Постанова

від 19.07.2021 по справі 805/2821/18-а

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 липня 2021 року справа № 805/2821/18-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г., Компанієць І.Д., за участю секретаря судового засідання - Харечко О.П., представника позивача - Нещерета О.С., представника відповідача - Сенникова А.А., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року (повне судове рішення складено 19 липня 2018 року у м. Слов`янську) у справі № 805/2821/18-а (суддя в І інстанції Чучко В.М.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальність Завод транспортно-механічного обладнання до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У квітні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання (далі - позивач, ТОВ ЗТМО ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - відповідач, Управління) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 квітня 2018 року № 0002391411 на суму 641059,50 грн. (4-11 т.1).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року в задоволенні позовних вимог відмовлено (а.с. 80-86 т.3)

Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2018 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання задоволено. Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року у справі № 805/2821/18-а скасовано. Прийнято нову постанову. Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 03 квітня 2018 року № 0002391411 (а.с. 146-152 т. 3).

Постановою Верховного Суду від 11 лютого 2021 року постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2018 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до Першого апеляційного адміністративного суду (а.с. 188-193 т. 3).

Відтак, в рамках даної скарги розглядається апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції взагалі не містить посилання на норми закону, які були порушені позивачем щодо підтвердження господарських операцій за перевіряємий період. Апелянт вважає необґрунтованими висновки суду першої інстанції, що поставка на ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ визначеного в договорі від 12 квітня 2017 року товару взагалі не відбулась, натомість у відповідача не було сумнівів щодо правомірності правовідносин ТОВ ЗТМО та ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ . Зауважив, що податковим органом не перевірялися первинні документи контрагентів позивача, а з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит позивача не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Ухвалою Першого апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2021 року замінено відповідача у справі № 805/2821/20-а - Головне управління ДФС у Донецькій області на Головне управління ДПС у Донецькій області.

Представник позивача в судовому засіданні надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі, просив суд її задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, наполягав на правомірності рішення суду першої інстанції.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевірив матеріали справи і обговорив доводи апеляційної скарги, перевірив юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідив правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати, з наступних підстав.

Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, ТОВ ЗТМО зареєстроване 01.04.2005 за адресою: 84200, Донецька область, м. Дружківка, вул. Московська, 74, номер державної реєстрації № НОМЕР_1 (т. 3 а.с.59-60).

ТОВ ЗТМО відповідно до Свідоцтва № 200130338 про реєстрацію платника податку на додану вартість, індивідуальний податковий номер 333711505107, зареєстровано платником податку на додану вартість 08.04.2005 (т. 1 а.с.71).

Господарську діяльність позивач здійснює згідно зі статутом, затвердженим протоколом загальних зборів учасників від 17.05.2013 № 14 (т. 1 а.с.55-66), відповідно до якого має право на здійснення комерційної діяльності, в тому числі, але не обмежуючись: неспеціалізована оптова торгівля (основний).

Відповідно до наказу №175 від 09.02.2018 та повідомлення про проведення перевірки від 09.02.2018 №60/10/05-99-14-11, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ ЗТМО (код ЄДРПОУ 33371152), з питань дотримання повноти декларування та своєчасності сплати податку на додану вартість за період з 01.03.2017 по 31.03.2017 по взаємовідносинам з контрагентом-постачальником ТОВ АЛЬТОС ГРУП (код ЄДРПОУ 41041216), за період з 01.04.2017 по 30.04.2017 по взаємовідносинам з контрагентом-постачальником ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (код ЄДРПОУ 41183279), за період з 01.05.2017 по 31.05.2017 по взаємовідносинам з контрагентом-постачальником ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ (код ЄДРПОУ 41305220), за період з 01.07.2017 по 31.07.2017 та з 01.09.2017 по 30.09.2017 по взаємовідносинам з контрагентом-постачальником ТОВ КРІОН ПЛАС (код ЄДРПОУ 41375675), за період з 01.09.2017 по 30.09.2017 по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками ТОВ АСКАЛІЯ (код ЄДРПОУ 41461837) та ТОВ ТГ ДОНТОРГ (код ЄДРПОУ 41391849), за період з 01.10.2017 по 31.10.2017 по взаємовідносинам з контрагентом ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ (код ЄДРПОУ 39215196), про що складений акт від 27.02.2018 №204/05-99-14-11/33371152 (т. 1 а.с.12-51).

Актом перевірки встановлено порушення ст. 1, 4, п. 1, 2 Закону України Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні в результаті документального оформлення відносин щодо придбання послуг, по яких не підтверджується реальність здійснення приймання-передачі права власності в місці, розташованому на митній території України та відсутні об`єкти оподаткування, що підпадають під визначення пп.14.1.36, пп.14.1.185 п. 14.1 ст. 14, пп.б) п. 185.1 ст. 185, пп.г) п. 186.2 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 201.10 ст. та п.198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України ТОВ ЗТМО завищено податковий кредит у розмірі 427373 грн. за перевіряємий період 2017 року, в результаті чого занижено податок на додану вартість за перевіряємий період 2017 року на суму 427373 грн.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що під час перевірки відповідачем були використані наступні документи: декларації ТОВ ЗТМО з податку на додану вартість з додатками 1, 5 за звітний період березень, квітень, травень, липень, вересень та жовтень 2017 року, переліки податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН продавцем ТОВ ЗТМО та іншими контрагентами-продавцями по покупцю ТОВ ЗТМО за перевіряємий період 2017 року, податкова інформація, що свідчить про неможливість підтвердження реальності операцій постачання товарів від контрагентів-продавців ТОВ АЛЬТОС ГРУП (код ЄДРПОУ 41041216), ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (код ЄДРПОУ 41183279), ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ , ТОВ КРІОН ПЛАС (код ЄДРПОУ 41375675), ТОВ АСКАЛІЯ (код ЄДРПОУ 41461837), ТОВ ТГ ДОНТОРГ (код ЄДРПОУ 41391849) до покупця ТОВ ЗТМО , інформація про попередню документальну планову перевірку.

