірки діяльності позивача Акт не містить детальних посилань на первинні документи чи будь - які інші документи та не відповідає вимогам, встановленим нормами Порядку № 727, так як в ньому зафіксовані факти виявлених порушень законодавства без детального посилання на первинні документи. Відтак, доводи, наведені в Акті, як власне і сам Акт, не можуть братись до уваги судом при розгляді справи.

До аналогічних висновків доходить також Верховний суд у постанові від 06.07.2020 у справі N 140/2386/18.

Апелянт зазначає, що у згаданому в рішенні Акті здавання - приймання виконаних робіт по Договору від 01.05.2012 № 35 відсутні будь - які посилання на подальше переміщення даних товарів нерезидентам на підставі відповідних контрактів. Таким чином, апелянт вважає висновок суду першої інстанції передчасним та грунтується на поверхневому з`ясуванні обставин справи.

На думку позивача, при надані оцінки обставинам справи та їх з`ясуванні, суд повинен витребувати та ознайомитись із первинними документами, актами звірки, тощо, ТОВ Луготекс та його контрагентів в рамках тристоронніх договорів та порівняти дані первинні документи із первинними документами ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер в рамках Договору № 35 від 01.05.2012. Однак, даних дій не було вчинено судом першої інстанції, що призвело до неповних та передчасних висновків, які лягли в основу оскаржуваного рішення.

Також, апелянт зазначає, що в оскаржуваному рішенні приділяється особлива увага тому факту, що відносини позивача та його контрагентів здійснювались в рамках режиму переробки ( Окрім того, суд звертає увагу, що сировина від нерезидентів ввозилася на митну територію у митному режимі переробки ).

Як зазначено в Акті перевірки та в рішенні суду, ТОВ Тексвош Гонсер виступає Виконавцем - 2 за контрактами, що укладені із вищевказаними нерезидентами, а також вказаний у дозвільних документах як суб`єкт, що здійснює окремі операції з переробки. Однак, судом першої інстанції передчасно та помилково розцінено відсутність інформації про Договір від 01.05.2012 № 35 в дозвільних документах, як перешкоду для здійснення окремих операцій в митному режимі переробки. позивач не погоджується із такими доводами суду першої інстанції з огляду на те, що це не є обставиною, яка має вплив на найменування та обсяги виходу продуктів переробки в розумінні ст. 149 Митного Кодексу України, що може тим чи іншим чином впливати на дійсність операцій, здійснених в митному режимі переробки, як за договорами/контактами, що були вказані в дозвільних документах на переробку гак і поза ними.

Більше того, надання характеристики таким відносинам контролюючим органом (ДПС України), з якими в подальшому погодився суд першої інстанції в своєму Рішенні є неприпустимими та суперечить нормам Конституції України виходячи з наступного:

Згідно з ст. 41 Податкового Кодексу України (надалі - ПК України ), контролюючими органами є податкові та митні органи.

До повноважень митних органів належить контроль щодо дотримання законодавства з питань митної справи та оподаткування митом, акцизним податком, податком на додану вартість, іншими податками та зборами, які відповідно до податкового, митною та іншого законодавства справляються у зв`язку із ввезенням (Пересиланням) товарів иа_ митну територію України або територію вільної митної зони або вивезенням (пересиланням ) товарів з`митної території України або території вільної митної зони.

Відтак, до повноважень митних органів належить право одержувати безоплатно в установленому порядку від державних органів та органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій незалежно від форми власності та їх посадових осіб, платників податків інформацію, документи і матеріали, що стосуються обліку і адміністрування мита, акцизного податку, податку на додану вартість, інших податків, які відповідно до податкового, митного та іншого законодавства справляються у зв`язку із ввезенням (пересиланням) товарів на митну територію України або територію вільної митної зони або вивезенням (пересиланням) товарів з митної території України або території вільної митної зони, (пп. 20.1-1.1 ПК України).

Апелянт вважає, що суд неправильно застосував норму ст. 208 ПК України, так як договори оренди були укладені між ТОВ Луготекс - ТОВ Тексвош Гонсер на підставі Договору № 1 від 01.01.2017 про виконання представницьких функцій (укладеного між громадянином Німеччини ОСОБА_1 (Представлена особа) та ТОВ Луготекс (Повірений)), в рамках якого власне і діяв Повірений - ТОВ Луготекс .

З огляду на наявність представницьких правовідносин, суд першої інстанції повинен був надати належну оцінку саме підставам укладення договору оренди, а саме Договору № 1 від 01.01.2017 про виконання представницьких функцій. Дана оцінка є об`єктивно необхідною, так як специфіка адміністрування та сплати ПДВ з представницьких правовідносинах є окремою категорією правового регулювання, а ПК України не містить детального регулювання щодо сплати ПДВ в даних відносинах.

Так, її. 189.4 ПК України передбачено, що базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 цього Кодексу.

Дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 цього Кодексу.

Таким чином, при отриманні коштів від ТОВ Тексвош Гонсер (Орендаря)/ укладенні Актів прийому - передачі наданнях послуг, у ТОВ Луготекс , як повіреного, виникало зобов`язання з податку на додану вартість. Дане зобов`язання було належним чином виконане ТОВ Луготекс , про що в оскаржуваному рішенні зазначено наступне:

Отримані кошти від ТОВ Тексвош Гонсер по вищевказаних договорах ТОВ Луготекс ...в сумі 5 664 720,51 грн., в т.ч. ПДВ - 944 120,09 грн. та складало акти надання послуг, укладених між представником замовника ТОВ Тексвош Гонсер та представником виконавця ТОВ Луготекс , в яких зазначено, що виконавцем було виконані наступні роботи, послуги - оренда майна.

...Також на послуги оренди ТОВ Луготекс виписало та зареєструвало податкові накладні на ТОВ Тексвош Гонсер по оренді нерухомого майна та задекларувало податкові зобов`язання з ТІДВ в сумі 944 120,09 грн.

Водночас, зобов`язання з нарахування податку на додану вартість на всю суму вартості послуг, отриманих від ТОВ Тексвош Гонсер , виникає саме в Посередника -ТОВ Луготекс та підтверджується Позицією наведеною в Узагальнюючій податковій консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затвердженій наказом ДПС України 06.07.2012 № 610.

До аналогічних висновків про те, що податкові зобов`язання з ПДВ повинен нараховувати повірений (в даному випадку ТОВ Луготекс ) доходить також Верховний суд в Постанові від 18.01.2021 року у справі N 815/6778/14.

Незважаючи на те, що вищезгадана справа, яка перебувала на розгляді у Верховному суді, вирішує питання оподаткування ПДВ транспортно - експедиційні відносин, принагідно зазначаємо, що дані відносини є різновидом посередницьких відносин, адже:

за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.

Таким чином, така правова позиція, викладена у судовій практиці, підлягає застосуванню і в даній справі за аналогією закону.

Разом з тим, неправомірними є висновки суду, щодо обов`язку саме ТОВ Тексвош Гонсер нараховувати податкові зобов`язання по ПДВ гю операціях відповідно до п. 208.2 ст. 208 ПК України в рамках відносин постачання послуг (оренди майна), що постачається від нерезидента ОСОБА_1 . В даних висновках суд керується ст. 208 ПК України, не враховуючи пп. 14.1.139 ПК України, який визначає, хто є особою в розумінні Розділу V (Податок на додану вартість) ПК України.

Так, пп. 208.1, ст. 208 ІІК України встановлюються правила оподаткування в разі постачання осебою-нерезидептом. яку не зареєстровано як платника податку, послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, особі, яку зареєстровано як платника податку, чи будь-якій іншій особі-резиденту - суб`єкту господарювання.

Натомість, пп, 14.1.139. ПК України не відносить фізичну особу - нерезидента до переліку осіб, які є особами в розумінні розділу V (Податок на додану вартість) цього Кодексу.

У поданому відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

У відповідності до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень від 26.11.2019 № 812/05-09, № 813/05/01, № 814/05-04, № 815/33-07 Головним управлінням ДПС у Закарпатській області проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ Луготекс з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2019 та з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.11.2011 по 30.09.2019.

21.01.2020 Головним управлінням ДПС у Закарпатській області складено акт № 28/07-16-05-09/37975764 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ Луготекс податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 18.11.2011 по 30.09.2019. Відповідно до вказаного акту перевірки було встановлено порушення ТОВ Луготекс : 1) п. 185.1 ст. ст. 185, п.п. 186.2.2 п. 186.2 ст. 186, п. 180.2, п. 180.3 ст. 180, п. 208.2, п. 208.5 ст. 208, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 192.1 ст. 192, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою встановлено завищення платником бюджетного відшкодування на суму 848503 грн.; 2) п. 185.1, ст. 185, п.п. 186.2.2 п. 186.2, ст. 186, п. 180.2, п. 180.3 ст. 180, п. 208.2, п. 208.5 ст. 208, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 192.1 ст. 192, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою встановлено завищення платником значення рядка 21 Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду декларації по ПДВ за вересень 2019 року на загальну суму 38148 грн.; 3) пп. 14.1.260 ст. 14, пп. 141.4.1, пп. 141.4.4 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження платником податку з доходів нерезидентів на загальну суму 4856,50 грн.; 4) п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповненнями, Порядку подання Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (Форма № 1ДФ), затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 зі змінами та доповненнями, в частині відображення недостовірних відомостей у Податковому розрахунку суми доходу , нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за І квартал 2017 року.

