Постанова

від 27.01.2022 по справі 820/4665/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 січня 2022 року

м. Київ

справа №820/4665/17

адміністративне провадження № К/9901/49074/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Мельнікової Л.В., суддів Бенедик А.П., Донець Л.О. від 20 березня 2018 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2017 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Управління), в якому просив визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 04 травня 2017 року №2899031-1303, яким йому визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 64815,26 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначав, що розмір орендної плати за землю встановлено договором оренди землі від 03 травня 2006 року, укладеним з Харківською міською радою (враховуючи додаткову угоду до нього від 26 лютого 2014 року); вважає, що обов`язок орендаря по сплаті більшого розміру орендної плати, ніж передбачено у договорі, виникне лише після внесення відповідних змін до договору й зміна мінімального розміру орендної плати не тягне автоматичну зміну умов договору, а тому донарахування відповідачем суми податкового зобов`язання з орендної плати є протиправним. Крім того, стверджував, що відповідачем не додано до оскаржуваного рішення розрахунок нарахованого податкового зобов`язання, що є порушенням вимог пункту 58.1 статті 58, пункту 286.5 статті 286 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року позов задоволено; скасовано оспорюване податкове повідомлення-рішення.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що до податкового повідомлення-рішення не було додано розрахунку нарахованого податкового зобов`язання, що свідчить про порушенням Управлінням вимог пункту 58.1 статті 58, пункту 286.5 статті 286 ПК України, пункту 9 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року №1204 (далі - Порядок №1204); до того ж коефіцієнти індексації за 2014 рік в розмірі 1,249 та за 2015 рік - 1,433, які були застосовані відповідачем кумулятивно при здійсненні в 2017 році розрахунку податкового зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2017 рік, значно перевищують граничний (максимально допустимий) їх розмір (не більш ніж 1,15 за кожний рік), передбачений пунктом 289.2 статті 289 ПК України, відтак сума податкового зобов`язання, визначена позивачу в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні, є необґрунтованою, а саме рішення - протиправним й підлягає скасуванню.

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 20 березня 2018 року скасував постанову Харківського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2017 року та прийняв нову, якою у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 відмовив.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Також просить передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилається на помилковість висновків суду апеляційної інстанції та їх невідповідність нормам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, адже останнім не враховано, що при визначенні суми орендної плати з фізичних осіб за 2017 рік відповідачем не було застосовано розмір земельного податку і, таким чином, не визначено мінімальний розмір податкового зобов`язання; також стверджує про залишення апеляційним судом поза увагою обставини застосування Управлінням при розрахунку податкового зобов`язання коефіцієнтів індексації за 2014 рік в розмірі 1,249 та за 2015 рік - 1,433, які значно перевищують граничний (максимально допустимий) їх розмір (не більш ніж 1,15 за кожний рік), передбачений пунктом 289.2 статті 289 ПК України; крім того вважає проігнорованими згаданим судом наявності в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні окремих дефектів форми, таких як відсутність розрахунку, який має бути доданий до цього рішення, та направлення останнього більш ніж через три місяці після підписання, що є порушенням абзацу третього пункт 1 розділу III Порядку №1204.

Відповідач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 03 травня 2016 року між позивачем та Харківською міською радою укладений договір оренди земельної ділянки загальною площею 0,0248 га., у тому числі під забудовою - 0,0230 га., інших угідь - 0,0018 га., яка знаходиться в АДРЕСА_1 . Договір зареєстрований в Державному реєстрі земель 03 травня 2006 року №240667100030 Харківською регіональною філією ДП Центр ДЗК при Державному комітеті України по земельних ресурсах .

Згідно із додатковою угодою від 26 лютого 2014 року, укладеної між Харківською міською радою та позивачем, в оренду ОСОБА_1 було передано земельну ділянку із кадастровим номером 6310137900:07:022:0003 та змінено розмір орендної плати у зв`язку із зміною нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яка згідно витягу з технічної документації від 08 листопада 2013 року №243 становить 610063 грн.; річний розмір орендної плати встановлено у сумі 34163,53 грн. або 2846,96 грн. в місяць. При цьому пунктом 13 додаткової угоди визначено, що розмір орендної плати переглядається у разі: зміни умов господарювання; зміни розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством; зміни нормативної грошової оцінки землі; внаслідок інфляції - щорічно; погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено документами; в інших випадках, передбачених законом.

Земельна ділянка передана ОСОБА_1 в оренду строком до 01 березня 2029 року й на останній знаходиться об`єкт нерухомого майна - нежитлова будівля літ. А2 , яка належить позивачу на праві приватної власності.

04 травня 2017 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №2899031-1303, яким визначено позивачу податкове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 64815,26 грн.

Верховний Суд погоджується із висновками суду апеляційної інстанції про відповідність вимогам законодавства вказаного податкового повідомлення-рішення з огляду на таке.

Зі змісту Земельного кодексу України та Закону України від 06 жовтня 1998 року №161-XIV Про оренду землі (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон 161-XIV) вбачається, що користування землею в Україні є платним.

ПК України відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України, - це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XII ПК України.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).

За змістом статті 21 Закону №161-XIV розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).

Підпунктами 288.5.1, 288.5.2 пункту 288.5 статті 288 ПК України встановлено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Тобто законодавець визначив нижню та верхню граничні межі річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Отже річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у його пункті 5.2 статті 5, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу.

Така правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже була неодноразово висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах 24 квітня 2015 року (справа №131а15), 14 березня 2017 року (справа №21-2246а16), та підтримана колегією суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, зокрема, у постановах від 24 січня 2018 року (справа №817/206/15), від 07 березня 2018 року (справа №813/6875/14), від 28 березня 2019 року у справі №814/1834/16, від 01 жовтня 2019 року у справі №824/2644/14-а тощо.

Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.

Згідно з пунктом 286.1 статті 286 ПК України, яка визначає порядок обчислення плати за землю, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Відповідні центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва, щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 286.5 статті 286 ПК України визначено, що нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.

Водночас, як установлено пунктом 289.1 статті 289 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин у 2017 році), для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.

Наступним пунктом вказаної статті визначено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І : 100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік.

У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115.

Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Згідно пункту 289.3 статті 289 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Так, за змістом пункту 1 Положення про Державну службу України з питань геодезії, картографії та кадастру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 14 січня 2015 року №15 (у відповідній редакції), Держгеокадастр є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра аграрної політики та продовольства і який реалізує державну політику у сфері топографо-геодезичної і картографічної діяльності, земельних відносин, землеустрою, у сфері Державного земельного кадастру, державного нагляду (контролю) в агропромисловому комплексі в частині дотримання земельного законодавства, використання та охорони земель усіх категорій і форм власності, родючості ґрунтів.

Зміст наведених законодавчих положень дає підстави дійти висновку, що саме Держгеокадастр законодавчо наділений повноваженнями для встановлення величини коефіцієнту індексації та подальшого інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Згідно правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 18 грудня 2019 року у справі №804/937/16, коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки завжди застосовується ретроспективно. Тобто, кожного року, після 01 січня, для розрахунку бази оподаткування земельним податком (орендної плати) враховується чинна нормативна грошова оцінка (яка проводиться раз на 5-7 років) з урахуванням кумулятивного (накопичувального) застосування коефіцієнтів індексації (які визначається щорічно). Такий підхід дозволяє актуалізувати величину бази оподаткування земельним податком (орендної плати) шляхом врахування інфляційних коефіцієнтів. Тобто сенс кумулятивного застосування коефіцієнтів індексації саме у тому й полягає, щоб, застосовуючи їх за минулі роки, починаючи з дати проведення грошової оцінки, щорічно актуалізувати базу оподаткування земельним податком (орендної плати).

Враховуючи зазначене, з огляду на мету запровадження щорічної Індексації нормативної грошової оцінки земель, Верховний Суд вважає помилковим тлумачення судом першої інстанції приписів пункту 289.2 статті 289 ПК України (у редакції 2017 року) як таких, що зобов`язують врахування індексу споживчих цін із значенням 115 до коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель, які визначалися Держгеокадастром у минулих періодах, зокрема у 2014 та 2015 роках. Відповідно, наведене спростовує твердження позивача, покладені в основу позовних вимог та касаційної скарги.

В контексті вказаного та обставин даної справи слід зазначити, що Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році від 20 грудня 2016 року №1791-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2017 року, підрозділ шостий розділу ХХ Перехідні положення ПК України доповнено пунктом 8 наступного змісту: Установити, що індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, застосовується із значенням: для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів) - 100 відсотків; для земель несільськогосподарського призначення - 106 відсотків .

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що на виконання вимог пунктів 289.2, 289.3 статті 289 ПК України Держгеокадастр листом від 12 січня 2017 року №22-28-0.22-443/2-17 повідомив Державну фіскальну службу України про те, що значення коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель несільськогосподарського призначення становить, зокрема, у 2014 році - 1,249, у 2015 - 1,433 та у 2016 - 1,06. Саме вказані коефіцієнти індексації були застосовані Управлінням при розрахунку податкового зобов`язання позивачу.

Своє рішення апеляційний суд мотивував тим, що з набранням чинності ПК України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати, при цьому до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу.

При цьому суд апеляційної інстанції виходив з того, що норми ПК України не покладають на контролюючий орган обов`язок визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, оскільки це виключна компетенція Держгеокадастру, а тому, взявши до уваги величину коефіцієнта індексації, зазначену у листі цього органу від 12 січня 2017 року №22-28-0.22-443/2-17, а також врахувавши особливості щодо справляння плати за землю, запроваджені законодавцем у 2016 та 2017 роках, дійшов висновку, що нарахована позивачу сума податкового зобов`язання (її розмір) відповідає вимогам законодавства та умовам укладеного з Харківською міською радою договору оренди землі.

Нормативне тлумачення норм податкового закону, правильність застосування яких оспорюється, в контексті змісту фактичних обставин справи дає підстави вважати, що суд апеляційної інстанції правильно застосував відповідні положення матеріального права.

Оцінюючи доводи касаційної скарги, Верховний Суд виходить з того, що останнім надавалася правова оцінка судом апеляційної інстанції й обґрунтованість таких спростовуються наведеним вище; нових доводів, які б доводили порушення апеляційним судом норм матеріального або процесуального права, у касаційній скарзі не зазначено.

До того ж, на думку Верховного Суду, твердження позивача про те, що відсутність розрахунку податкового зобов`язання та допущення певних недоліків при формуванні оспорюваного податкового повідомлення-рішення є самостійною підставою для скасування останнього не узгоджуються із нормами ПК України та процесуального законодавства; такі обставини не можуть виключати обов`язок платника орендної плати сплачувати її в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відтак, враховуючи мотиви касаційної скарги, Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про законність нарахування позивачу грошового зобов`язання й прийняв рішення за правильного застосування відповідних норм матеріального права.

При цьому відповідно до частини п`ятої статті 346 КАС України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії або палати, має право передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо дійде висновку, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовчої практики.

Враховуючи, що Верховним Судом вже висловлено правову позицію з питання застосування норм права у подібних правовідносинах і колегією суддів не встановлено підстав для відступу від неї, підстави вважати, що зазначена справа містить виключну правову проблему відсутні, відповідно не підлягає задоволенню клопотання позивача про передачу цієї справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду.

За змістом частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва В.П. Юрченко