Проведеною перевіркою встановлено, що згідно наданим первинним документам, основними постачальниками позивача на митній території України у перевіряємому періоді 2017 року були: ТОВ АЛЬТОС ГРУП (код ЄДРПОУ 41041216), ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (код ЄДРПОУ 41183279), ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ (код ЄДРПОУ 41305220), ТОВ КРІОН ПЛАС (код ЄДРПОУ 41375675), ТОВ АСКАЛІЯ (код ЄДРПОУ 41461837), ТОВ ТГ ДОНТОРГ (код ЄДРПОУ 41391849).

Як слідує з акту перевірки, згідно наданим первинним документам нібито основним замовником позивача на митній території України у жовтні 2017 року був ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ (код ЄДРПОУ 39215196).

За наслідками перевірки, 03 квітня 2018 року Управлінням прийнято податкове повідомлення-рішення №0002391411 про збільшення ТОВ ЗТМО суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 641059,50 грн., з яких: за податковим зобов`язанням 427 373,00 грн., та штрафними (фінансовими) санкціями 213 686,50 грн. (т.1 а.с.52).

Позивач із зазначеними податковими повідомленням-рішеннями не погодився та звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.

Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що діяльність та спірні операції позивача містять ознаки нереальності та не підтверджені належними первинними документами, є нереальними з точки зору часу та матеріальних ресурсів, не спричинили зміни та рух активів та подальшої реалізації замовнику ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ та отримання доходу (грошових коштів) за реалізовану продукцію, доводи, які викладені в акті перевірки не спростовуються належними та допустимими доказами, що наявні в матеріалах справи, а обставини, на які посилається позивач, не можуть бути достатніми доказами фактичного здійснення господарських взаємовідносин між позивачем та контрагентами.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції вважає помилковим висновок суду першої інстанції та надаючи оцінку спірним правовідносинам, вважає за необхідне зазначити про наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У пункті 201.1 ст. 201 ПК України зазначено, що платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п. 201.8 статті 201 ПК України, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Системний аналіз змісту вищенаведених норм ПК України свідчить про те, що в податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат.

За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні для надання їм юридичної сили і доказовості мати такі обов`язкові реквізити:

-назву документа (форми);

-дату і місце складання;

-назву підприємства, від імені якого складено документ;

-зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

-посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

-особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно п. п. 2.1 та п. п. 2.4 п. 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (далі за текстом Положення № 88), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи (на паперових та машинозчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити, як назву підприємства, установи, від імені яких складено документ; назву документа (форми), код форми; дату і місце складання; зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному та вартісному виразі); посаду, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та мають спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як визначено у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV господарська операція визначена як дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів виключно у разі фактичного здійснення платником податків господарської операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, а тому не можуть бути підставою для врахування фінансових показників господарської операції в податковому обліку платника. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість, визначення сум бюджетного відшкодування.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому колегія суддів зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що згідно звітності 1-ДФ у перевіряємому періоді (березень, квітень, травень, липень та вересень 2017 року) перелік працівників позивача складався з 4 осіб (т. 2 а.с.152-164).

Як слідує з договору оренди № 010117 частини виробничої дільниці від 01.01.2017, між ТОВ ДК ПРОМЛЕС (орендодавець) та позивачем (орендатор) укладений договір оренди (з додатком №1), відповідно до якого орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове і платне користування частину виробничої дільниці в цеху № 1 загальною площею 30 кв. м. Строк оренди складає 24 місяці з 01.01.2017 по 31.12.2018 з метою зберігання запчастин та інструментів. Розмір орендної плати складає 120 грн. на місяць з ПДВ, але платіжних доручень щодо оплати зобов`язань за цим договором суду не надано (т.2 а.с.126-129).

Разом з цим, на думку відповідача, у ТОВ ЗТМО відсутні первинні документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій по ланцюгу постачання. Також, не надається можливим встановити місце здійснення операцій, приймання-передачі послуг, фактичних виробників послуг, первинне здійснення яких і первинне формування не підтверджується по задекларованому ланцюгу їх постачання, в результаті, не надається можливим встановити фактичного виконавця послуг, придбання яких документально оформлено від контрагентів ТОВ АЛЬТОС ГРУП , ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ , ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ , ТОВ КРІОН ПЛАС , ТОВ АСКАЛІЯ , ТОВ ТГ ДОНТОРГ , а документи, виписані вищеназваними підприємствами, не можуть вважатися первинними документами, так як не підтверджені фактичними господарськими операціями.