За результатами проведеної перевірки та складеного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Закарпатській області прийнято: податкове повідомлення - рішення від 27.02.2020 № 0001170509, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок у банку, в розмірі 848 503,00 грн. та зобов`язано сплатити податок на додану вартість в сумі 848 503,00 грн. ПДВ за основним платежем та 212126,00 грн - штрафні санкції; податкове повідомлення - рішення від 27.02.2020 № 0001180509, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 4264,15 грн за основним платежем та 1985,92 грн. - штрафні санкції; податкове повідомлення - рішення від 27.02.2020 №0001190509, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану за декларацією від 18.10.2019, на суму 38148,00 грн; податкове повідомлення - рішення від 27.02.2020 №00017533307, яким застосовано штрафні санкції в сумі 510,00 грн.

Перевіркою встановлено, що ТОВ Луготекс надає послуги по переробці сировини на готову продукцію на митній території України фірмам - нерезидентам: GERRY WEBER International AG (Нойлєенштрасе, 8, 33790, Халле/Вестфален, Німеччина), TONI DRESS DAMENMODEN GmbH (Конрадотштрассе, 1, 91301, Форхайм, Німеччина), Friedrich Stark GmbH & Co.KG (Гаргенштрассе, 9, 74423, Оберзонтхайм, Німеччина), SC C&H Logistik SR (м. Бая Mape, вул. Орбулуй, 2 а/с 430392, Марамуреш, Румунія), ROSNER Avantgarde Mode GmbH (Конрадотштрассе, 1, 91301, Форхайм, Німеччина), FRITZ НILTL HOSENFABRIK GmbH & Co.KG (Асамштрасе, 6, 92237, Зульцбах, Розенберг, Німеччина).

Надання послуг здійснювалося на підставі типових контрактів (договорів) про переробку на митній території України:

- від 01.11.2016 № 1, укладений між GERRY WEBER International AG Collection GmbH (Замовник), ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку від 01.11.2016 № 1 (технологічна схема до контракту № 1 від 01.11.2016) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, фарбування, сушка, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника;

- від 01.05.2018 № 1, укладений між TONІ DRESS DAMENMODEN GmbH (Замовник) ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку № 1 (технологічна схема до контракту від 01.05.2019 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує: волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника;

- від 25.06.2018 № 1, укладений між Friedrich Stark GmbH & Co.KG , (Замовник), ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку від 25.06.2018 № 1 (технологічна схема до контракту від 25.06.2018 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, фарбування, відбілювання, сушка;

- від 22.03.2019 № 1, укладений між SC С&Н Logistik SRL (Замовник), ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку від 22.03.2019 № 1 (технологічна схема до контракту від 22.03.2019 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, фарбування, сушка. Відповідно до додатку від 22.03.2019 № 2 (технологічна схема до контракту від 22.03.2019 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, фарбування, сушка;

- від 01.07.2019 № 1, укладений між ROSNER Avantgarde Mode GmbH (Замовник) ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку від 01.07.2019 № 1 (технологічна схема до контракту від 01.07.2019 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, оздоблення (фарбування, відбілювання, сушка);

- від 10.06.2019 № 1, укладений між FRITZ HILTL HOSENFABRIK GmbH & Co.KG (Замовник), ТОВ Луготекс (Виконавець) та ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2). Відповідно до додатку від 10.06.2019 № 1 (технологічна схема до контракту від 10.06.2019 № 1) ТОВ Луготекс (Виконавець) виконує: розкрій деталей виробу, заготовка дрібних деталей, обробка великих деталей (передні і задні половники), монтаж (з`єднання), оздоблюючі строчки і пришивання фурнітури, волого-теплова обробка, пакування виробу за технологією замовника. ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець 2) виконує прання, фарбування, відбілювання, сушка.

Контракти, між позивачем, ТОВ Тексвош Гонсер та нерезидентами укладені про наступне:

- Замовник надає на переробку сировину, а Виконавець і Виконавець 2 зобов`язується здійснити на своїх виробничих потужностях її переробку на готову продукцію. Повна або часткова передача Виконавцем субпідрядних робіт до третіх осіб, потребує попередньої письмової згоди від Замовника. Після завершення переробки Виконавець зобов`язаний направити готову продукцію до Замовника;

- Виконавець і Виконавець 2 здійснюють процес переробки згідно технологічної схеми Додатку 1 до цього контракту;

- приймання-передача незакінчених швейних виробів для виконання їх облагородження і у зворотному порядку проводиться між Виконавцем і Виконавцем 2 в порядку, визначеному в ст. 147-161 Митного кодексу України;

- вартість одиниці готової продукції встановлюється в кожному конкретному випадку в залежності від моделей і асортименту;

- вартість робіт з переробки сировини встановлюється в Євро і визначається в специфікації на конкретне замовлення;

- Замовник зобов`язується оплатити вартість робіт з переробки сировини Виконавцю, згідно умов цього договору, шляхом банківського переказу грошових коштів на поточний валютний рахунок Виконавця протягом 10 календарних днів з дати відвантаження партії товару Виконавцем;

- Замовник зобов`язується оплатити вартість робіт з переробки сировини Виконавцю 2, згідно умов цього договору, шляхом банківського переказу грошових коштів на поточний валютний рахунок Виконавця 2 протягом 10 календарних днів з дати відвантаження партії товару Виконавцем.

