Постанова

від 26.07.2023 по справі 620/1385/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/1385/23 Головуючий у І інстанції - Падій В.В.,

Суддя-доповідач - Губська Л.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 липня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Губської Л.В.,

суддів: Мєзєнцева Є.І., Файдюка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «МЖК-СЕРВІС» на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «МЖК-СЕРВІС» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Фірма «МЖК-СЕРВІС» звернулось до суду з даним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 27.07.2021, а саме: № 3813/25010700, яким йому збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 851 457, 00 грн, та № 3814/25010700, яким йому збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) - в частині збільшення суми грошового зобов`язання у розмірі 260 662, 81 грн, у тому числі 208 530, 25 грн - за податковими зобов`язаннями та 52 132, 56 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства не ґрунтуються на нормах податкового законодавства, зроблені без належного дослідження первинних та облікових документів позивача та на основі суб`єктивних суджень і припущень, не підтверджених належними та допустимими доказами.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року у задоволені адміністративного позову - відмовлено.

При цьому, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між позивачем та контрагентами не підтверджуються належним чином оформленими первинними документами.

Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги аналогічні тим, що викладені у позові.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі.

Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Так, судом установлено і підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» зареєстроване як юридична особа 25.11.1993, здійснює такі види економічної діяльності: 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 16.23 виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 25.12 виробництво металевих дверей і вікон; 42.91 будівництво водних споруд; 42.99 будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.11 знесення; 43.12 підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.13 розвідувальне буріння; 43.21 електромонтажні роботи; 43.22 монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.29 інші будівельно-монтажні роботи; 43.31 штукатурні роботи; 43.32 установлення столярних виробів; 43.33 покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 малярні роботи та скління; 43.39 інші роботи із завершення будівництва; 43.91 покрівельні роботи; 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 77.32 надання в оренду будівельних машин і устатковання; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 47.59 роздрібна торгівля меблями, освітлювальним приладдям та іншими товарами для дому в спеціалізованих магазинах; 49.41 вантажний автомобільний транспорт; 71.11 діяльність у сфері архітектури; 71.12 діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 41.10 організація будівництва будівель; 42.11 будівництво доріг і автострад; 42.13 будівництво мостів і тунелів; 42.21 будівництво трубопроводів; 42.22 будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій, що також підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань.

На підставі наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 14.04.2021 №585-П та направлень від 27.04.2021 №1142, № 1143, № 1144, № 1145 та згідно плану - графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, відповідно до ст.ст. 20, 77, 82 Податкового кодексу України проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період, з 01.07.2018 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період, з 01.07.2018 по 31.12.2020.

17.06.2021 за результатами перевірки складено акт перевірки № 3270/07/14239928.

Документальною перевіркою встановлено порушення:

1) статті 1, пункту 2 статті 3, статті 4, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункту 6, пункту 7, пункту 11 Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», та пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 724 157, 00 грн, в тому числі за 2018 рік - 30 157, 00 грн, за 9 місяців 2019 року - 39 840, 00 грн, за 2019 рік - 479 044, 00 грн, за 9 місяців 2020 року - 214 956, 00 грн, за 2020 рік - 214 956, 00 грн; в тому числі було завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 1 квартал 2020 року на суму 202 800, 00 грн, за 1 півріччя 2020 року на суму 777 472, 00 грн;

2) пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1, підпункту 192.1.1 пункту 192.1, пункту 192.3 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 218432,00 грн, в тому числі за жовтень 2018 року - 2 450, 00 грн, за грудень 2018 року - 33 508, 00 грн, за червень 2019 року - 7 451, 00 грн, за вересень 2019 року - 44 266, 00 грн, за березень 2020 року - 40 560, 00 грн, за травень 2020 року - 54 610, 00 грн, за червень 2020 року - 570 грн, за липень 2020 року - 35 017, 00 грн; підпункт 201.10. статті 201 Податкового кодексу України несвоєчасно зареєстровано податкові накладні;

3) порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь інших платників податку і сум утриманого з них податку;

4) підпункту 164.2.11 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164, підпункту 168.1.1., підпункту 168.1.2. пункту 168.1 статті 168, абзац «а» підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170, абзац «а» пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, пункту 2.11 глави 2, пункту 3.1 глави 3, пункту 7.41, пункту 7.47 глави 7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб на суму - 377,56 грн;

5) підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету в період, що перевірявся, на загальну суму 25,8 грн.

За результатами перевірки, ГУ ДПС у Чернігівській області прийняті податкові повідомлення-рішення (форма «Р») від 27.07.2021 № 3813/25010700, яким ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 851 457, 00 грн, (форма «Р») від 27.07.2021 № 3814/25010700, яким ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) - в частині збільшення суми грошового зобов`язання у розмірі 260 662, 81 грн, у тому числі 208 530, 25 грн - за податковими зобов`язаннями та 52 132, 56 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивачем до Державної податкової служби України подано скаргу.