За вивченням матеріалів справи встановлено, що 12 квітня 2017 року між позивачем (постачальник) та ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ (замовник) укладено договір №12/04 (із Специфікацією № 1), згідно якому ТОВ ЗТМО зобов`язується поставити та передати у власність запасні частини до колійних машин, а ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ прийняти й оплатити продукцію, найменування, тип та кількість якої вказується в Специфікації № 1 (поперечна балка, кутова деталь (ліва), кутова деталь (права), зірочка, сітка грохоту верхнього ярусу, сітка грохоту нижнього ярусу, пружина грохоту, пружина зовнішня (ходового візка, пружина внутрішня (ходового візка), ланцюг провідний транспортера засмічувача, ланцюг пластинчатий (крок 130 мм) транспортера засмічувача, диски зчеплення), на умовах, що визначені у цьому договорі. Постачання продукції здійснюється автотранспортом на умовах DDP на матеріально-технічний склад виробничого структурного підрозділу Київський центр механізації колійних робіт філії ЦРЕКМ ПАТ Укрзалізниця . Загальна сума договору на момент його підписання складає 5445342,00 грн. з урахуванням ПДВ. Оплата замовником партії продукції здійснюється на умовах попередніх платежів по оговореним наступним етапам: перший етап передоплата в розмірі 1500000,00 грн. від загальної суми згідно Специфікації №1, другий і подальші етапи часткове погашення за поставлені запчастини згідно Специфікації №1 протягом 30 банківських днів з моменту відвантаження партії продукції, але не пізніше 31.12.2017. Договір діє з моменту підписання до 31.12.2017 в частині поставок продукції, а в частині оплати до її повного виконання (т. 1 а.с.118-123).

Як слідує з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т.3 а.с.61-62), ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ зареєстроване за адресою: 04114, м. Київ, вул. Лісозахисна, 11, корпус Б, офіс 12, ідентифікаційний код юридичної особи 39215196, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження поставки продукції позивачем надано: видаткові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, довіреності (т. 1 а.с.124-178).

До складу податкових зобов`язань позивача включено суму податку на додану вартість по контрагенту ТОВ ТЕХНОЕКОТРЕЙДІНГ в сумі 259309 грн. Наведені суми податку на додану вартість відображені у податковій декларації з ПДВ та додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2017 року (т. 1 а.с.92-95).

У якості підтвердження оплати поставленої продукції позивачем надані платіжні доручення (т. 1 а.с.180-189).

Відповідно до акту звіряння взаємних розрахунків, заборгованість між підприємствами відсутня (т. 1 а.с.179).

Господарська діяльність позивача пов`язана з виробництвом залізничних локомотивів і рухомого складу (Код КВЕД 30.20); неспеціалізованою оптовою торгівлею (основний) (Код КВЕД 46.90); дослідженням й експериментальними розробками у сфері інших природничих і технічних наук (Код КВЕД 72.19). Водночас, виробничий процес виробів за договором № 12/04 від 12.04.2017 включає в себе термообробку сталі та зборку ланцюга, які позивач власними силами не в змозі виконати, у зв`язку з чим були укладені наступні договори з контрагентами:

1) ТОВ АЛЬТОС ГРУП (код ЄДРПОУ 41041216), згідно договору на виконання робіт № 3317 від 21.03.2017, у відповідності до умов якого ТОВ АЛЬТОС ГРУП (виконавець) зобов`язується за завданням ТОВ ЗТМО (замовник) з давальницької сировини замовника на умовах цього договору виконати роботи, передбачені п. 2.1. договору (механообробка листа та хомута для виготовлення виробу Ресора 15-ти листова кр.86.11.51.200 ; механообробна відливання начорно для виготовлення виробу Деталь кутова (ліва) кр. 64.08.1996 ), а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити ці роботи. Обсяг робіт визначається у Специфікації №1 та Протоколі узгодження договірної ціни, які є невід`ємною частиною цього договору. Кількість, номенклатура товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується в Специфікації №1. Розрахунки здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору закінчується в момент виконання всіх зобов`язань обома сторонами (т. 1, а.с.213-219).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 3 а.с. 69-70) вбачається, що ТОВ АЛЬТОС ГРУП є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 35325, Рівненська область, село Дуби, вул. Лісова, буд. 1, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав акти прийому-передачі товарно-матеріальних цінностей, рахунок-фактуру, акт здачі-приймання робіт (надання послуг), товарно-транспортні накладні, податкову накладну, яка зазначена у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за березень 2017 року (т. 1 а.с.16-17, 220-223, 226-227, т. 2 а.с. 149-150).

На підтвердження оплати позивачем надані платіжні доручення від 11.04.2017 року № 104, від 26.04.2017 № 124 (т. 1 а.с.224-225).

Заборгованість між підприємствами згідно акту звіряння взаємних розрахунків станом на 30.04.2017 складає 76550,00 грн. (т. 2 а.с.132).