Відповідно до Додаткових угод до вищенаведених контрактів Замовник та Виконавець прийшли до згоди внести зміни до п. 9 (Умови оплати) Контракту № 1 та викласти його в наступній редакції - Замовник зобов`язується оплатити вартість робіт Виконавця 2, згідно умов цього договору, шляхом банківського переказу грошових коштів на поточний валютний рахунок Виконавця протягом 10 календарних днів з дати відвантаження партії товару. Виконавець гарантує оплатити вартість послуг по пранню та обробці Виконавцю 2.

Як з`ясовано судом першої інстанції, ТОВ Луготекс передавало текстильні вироби виготовлені з сировини, отриманої від вищевказаних фірм-нерезидентів, товариству Тексвош Гонсер відповідно до договору від 01.05.2012 № 35 (на надання послуг в текстильній сфері), укладеного між ТОВ Луготекс (Замовник) і ТОВ Тексвош Гонсер (Виконавець). Згідно п.1.1, п.2.1, п.3.1, п.3.2, п.4.1, п.4.3, п.9.1 вказаного договору: Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується надати йому, у відповідності до умов даного Договору, послуги додаткової обробки текстильних виробів, а саме прання, фарбування та сервісне обслуговування в текстильній сфері, а Замовник зобов`язується прийняти послуги та оплатити їх; послуги зазначені у розділі 1 даного договору надаються Виконавцем Замовникові протягом усього строку дії Договору на кожну отриману партію окремо; здача-приймання продукції між Замовником та Виконавцем проходить на основі накладних; виконані роботи за кожну окрему поставку швейних виробів приймається представниками сторін шляхом підписання Акту виконаних робіт; за надані послуги згідно цього договору Замовник зобов`язується оплатити надані Виконавцем послуги шляхом перерахування суми на розрахунковий рахунок Виконавця. Перерахування коштів відбувається на підставі виставлених Виконавцем рахунків; ціна на той чи інший вид прання обумовлюється сторонами та оформляється додатковою угодою до Договору і є його невід`ємною частиною.

Відповідно до актів здавання-приймання виконаних робіт (по договору від 01.05.2012 № 35) виконавець надав послуги по додатковій обробці текстильних виробів, а саме прання, фарбування та сервісне обслуговування в текстильній сфері, які в подальшому ТОВ Луготекс відправляє відповідно до контрактів з нерезидентами - фірмами GERRY WEBER International AG Collection , TONI DRESS DAMENMODEN GmbH , Friedrich Stark GmbH & Co.KG , SC C&H Logistik SRL , ROSNER Avantgarde Mode GmbH , FRITZ HILTL HOSENFABRIK GmbH & Co.KG .

Позивач за період з 01.11.2016 по 30.09.2019 включив до складу податкового кредиту (рядок 10.1 Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за ставкою 20% податкових декларацій з ПДВ) 1891223 грн. ПДВ з вартості послуг по додатковій обробці текстильних виробів, отриманих від ТОВ Тексвош Гонсер . Тобто, ТОВ Луготекс сформувало податковий кредит з ПДВ за рахунок отриманих послуг з переробки давальницької сировини, які фактично здійснювалися на виконання трьохсторонніх контрактів з переробки давальницької сировини.

Згідно наданих для перевірки первинних документів встановлено, що ТОВ Луготекс отримувало послуги від ТОВ Тексвош Гонсер тільки по обробці текстильних виробів, які в подальшому відправлялись за межі митної території України відповідно до контрактів з нерезидентами - фірмами GERRY WEBER International AG Collection , TONI DRESS DAMENMODEN GmbH , Friedrich Stark GmbH & Co.KG , SC C&H Logistik SRL , ROSNER Avantgarde Mode GmbH , FRITZ HILTL HOSENFABRIK GmbH & Co.KG .

ТОВ Тексвош Гонсер згідно вищевказаних контрактів із нерезидентами та технологічних схем до укладених контрактів є Виконавцем 2.

Як вірно враховано судом першої інстанції, що статтею 149 Митного кодексу України визначено перелік документів, які подаються митному органу разом із заявою для отримання дозволу для поміщення товарів у митний режим переробки, зокрема і договори на переробку товарів іншими підприємствами, якщо окремі операції (або повний цикл) з переробки товарів здійснюватимуться такими підприємствами.

Згідно частини 4 розділу V Порядку виконання митних формальностей відповідно до заявленого митного режиму затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.05.2012 № 657 визначено: Якщо окремі операції або повний цикл переробки товарів на митній території України здійснюватимуться переробником (переробниками), то в заяві мають бути зазначені відомості про всіх переробників, які будуть здійснювати переробку чи окремі операції з переробки товарів на митній території України, в тому числі зберігання товарів, що розміщуються в митний режим переробки, та продуктів переробки. До заяви також вноситься інформація про інші митні органи, в яких передбачається здійснення митного оформлення продуктів переробки товарів, залишків і відходів переробки. Разом із заявою митному органу подаються копії документів, визначених у статтях 149 або 165 Кодексу, засвідчені в установленому порядку. Дозвіл митного органу на переробку товарів на митній території є одночасно дозволом на виконання окремих операцій або повного циклу переробки товарів на митній території України переробником (переробниками), зазначеним(и) у заяві .

Судом першої інстанції зазначено, що в заявах, поданих на Закарпатську митницю ДФС про надання дозволу на розміщення товарів у митний режим переробки на митній території України не зазначено договори укладені між ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер , а зазначені тільки контракти, укладені з вищезазначеними фірмами-нерезидентами, в яких ТОВ Тексвош Гонсер вказано, як Виконавець 2.

Відповідно до ст. 629 ЦК України договір є обов`язковим для виконання сторонами.

Згідно з ст. 213 ЦК України зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами).

Правила тлумачення змісту правочину визначено ч. 3 цієї норми, яка передбачає, що при тлумаченні змісту правочину беруться до уваги однакове для всього змісту правочину значення слів і понять, а також загальноприйняте у відповідній сфері відносин значення термінів. Якщо буквальне значення слів і понять, а також загальноприйняте у відповідній сфері відносин значення термінів не дає змоги з`ясувати зміст окремих частин правочину, їхній зміст встановлюється порівнянням відповідної частини правочину зі змістом інших його частин, усім його змістом, намірами сторін.

Таким чином, тлумаченню підлягає зміст угоди або її частини у способи, передбачені статтею 213 ЦК України, тобто тлумаченням правочину є встановлення його змісту відповідно до волевиявлення сторін при його укладенні, усунення неясностей та суперечностей у трактуванні його положень. Тлумачення не може створювати нових умов, тільки роз`яснювати вже існуючі умови договору.

Саме умовами договорів передбачено, що позивач та ТОВ Тексвош Гонсер виступають співвиконавцями.

Крім того, як з`ясовано судом першої інстанції, що в заявах, поданих на Закарпатську митницю ДФС, відсутні відомості щодо меморандумів про виконання положень контрактів про переробку на митній території України до укладених договорів від 01.11.2016 № 1 (між GERRY WEBER Intenational AG Collection , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ), від 01.05.2018 № 1 (між TONI DRESS DAMENMODEN GmbH , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ), від 25.06.2018 № 1 (між Fridrich Stark GmbbH&Co.Kg , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ), від 22.03.2019 № 1 (між SC С&Н LPGJSTIC SRL , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ), від 01.07.2019 № 1 (між ROSNER Avantgarde Mode GmbH , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ), від 10.06.2019 № 1 (між FRITZ HILTL HOSENFABRIK GMBH & CO. KG , ТОВ Луготекс та ТОВ Тексвош Гонсер ).

Розглядаючи спір, судом першої інстаенції вірно враховано, що відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями (далі - ПК України), для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 2 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV із змінами та доповненнями (далі - Закон № 996) зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.95, згідно якого первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Згідно з п.п. 1.2 п. 1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за № 168/704 (далі - Положення) встановлено, що Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.

Крім того, згідно зі ст. 4 Закону № 996 одним із основних принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік, є принцип превалювання сутності над формою, а саме: операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України, передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

- нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Також, суд першої інстанції правильно врахував, що пунктом 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, підставою для формування податкового кредиту по ПДВ покупцем товарів (робіт, послуг) є факт здійснення господарської операції з придбання та реєстрація в ЄРПН податкової накладної, складеної продавцем на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Судом першої інстанції також встановлено, що згідно договору від 01.01.2014 (укладеного між Орендодавцем - громадянином Німеччини ОСОБА_1 (місце проживання - АДРЕСА_1 ), в особі ТОВ Луготекс , що є уповноваженою особою від імені орендодавця (на підставі договору від 01.01.2014 № 1 та пп. 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 ПК України), і Орендарем - ТОВ Тексвош Гонсер ) Орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове платне користування нежитлові приміщення, що являє собою нежитлові вбудовані приміщення: АДРЕСА_2 (літери О-О', Л, К', К", I-III згідно з планом, що є Додатком №1 до цього Договору). При цьому розуміється, що нежитловими вбудованими приміщеннями є виключно внутрішній простір цих будівель разом з віконними та дверними отворами, що використовується за цільовим призначенням оренди. Загальна площа Об`єкту оренди (сумарно за даними горизонтальних проекцій - креслень площ будівель): 2432 м2. При передачі Об`єктів оренди складається акт передачі - приймання, який підписується уповноваженими представниками Сторін. Об`єкт оренди вважається переданим в оренду з моменту підписання акту передачі-приймання. Цей договір набуває чинності з моменту підписання його уповноваженими представниками Сторін, термін дії до 31.12.2016. Орендна плата за об`єкт оренди встановлюється у розмірі 24,00 грн. за 1 м.кв. орендованої площі на календарний квадратний місяць, що загалом складає 58368,00 грн. по об`єкту оренди. Розрахунковий період для орендної плати - календарний місяць. Орендна плата сплачується орендарем шляхом банківського переказу на рахунок уповноваженої особи від імені орендодавця з подальшим перерахуванням на рахунок орендодавця. Сплата орендної плати вчиняється орендарем у національній валюті. Сплата орендної плати здійснюється на підставі даних щодо вартості послуг оренди, наведених в Акті прийому-передачі послуг оренди, який підписаний обома сторонами Договору оренди, за місяць, в якому були надані послуги оренди, та після пред`явлення орендодавцем рахунку до сплати. Рахунок на сплату орендної плати повинен містити вартість послуг по оренді за цим договором оренди в національній валюті України збільшену на суму податку на додану вартість. Не пізніше останнього дня кожного місяця орендодавець зобов`язаний надати орендарю податкову накладну. Оплата інших послуг, у т.ч. комунальних здійснюється орендарем самостійно відповідно договорів, укладених безпосередньо з постачальниками таких послуг.

Відповідно до п. 5.1 Додаткової угоди від 01.01.2016 № 1 до договору від 01.01.2014 розмір орендної плати становить 3500,0 Євро за один календарний місяць, сплата здійснюється Орендарем в національній валюті України по курсу Національного банку України на день здійснення перерахування грошових коштів.

Згідно договору від 01.01.2017 (укладеного між орендодавцем - громадянином Німеччини ОСОБА_1 , в особі ТОВ Луготекс , що є уповноваженою особою від імені орендодавця (на підставі договору від 01.01.2017 № 1 та пп.170.1.3 п. 170.1 ст.170 ПК України), і Орендарем - ТОВ Тексвош Гонсер ) Орендодавець передає, а Орендар приймає в тимчасове платне користування нежитлові приміщення (далі - Об`єкт оренди), що являє собою нежитлові вбудовані приміщення: АДРЕСА_2 (літери О-О', Л, К', К", І-ІІІ згідно з планом, що є Додатком № 1 до цього Договору). При цьому розуміється, що нежитловими вбудованими приміщеннями є виключно внутрішній простір цих будівель разом з віконними та дверними отворами, що використовується за цільовим призначенням оренди. Загальна площа Об`єкту оренди (сумарно за даними горизонтальних проекцій - креслень площ будівель): 2432 м.кв. При передачі Об`єктів оренди складається акт передачі - приймання, який підписується уповноваженими представниками сторін. Об`єкт оренди вважається переданим в оренду з моменту підписання акту передачі - приймання. Цей договір набуває чинності з моменту підписання його уповноваженими представниками сторін, термін дії до 31 грудня 2019 року. Розмір орендної плати становить 3500,0 Євро за один календарний місяць, сплата здійснюється Орендарем в національній валюті України по курсу Національного банку України на день здійснення перерахування грошових коштів. Визначена в цьому договорі ставка орендної плати може обраховуватись у національній валюті Федеративної Республіки Німеччини виключно в разі введення в дію такої валюти протягом часу дії цього договору оренди. При цьому ставка орендної плати зміні не підлягає. Розрахунковий період для орендної плати - календарний місяць. Орендна плата сплачується Орендарем шляхом банківського переказу на рахунок уповноваженої особи від імені орендодавця з подальшим перерахуванням на рахунок орендодавця. Сплата орендної плати вчиняється Орендарем у національній валюті. Сплата орендної плати здійснюється на підставі даних щодо вартості послуг оренди, наведених в Акті прийому-передачі послуг оренди, який підписаний обома сторонами Договору оренди, за місяць, в якому були надані послуги оренди, та після пред`явлення орендодавцем рахунку до сплати. Рахунок на сплату орендної плати повинен містити вартість послуг по оренді за цим договором оренди в національній валюті України збільшену на суму податку на додану вартість. Не пізніше останнього дня кожного місяця орендодавець зобов`язаний надати орендарю податкову накладну. Оплата інших послуг, у т.ч. комунальних здійснюється орендарем самостійно відповідно договорів, укладених безпосередньо з постачальниками таких послуг.