Разом з цим, податковий орган доводить нереальність господарської операції з огляду на те, що останню податкову декларацію з ПДВ ТОВ АЛЬТОС ГРУП було подано за березень 2017 року, податкові декларації з ПДВ, іншу податкову та фінансову звітність за податкові звітні періоди з квітня 2017 року ТОВ АЛЬТОС ГРУП до контролюючого органу не подавало, також на підприємстві працювала 1 особа. У ТОВ АЛЬТОС ГРУП відсутні основні засоби і трудові ресурси, і більш того, за березень 2017 року підприємство здійснювало придбання інших груп товарів, таких як: яйце куряче, форесто нашийник великий, адвокат для собак, генератор бензиновий, корм для собак, лак поліуретановий паркетний матовий, крем-фарба для волосся та інше, загальна вартість яких 1052397 грн., у т.ч. ПДВ 106926 грн. Більш того, за попередні звітні періоди ТОВ АЛЬТОС ГРУП взаємовідносин з контрагентами, які б могли виконати роботи такого роду, як зазначена у договорі №3317 від 21.03.2017, не мало.

2) ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (код ЄДРПОУ 41183279), згідно договору поставки №2417 від 20.04.2017, у відповідності до умов якого ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (постачальник) зобов`язується передати у власність ТОВ ЗТМО (покупець) продукцію, визначену у п. 1.2 цього договору (пружина грохота, пружина зовнішня (ходового візка), пружина внутрішня (ходового візка)) на умовах цього договору, а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити продукцію. Кількість, найменування товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується в Специфікації №1 до договору. Поставка здійснюється на протязі 10 днів з моменту надходження письмової заявки від покупця, постачається постачальником за рахунок постачальника на склад покупця. Розрахунки за цим договором здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору до 31.12.2017 (т. 1 а.с.203-208).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т.3, а.с.66-68) вбачається, що ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Глобінська, буд. 2, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав видаткову накладну, товарно-транспортну накладну та податкову накладну, яка зазначена у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за квітень 2017 року (т. 1 а.с.74-77, 209, 211-212, т. 2 а.с.151).

На підтвердження оплати позивачем надано платіжне доручення від 15.05.2017 № 137 (т. 1 а.с.210).

Заборгованість між підприємствами згідно акту звіряння взаємних розрахунків станом на 03.07.2017 складає 61 486,40 грн. (т. 2, а.с.131).

Разом з цим, податковий орган доводить нереальність господарської операції з огляду на те, що на підставі аналізу податкової інформації та податкової звітності ним встановлено, що на підприємстві ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ у квітні 2017 року працювала 1 особа, у підприємства відсутні основні засоби і трудові ресурси, воно не є виробником, імпортером товарів, постачання яких задекларувало покупцю ТОВ ЗТМО , будь-які контрагенти не декларували надання в оренду офісних, складських приміщень, послуг зберігання товарів. Більш того, за перевіряємий період 2017 року підприємство здійснювало придбання інших груп товарів, таких як: жувальні гумки, квіти штучні, бра, чохол, кросівки жіночі та дитячі, рюкзак чоловічий та ін., а отже фактично ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ не могло виконати умови договору №2417 від 20.04.2017, оскільки не є виробником, імпортером таких товарів та будь-які контрагенти відповідно до даних про номенклатуру товарів не декларували постачання йому товарів відповідних найменувань.

3) ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ (код ЄДРПОУ 41305220), згідно договору поставки № 1517 від 15.05.2017, у відповідності до умов якого ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ (постачальник) зобов`язується передати у власність ТОВ ЗТМО (покупець) продукцію, визначену у п. 1.2 цього договору (сітка грохоту верхнього ярусу, сітка грохоту нижнього ярусу, сітка грохоту середнього ярусу, поперечна балка згідно Специфікації №1, ланцюг пластинчастий (крок 130 мм) транспортера засмічувача згідно Специфікації №2, диски зчеплення, зірочка кр. 200.30.000 згідно Специфікації №3), а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити продукцію. Кількість, найменування товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується у специфікаціях до договору. Поставка здійснюється на протязі 10 днів з моменту надходження письмової заявки від покупця, постачається постачальником за рахунок постачальника на склад покупця. Розрахунки за цим договором здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору до 31.12.2017 (т. 1 а.с.228-235).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 3, а.с.71-72) вбачається, що ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 61052, Харківська область, м. Харків, Полтавський шлях, буд. 56, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав видаткові накладні, рахунок-фактуру, товарно-транспортні накладні та податкові накладні, які зазначена у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за травень 2017 року (т. 1 а.с.78-81, 236-241, т. 2 а.с.5-9, 145-148).

На підтвердження оплати позивачем надані платіжні доручення (т. 1 а.с.242-250, т. 2 а.с.1-4).

Заборгованість між підприємствами згідно акту звіряння взаємних розрахунків станом на 31.07.2017 складає 569562,00 грн. (т. 2 а.с.133).

Разом з цим, податковий орган доводить нереальність господарської операції з огляду на те, що останню і єдину податкову декларацію з ПДВ ТОВ АЛЬТОС ГРУП було подано за червень 2017 року, податкові декларації з ПДВ, іншу податкову та фінансову звітність за податкові звітні періоди з квітня 2017 року ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ до контролюючого органу не подавало. Постачання товарів відповідно до специфікацій до договору №1517 від 15.05.2017 будь-які контрагенти ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ не декларували. Також, у підприємства ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ відсутні власні та орендовані офісні, виробничі, складські приміщення, земельні ділянки, транспортні засоби. Таким чином, у ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ відсутні фізичні можливості виконати умови вказаного договору. Більш того, за перевіряємий період 2017 року підприємство здійснювало придбання інших груп товарів, таких як: крем фарбу, яйце куряче, цукор білий, сіль, масло селянське, ватні палички, шампуні, гелі для душу та отримувало винагороду комісіонера.