Відповідно до договору від 01.01.2017 № 1 про виконання представницьких функцій (укладеного між громадянином Німеччини ОСОБА_1 (Представлена особа), в особі ОСОБА_2 , (діє на підставі довіреності ВРП № 195206 від 18.01.2012, який є уповноваженою особою від імені Представленої особи) та ТОВ Луготекс (Повірений)) Представлена особа доручає Повіреному представляти свої інтереси як Власника та Орендодавця нерухомого майна, що розташоване в АДРЕСА_2 . Повірений набуває права посилатись на умови даного Договору як на підставу для реалізації права передачі в володіння та користування нерухомого майна, визначеного в п. 1 даного Договору, третім особам на умовах відповідних правочинів. З метою реалізації вимог пп. 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 ПК України Повірений уповноважується на: укладання та виконання правочинів щодо передання у володіння та користування нерухомого майна, визначеного в п. 1 даного Договору, у відповідності до вимог законодавства України; здійснення всіх юридично значимих дій за для обліку, нарахування та сплати до відповідного бюджету суми податку з доходів фізичних осіб-нерезидентів, що передбачені законодавством України. Повірений зобов`язується в день вчинення платежу суми податку з доходів фізичної особи - нерезидента до відповідного бюджету здійснити перерахування суми плати за користування нерухомим майном (п. 1 даного Договору), отриманої від третьої особи. За виконання представницьких функцій за даним Договором Повірений має право утримати плату в розмірі 2% суми, отриманої від третьої особи в оплату за користування нерухомим майном, визначеним в п. 1 даного Договору.

Отримані кошти від ТОВ Тексвош Гонсер по вищевказаних договорах ТОВ Луготекс облікувало на бухгалтерському рахунку 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями в сумі 5664720,51 грн., в т.ч. ПДВ - 944120,09 грн., та складало акти надання послуг, укладених між представником замовника ТОВ Тексвош Гонсер та представником виконавця ТОВ Луготекс , в яких зазначено, що виконавцем було виконані наступні роботи, послуги - оренда майна .

Згідно бухгалтерського рахунку 703 Дохід від реалізації робіт, послуг ТОВ Луготекс включило до складу доходу товариства надані послуги по оренді майна. Також на послуги оренди ТОВ Луготекс виписало та зареєструвало податкові накладні на ТОВ Тексвош Гонсер по оренді нерухомого майна та задекларувало податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 944120,09 грн.

Відповідно до бухгалтерського рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками встановлено, що позивач отримані від ТОВ Тексвош Гонсер кошти в сумі 4109640,38 грн. перерахувало ОСОБА_1 та утримало податок на доходи фізичних осіб в сумі 920517,11 грн. відповідно до актів надання послуг, укладених між представником замовника ТОВ Луготекс та представником виконавця Гонсер Юрген Зігфірд, в яких зазначено, що виконавцем було виконані наступні роботи, послуги - оренда майна .

Відповідно до п. 185.1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 186.2.2 п. 186.2 ст. 182 ПК України місцем постачання послуг є фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов`язані з нерухомим майном:

а) послуг агентств нерухомості;

б) послуг з підготовки та проведення будівельних робіт;

в) інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі що будується.

Відповідно до п. 180.2 ст. 180 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, незареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Відповідно до п. 180.3 ст. 180 ПК України особи, зазначені у пунктах 180.2 і 180.2-1 цієї статті, мають права, виконують обов`язки та несуть відповідальність, передбачену законом, як платники податку.

Згідно з п. 208.2 ст. 208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване па митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 цього Кодексу.

При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 цього Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 208.5 ст. 208 ПК України отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил цього розділу щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Згідно п. 64.5 ст. 64 ПК України підставою для взяття на облік (внесення змін, перереєстрації) відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації, у тому числі постійного представництва нерезидента, є належна акредитація (реєстрація, легалізація) такого підрозділу на території України згідно із законом. Для взяття на облік постійні представництва нерезидентів та відокремлені підрозділи іноземних юридичних осіб зобов`язані звернутися протягом 10 календарних днів з дня їх державної реєстрації (акредитації, легалізації) в установленому порядку або до початку провадження господарської діяльності, якщо така реєстрація не є обов`язковою згідно із законодавством, до контролюючих органів за своїм місцезнаходженням. Взяття на облік таких платників податків здійснюється відповідно до пункту 64.2 цієї статті. У разі встановлення контролюючим органом за результатами податкового контролю ведення нерезидентом господарської діяльності через постійне представництво на території України без взяття на податковий облік складається акт, який надсилається через компетентний орган України до компетентного органу іноземної держави для організації заходів стягнення. Форма зазначеного акта затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. У разі отримання іноземною компанією або організацією майнових прав на нерухомість або землю в Україні, які підлягають оподаткуванню, якщо спосіб та цілі отримання цього майна не потребують створення такою компанією (організацією) відокремленого підрозділу або постійного представництва нерезидента в Україні, такий нерезидент береться на облік у контролюючому органі за місцезнаходженням відповідного об`єкта після подання таких документів:

- заяви за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;

- копії витягу з торговельного, банківського або судового реєстру, виданого в країні реєстрації іноземної компанії, організації та легалізованого в установленому порядку, якщо інше не передбачено міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, що супроводжується нотаріально засвідченим перекладом українською мовою;

- нотаріально засвідченої копії правовстановлювальних документів, якими підтверджується право власності на нерухомість або право власності чи користування земельною ділянкою, виданих та зареєстрованих на ім`я нерезидента уповноваженими органами України;

- дані про представника платника податку.