4) ТОВ КРІОН ПЛАС (код ЄДРПОУ 41375675), згідно договору поставки №197 від 19.07.2017 (з урахуванням додаткової угоди № 1), у відповідності до умов якого ТОВ КРІОН ПЛАС (постачальник) зобов`язується передати у власність ТОВ ЗТМО (покупець) продукцію, визначену у п. 1.2 цього договору (ланцюг привідний транспортера засмічувача, зірочка кр. 200.30.000 згідно Специфікації №1 і №2, комплект сит верхнього ярусу, комплект сит середнього ярусу, комплект сит нижнього ярусу, зірочка ЩОМ, ролик підтримуючий згідно Специфікації №3, сітка грохоту верхнього ярусу, сітка грохоту нижнього ярусу, сітка грохоту середнього ярусу, зірочка кр. 200.30.000 згідно Специфікації №4, сітка грохоту верхнього ярусу, сітка грохоту нижнього ярусу, сітка грохоту середнього ярусу, зірочка кр. 200.30.000, пружина грохота, пружина зовнішня, пружина внутрішня, ролик підтримуючий згідно Специфікації №5, комплект сит верхнього ярусу, комплект сит середнього ярусу, комплект сит нижнього ярусу, зірочка ЩОМ згідно Специфікації №7), а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити продукцію. Кількість, найменування товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується у специфікаціях до договору. Поставка здійснюється на протязі 10 днів з моменту надходження письмової заявки від покупця, постачається постачальником за рахунок постачальника на склад покупця. Розрахунки за цим договором здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору до 31.12.2017 (т. 2 а.с.10-21).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 3 а.с.73-74) вбачається, що ТОВ КРІОН ПЛАС є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 04201, м. Київ, вул. Полярна, буд. 10, офіс 9, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав видаткові накладні, товарно-транспортні накладні та податкові накладні, які зазначені у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за липень 2017 року (т. 1 а.с. 84-87, т. 2 а.с. 22-26, 136-140).

На підтвердження оплати позивачем надані платіжні доручення (т. 2 а.с.27-43).

Заборгованість між підприємствами згідно акту звіряння взаємних розрахунків станом на 30.10.2017 складає 529910,90 грн. (т. 2 а.с.135).

Разом з цим, правомірність висновків акту перевірки податковий орган підтверджує тим, що на підприємстві ТОВ КРІОН ПЛАС у 3 кварталі 2017 року працювала 1 особа: керівник, що свідчить про неможливість фактичного виконання умов договору №197 від 19.07.2017 в обсягах і кількості, зазначені у специфікаціях до цього договору. Також, у підприємства ТОВ КРІОН ПЛАС відсутні власні та орендовані офісні, виробничі, складські приміщення, земельні ділянки, транспортні засоби. Більш того, за перевіряємий період 2017 року підприємство здійснювало придбання товарів, таких як: зірочка кр. 200.30.000 та ланцюг привідний транспортера засмічувача, проте операція здійснювалась без збільшення її вартості та через це не мала економічного значення та доходу.

5) ТОВ АСКАЛІЯ (код ЄДРПОУ 41461837), згідно договору на виконання робіт № 1917 від 01.09.2017, у відповідності до умов якого ТОВ АСКАЛІЯ (виконавець) зобов`язується за завданням ТОВ ЗТМО (замовник) з давальницької сировини замовника на умовах цього договору виконати роботи, передбачені п. 2.1. договору (термообробка круга та зборка виробу Ланцюг пластинчастий (крок 130 мм) транспортера засмічувача, термообробка відливання начорно для виготовлення виробу Деталь кутова (права), деталь кутова (ліва)), а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити ці роботи. Обсяг робіт визначається у специфікаціях та протоколах узгодження договірної ціни, які є невід`ємною частиною цього договору. Кількість, номенклатура товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується в специфікаціях. Розрахунки здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору закінчується в момент виконання всіх зобов`язань обома сторонами (т. 2 а.с. 54-62).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 3, а.с.75-77) вбачається, що ТОВ АСКАЛІЯ є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 04201, м. Київ, вул. Полярна, буд. 19, офіс 2, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав акти прийому-передачі товарно-матеріальних цінностей, акти здачі-приймання виконаних робіт, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, які зазначені у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за вересень 2017 року (т. 1 а.с.17, т. 2 а.с.63-71, 78-85).

На підтвердження оплати позивачем надані платіжні доручення (т. 2 а.с.72-77).

Заборгованість між підприємствами згідно акту звіряння взаємних розрахунків станом на 30.11.2017 складає 353 806,00 грн. (т. 2 а.с.134).

Разом з цим, правомірність висновків акту перевірки податковий орган підтверджує тим, що на підприємстві ТОВ АСКАЛІЯ у вересні 2017 року працювала 1 особа: керівник, що свідчить про неможливість фактичного виконання умов договору №1917 від 01.09.2017 в обсягах і кількості, зазначені у специфікаціях до цього договору. Також, у підприємства ТОВ АСКАЛІЯ відсутні власні та орендовані офісні, виробничі, складські приміщення, земельні ділянки, транспортні засоби. Більш того, за перевіряємий період 2017 року підприємство здійснювало придбання послуги, такої як виконання послуги по термообробці круга, проте операція здійснювалась без збільшення її вартості та через це не мала економічного значення та доходу.

6) ТОВ ТГ ДОНТОРГ (код ЄДРПОУ 41391849), згідно договору на виконання робіт № 2917 від 20.09.2017, у відповідності до умов якого ТОВ ТГ ДОНТОРГ (виконавець) зобов`язується за завданням ТОВ ЗТМО (замовник) з давальницької сировини замовника на умовах цього договору виконати роботи, передбачені п. 2.1. договору (термообробка круга та зборка виробу Ланцюг пластинчастий (крок 130 мм) транспортера засмічувача), а ТОВ ЗТМО зобов`язується прийняти та оплатити ці роботи. Обсяг робіт визначається у специфікації та протоколі узгодження договірної ціни, які є невід`ємною частиною цього договору. Кількість, номенклатура товару, об`єм партії, ціна та умови постачання товару узгоджується в специфікації. Розрахунки здійснюються у безготівковій формі, строк дії договору закінчується в момент виконання всіх зобов`язань обома сторонами (т. 1 а.с.190-196).

З витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 3 а.с.63-65) вбачається, що ТОВ ТГ ДОНТОРГ є юридичною особою, зареєстроване за адресою: 87510, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Ушакова, буд. 6, офіс 17, інформації відносно відсутності за юридичною адресою, припинення, знаходження в стані ліквідації наведений витяг не містить.

У якості підтвердження виконаних робіт позивач надав акти прийому-передачі товарно-матеріальних цінностей, акт здачі-приймання виконаних робіт, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, які зазначені у додатку 5 до податкової декларації з ПДВ за вересень 2017 року (т. 1 а.с.17, 197-199, т. 3 а.с.35-36).

На підтвердження оплати позивачем надані платіжні доручення (т. 1 а.с.200, 201).

Разом з цим, правомірність висновків акту перевірки податковий орган підтверджує тим, що остання податкова декларація з ПДВ ТОВ ТГ ДОНТОРГ була подана за жовтень 2017 року. За звітній період вересень 2017 року ТОВ ТГ ДОНТОРГ здійснювала придбання послуги для виконання зобов`язань за договором №2917 від 20.09.2017 від постачальника ТОВ Адеоніс ЛТД (код ЄДРПОУ 41396124), яке здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту. Операція здійснювалась без збільшення її вартості та через це не мала економічного значення та доходу.

Також, позивачем додатково надані акти виконаних робіт (послуг) по проведенню у повному обсязі роботи: автопослуги за маршрутом м. Краматорськ - м. Київ та платіжні доручення на підтвердження оплати за вказані послуги (т. 1 а.с.04-117).

У якості доказів поставки товару позивачем надані суду сертифікати якості, складені ТОВ ЗТМО (т. 3 а.с.37-48).

Водночас, підставою для висновку щодо відсутності доказів, що підтверджують реальність здійснення господарський операцій між позивачем та його контрагентами виступило те, що у позивача відсутні документальні підтвердження реальності здійснення операцій отримання товарів та послуг в місцях, розташованих на митній території України, документальних підтверджень проведення повного розрахунку з ТОВ АЛЬТОС ГРУП , ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ , ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ , ТОВ КРІОН ПЛАС , ТОВ АСКАЛІЯ , ТОВ ТГ ДОНТОРГ , і використання оприбуткованих товарів у власній господарській діяльності ТОВ ЗТМО .

При цьому, як встановлено в судовому засіданні, податковими органами взагалі не перевірялися первинні документи контрагентів позивача, внаслідок чого є безпідставним висновок щодо відсутності реальності господарських операцій.

Однак, як вбачається з матеріалів справи, колегія суддів вважає лише припущеннями висновки відповідача, що зазначені вище господарські операції є нікчемними, оскільки вони спростовуються наведеними вище доказами фактичного здійснення господарської діяльності та проведення оплати за наданої послуги відповідно до умов договору. Здійснення даного виду господарської діяльності відповідає меті та предмету діяльності позивача як юридичної особи.

При цьому, спірним питанням даної справи є не факт декларування чи не декларування контрагентом позивача своїх податкових зобов`язань з ПДВ, а наявність у позивача права на формування складу податкового кредиту з ПДВ.

Суд зазначає, що жодним законом не передбачено право фіскального органу самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

У складі цивільного правопорушення, передбаченого ст. 228 ЦК України міститься обов`язкова ознака - специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов`язковому доведенню.

Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або за довіреністю. Слід зазначити, що наявність мети зазначеної в диспозиції ст. 228 ЦК України у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину.

Такі обставини можуть бути доведені лише обвинувальним вироком.

Відповідачем не надано доказів фактів порушення конституційних прав чи свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, незаконного володіння ним внаслідок укладання та виконання позивачем та його контрагентів правочинів.

Колегія суддів вважає неприйнятними посилання відповідача на неналежно оформлені товарно-транспортні накладні, з огляду на те, що правилами ведення податкового обліку не передбачено обов`язковості ведення і зберігання товарно-транспортних накладних на перевезення вантажів автомобільним транспортом для підтвердження обставин щодо правомірності віднесення до складу валових витрат вартості придбаних позивачем ТМЦ.