Відповідно до пп. 14.1.193 п.14.1 ст.14 ПК України постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

З метою оподаткування термін "постійне представництво" включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді; резидентів, які мають повноваження: діяти від імені виключно такого нерезидента (проведення переговорів щодо суттєвих умов та/або укладення договорів (контрактів) від імені цього нерезидента), що призводить до виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов`язків; та/або утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу.

Постійним представництвом не є використання будівель або споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.

Відповідно до п. 133.3 ст. 133 ПК України постійне представництво до початку своєї господарської діяльності стає на облік в контролюючому органі за своїм місцезнаходженням у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Постійне представництво, яке розпочало свою господарську діяльність до реєстрації в контролюючому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки вважаються прихованими від оподаткування.

Відповідно до ст. 5 Закону України від 16.01.1991 № 959-ХІІ Про зовнішньоекономічну діяльність іноземні суб`єкти господарської діяльності, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність на території України, мають право на відкриття своїх представництв на території України. Акредитацію філій і представництв іноземних банків здійснює Національний банк України відповідно до Закону України "Про банки і банківську діяльність". Реєстрацію представництв інших іноземних суб`єктів господарської діяльності здійснює центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, протягом шістдесяти робочих днів з дня подання іноземним суб`єктом господарської діяльності документів на реєстрацію. Для реєстрації представництва іноземного суб`єкта господарської діяльності на території України необхідно подати:

- заяву з проханням про реєстрацію представництва, яка складається у довільній формі;

- виписку з торговельного (банківського) реєстру країни, де іноземний суб`єкт господарської діяльності має офіційно зареєстровану контору;

- довідку від банківської установи, в якій офіційно відкрито рахунок подавця;

- довіреність на здійснення представницьких функцій, оформлену згідно з законом країни, де офіційно зареєстровано контору іноземного суб`єкта господарської діяльності.

Згідно п. 3.4 розділу III Порядку обліку платників податків і зборів (затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 № 1588 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 22.04.2014 № 462 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за № 503/25280) взяття на облік за основним місцем обліку відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації, відомості щодо якого включені або підлягають включенню до Єдиного державного реєстру, у контролюючих органах здійснюється на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру. Взяття на облік за основним місцем обліку іншого відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації, у тому числі постійного представництва нерезидента, відомості щодо якого не включаються та не підлягають включенню до Єдиного державного реєстру, у контролюючому органі здійснюється після належної акредитації (реєстрації, легалізації) такого підрозділу на території України згідно із законом:

1) відокремлені підрозділи юридичних осіб - нерезидентів, які відповідають визначенню постійних представництв згідно з підпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу І Податкового кодексу України, до початку своєї господарської діяльності стають на облік (реєструються платниками податку на прибуток) у контролюючих органах за своїм місцезнаходженням у порядку, визначеному розділом V цього Порядку;

2) узяття на облік відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації, що не здійснює господарської діяльності в Україні та не підпадає під визначення постійного представництва відповідно до підпункту 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу І Податкового кодексу України, але відповідно до Податкового кодексу України зобов`язаний сплачувати податки і збори, здійснюється на підставі наданих відокремленим підрозділом іноземної компанії, організації документів, визначених пунктами 4.2 та 4.4 розділу IV цього Порядку. Взяття на облік відокремленого підрозділу нерезидента згідно з цим підпунктом не звільняє такий підрозділ від обов`язку реєстрації платником податку на прибуток у порядку, визначеному розділом V цього Порядку, якщо він розпочинає господарську діяльність та відповідає визначенню постійного представництва;

3) документом про акредитацію (реєстрацію, легалізацію) відокремленого підрозділу іноземної компанії, організації на території України є, зокрема свідоцтво про реєстрацію представництва, видане центральним органом виконавчої влади з питань економічної політики (далі - Мінекономрозвитку), - для представництв іноземних суб`єктів господарської діяльності на території України, на яких поширюється дія Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність .

Відповідно до пп.«г» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є фрахт та доходи від інжинірингу.

Згідно зазначенихвище договорів оренди, актів надання послуг отримувачем послуг оренди є ТОВ Тексвош Гонсер . Судом вірно зазначено, що нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ по вищенаведених операціях відповідно до п. 208.2 ст. 208 ПК України мало ТОВ Тексвош Гонсер - отримувач послуг (оренда майна), що постачається нерезидентом - ОСОБА_1 .

З врахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Луготекс залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року по справі № 260/2303/20 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М.А. Пліш

Судді В.В. Ніколін

О.М. Гінда

повний текст складено 29.06.2021