Відповідно до Закону України Про автомобільний транспорт та наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 р. №363 Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні , обов`язок щодо наявності товарно-транспортної накладної покладено на перевізника та його водія.

Дефектність товарно-транспортних накладних може свідчити лише про факт порушення правил перевезень автомобільним транспортом, що не пов`язане з дотриманням вимог податкового законодавства, а отже посилання відповідача на відсутність у товарно - транспортних накладних інформації щодо вантажно-розвантажувальних операцій, не зазначення посади та прізвище у графі прийняв відповідальна особа вантажоодержувача , прийняв водій/експедитор , здав водій/експедитор , не приймаються судом до уваги, оскільки це не є підставою для обмеження позивача, як покупця, у праві формувати витрати за умови реальності господарських операцій.

Крім того, Податковий кодекс України не містить норм, відповідно до яких випливало б що відсутність у платника податку документів, що підтверджують транспортування товару (ТТН, подорожних листів, тощо), або наявність таких документів, але складених з порушенням, позбавляє права на нарахування податкового кредиту у складі вартості такого товару.

Навпаки, норми Податкового кодексу містять чіткі, прямі правові норми відповідно до яких підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна (пп. 201.10 ПКУ), яка засвідчує факт придбання платником податку товарів (пп. 198.3 ПКУ), отже Кодекс не містить норм, які б встановлювали додаткову необхідність підтвердження сум, включених до складу податкового кредиту будь-якими іншими документами, окрім податкової накладної, яка повинна містити обов`язкові реквізити, визначені пп.201.1 Кодексу.

Таким чином, відповідачем не доведено наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача чи його контрагента, як обов`язкової ознаки для визнання правочину недійсним, оскільки факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на момент розгляду справи судами) не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення відповідних видів господарської діяльності, обумовлених укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судом першої інстанції, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагента та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.

Суд звертає увагу, що з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Відповідно до статті 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язаннями іншої юридичної особи, в тому числі за податковими зобов`язаннями.

Таким чином, недотримання контрагентом позивача податкової дисципліни (що відповідачем суду не доведено) має правові наслідки саме для цього контрагента, оскільки порушення платником вимог податкового законодавства тягне застосування заходів відповідальності саме до такого платника та не може негативно впливати на податковий облік інших осіб (зокрема, його контрагентів) за відсутності факту причетності останніх до таких правопорушень та за наявності факту здійснення господарської операції.

При цьому, в матеріалах справи наявні листи контрагентів позивача, надані товариству на його запити щодо надання первинних документів, однак, контрагенти запитувані документи первинного обліку не надали посилаючись на наступне:

ТОВ Торгова група ДОНТОРГ у зв`язку зі знищенням документів після виконання договірних обов`язків;

ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ у зв`язку з недоцільністю розкриття конфіденційної інформації щодо його контрагентів;

ТОВ АЛЬТРОС-Груп у зв`язку з тим, що запитувана інформація є комерційною таємницею;

ТОВ Оптима-постач немає підстав повторного надання документів;

ТОВ Кріон-плас у зв`язку зі знищенням документів;

ТОВ Аскалія у зв`язку зі знищенням документів.

При цьому, будь-яка неправомірна діяльність контрагентів (наприклад, відсутність основних засобів, не подання звітності до контролюючого органу) не впливають на результати діяльності позивача і не можуть бути підставою для притягнення до відповідальності платника податків, який у повному обсязі виконав передбачені податковим законодавством зобов`язання, які підтверджено документально.

Окрім того, слід зазначити, що в законодавстві відсутня норма, яка б зобов`язувала підприємство перевіряти наявність виробничих потужностей, основних засобів та формувати податковий кредит лише за їх наявності.

Згідно ст.1 Закону України «Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого Протоколу та Протоколів 2, 4, 7, 11 до Конвенції» ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року, Україна визнала джерелом права рішення Європейського суду з прав людини, а також юрисдикцію цього суду в усіх питаннях, що стосуються тлумачення і застосування Конвенції. Рішення Європейського суду є частиною національного законодавства і є обов`язковим для правозастосування органами правосуддя.

Колегія суддів інстанції зазначає,що платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг знати. Добросовісний платник не має зазнавати негативних наслідків через будь-які негаразди із його контрагентом.

Аналогічних висновків Європейський суд з прав людини дійшов у справі «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03).

Також, у справі «Інтерсплав» проти України (2007 рік, заява № 803/02), Європейський суд з прав людини у п. 38 рішення зазначив: «На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання в системі відшкодування ПДВ, які здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду, стосовно загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які вказували б на те, що заявник був безпосередньо залучений в такі зловживання» .

Перевіряючи відповідність позбавлення права на податковий кредит/бюджетне відшкодування вимогам статті 1 Протоколу №1, Європейський суд з прав людини застосував принцип пропорційності. Цей принцип є складовою частиною принципу верховенства права і вимагає дотримання «справедливого балансу» між вимогами публічного інтересу та захистом прав приватних осіб, у реалізацію яких здійснюється втручання держави.

Після проведення відповідної оцінки, Європейський суд з прав людини визнав, що «справедливий баланс» не дотримується, коли платника ПДВ позбавляють права на податковий кредит/бюджетне відшкодування при відсутності доказів його залучення до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування, або доказів того, що йому було відомо/повинно було бути відомо про таку діяльність його постачальників. Відповідно, Суд констатував факт порушення статті 1 Протоколу №1, якою гарантується право на мирне володіння майном. Право на податковий кредит фактично прирівнюється до права власності на майно платника податків, відшкодування якого останній правомірно очікує від податкового органу.

Таким чином, недобросовісність платника має бути встановлена безумовними та однозначно розтлумаченими доказами, однак в порушення вимог чинного законодавства, податковою інспекцією таких доказів не наведено та не представлено, а реальність виконання господарських операцій, на підставі яких підприємством сформовано податковий кредит, не спростовано.

Отже, формування податкового кредиту з ПДВ платником податків обумовлено фактичним здійсненням операцій з придбання товарів, робіт (послуг), для подальшого використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника податку, і реалізується за наявності в платника належно оформлених підтверджуючих проведення господарських операцій первинних документів та в обов`язковому порядку податкових накладних.

З матеріалів справи вбачається, що відповідач, обмежившись посиланням у своєму акті на сумніви щодо реальності та можливості виконання контрагентом позивача прийнятих за договорами обов`язків, під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій не надав жодного доказу на підтвердження обґрунтованості своїх висновків та не заявив жодного клопотання щодо витребування чи отримання судом таких доказів.

Фактично відповідач, заявивши про фіктивність виконання укладених позивачем угод, поклав на позивача та на суд обов`язок спростовувати ці висновки, обмеживши свою участь у розгляді справи формальним невизнанням заявленого позову.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Аналогічний висновок міститься в постановах Верховного Суду від 08 травня 2018 року у справі № 813/66/16, від 06 листопада 2018 року у справі № 820/10024/13-а (реєстраційні номера рішень в Єдиному державному реєстрі судових рішень 73843802 та 77699736 відповідно).

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до наступних висновків.

По-перше, вважає неприйнятним висновок місцевого суду стосовно не підтвердження позивачем факту здійснення господарських операцій, їх реальності, а також, що у контрагентів відсутні управлінський та технічний персонал; оборотні кошти; виробничі активи (потужності) та складські приміщення; транспортні засоби; придбання товарів (послуг), необхідних для ведення господарської діяльності в частині взаємовідносин з позивачем, відсутність придбання по деяких контрагентах продукції, яка вказана в укладених договорах тощо.

При оцінці оспорюваних господарських операцій, колегія суддів вважає цілком обґрунтованими доводи позивача та долучені до матеріалів справи копії належним чином оформлених документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та, які містять достатні дані про зміст господарських операцій і їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій.

По-друге, відповідачем не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб`єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

На момент здійснення спірних господарських операцій позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник , яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Суд вважає, що відсутність складу податкових правопорушень покладених податковим органом в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення доводить протиправність визначення грошових зобов`язань з податку на додану вартість, застосування штрафних (фінансових) санкцій з цього податку і як наслідок унеможливлює прийняття позиції податкового органу про правомірність прийняття ним спірного податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, умови укладених договорів між позивачем та контрагентами в перевіряємому періоді з метою виконання договірних зобов`язань, специфіку придбаних товарів у контрагентів, основного виду діяльності позивача, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач не надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу знайшли своє підтвердження.

Враховуючи вимоги ст. 77 КАС України, за якою обов`язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що задекларований позивачем податковий кредит за господарськими операціями з придбання товарів у ТОВ АЛЬТОС ГРУП (код ЄДРПОУ 41041216), ТОВ УКРПРОМ-ОБЛАДНАННЯ (код ЄДРПОУ 41183279), ТОВ ОПТИМА ПОСТАЧ (код ЄДРПОУ 41305220), ТОВ КРІОН ПЛАС (код ЄДРПОУ 41375675), ТОВ АСКАЛІЯ (код ЄДРПОУ 41461837), ТОВ ТГ ДОНТОРГ (код ЄДРПОУ 41391849) сформовано безпідставно за господарськими операціями, які в реальності не виконувались.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення допустив порушення норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового про задоволення позову.

Відповідно до положень ч.1 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального та процесуального права.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне скасувати рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції присуджує позивачу відшкодування судових витрат зі сплати судового збору, які підтверджені квитанцією про сплату судового збору на суму 9615,89 грн. та 14423,83 грн., за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в сумі 24039,72 грн.

Керуючись ст. 283, 310, 315, 317, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання - задовольнити.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду 19 липня 2018 року по справі № 805/2821/20-а - скасувати.

Прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальність Завод транспортно-механічного обладнання - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 03 квітня 2018 року № 0002391411.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Завод транспортно-механічного обладнання (84200, Донецька область, м. Дружківка, вул. Московська, 74, ЄДРПОУ 33371152) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області судові витрати у сумі 24039 (двадцять чотири тисячі тридцять дев`ять гривень) 72 копійки сплаченого судового збору.

Вступна та резолютивна частини постанови проголошені в судовому засіданні 19 липня 2021 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 20 липня 2021 року.

Судді А. В. Гайдар

Е. Г. Казначеєв

І. Д. Компанієць