03.02.2022 за результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення №2154/6/99-00-06-01-01-06, яким скаргу ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» залишено без задоволення, а податкові повідомлення рішення від 27.07.2021, зокрема, №3813/25010700, №3814/25010700 - без змін.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відмовляючи у задоволені адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач як суб`єкт владних повноважень довів суду, що діяв правомірно, з чим погоджується і колегія суддів з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Згідно абз. 11 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, акти, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. При цьому, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.

Колегія суддів зауважує, що зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто, на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само, створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Водночас, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто, господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції, передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції. Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. Варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Разом з тим, документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому ПК України порядку.

Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Згідно змісту та вимог пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

При цьому, за п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування задаткового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Разом з тим, згідно з п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не затверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими документами згідно п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

Так, зі змісту акту про проведення документальної планової перевірки від 17.06.2021 № 3270/07/14239928 вбачається, що в ході перевірки контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» за період з жовтня 2019 року по серпень 2020 року, здійснювало взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1 щодо придбання матеріалів на суму 2 406 932, 50 грн та робіт (за договором підряду) на суму 573 510, 00 грн.

На адресу ФОП ОСОБА_1 позивачем перераховано грошові кошти на загальну суму 2 980 442, 40 грн.

Згідно з АІС «Податковий блок» ОСОБА_1 зареєстрований в якості Фізичної особи-підприємця 01.10.2019 в ГУ ДПС у Чернігівській області; вид діяльності - 41.20 - будівництво житлових і нежитлових будівель. Реєстрацію в якості платника єдиного податку було анульовано 24.11.2020.

Згідно зі звітом «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» за формою 1ДФ чисельність працюючих за 3 квартал 2019 року - 2 особи (з 03.10.2019 по 26.12.2019), за 1 квартал 2020 року звітність 1ДФ не подано, 2 квартал 2020 року - звітність 1ДФ не подано, 3 квартал 2020 року - 2 особи, 4 квартал 2020 року - 2 особи.

При цьому, проведеною перевіркою також встановлено, що ФОП ОСОБА_1 працює на підприємстві ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» та за період з жовтня 2019 року по грудень 2020 року працював на посаді начальника дільниці.

Згідно з табелем робочого часу ОСОБА_1 відпрацював у жовтні 2019 року - 22 дні, у листопаді 2019 року - 21 день, у грудні 2019 року - 21 день, у квітні 2020 року - 18 днів, у червні 2020 року - 20 днів, у серпні 2020 року - 20 днів. В табелях робочого часу зазначено, що ОСОБА_1 знаходився у відрядженні всі робочі дні.

Разом з тим, від оперативного управління ГУ ДФС у Чернігівській області листом від 17.06.2021 №1359/10/25-97-04-05 (вх.17.06.2021 №8473/5) отримано інформацію, а саме: «ФОП ОСОБА_1 протягом 2018-2019 років працював на ТОВ «МЖК-Сервіс» на посаді прораба. У нього відсутні документи, що підтверджують придбання будматеріалів, реалізованих на підприємство. Згідно з формою КБ2 за серпень 2020 року відпрацьовано людино/годин 5 526, 48 (40 годин в день з розрахунку на одного працівника). ОСОБА_1 повідомив, що в цей період роботи виконував він сам та двоє працівників найманих. Нічого не знає про те, як здійснювати фінансово-господарську діяльність. Заповнені форми КБ2 та КБ3 отримував від керівника ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс»».

За результатами проведеного аналізу документів наданих на перевірку за грудень 2019 року встановлено, що придбані матеріали у ФОП ОСОБА_1 згідно з видатковими накладними від №7 від 21.12.2019 на суму 320 012, 16 грн, № 8 від 31.12.2019 на суму 223 531, 78 грн були списані у грудні 2019 року на підставі актів списання, а саме: №м-00000787 від 31.12.2019 на суму 320 012, 16 грн на об`єкт - амбулаторія загальної практики сімейної медицини по вул. Кільцевій в с. Нехаївка Коропського району Чернігівської області; №м-00000788 від 31.12.2019 на суму 223 531, 79 грн на об`єкт - амбулаторія загальної практики сімейної медицини по вул. Кільцевій в селищі Тростянець Ічнянського району Чернігівської області.

Дохід від виконання робіт по вищезазначених об`єктах підприємство ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» отримало на підставі первинних документів, а саме: акт приймання виконаних будівельних робіт від 20.12.2019 за грудень 2019 року по об`єкту амбулаторія загальної практики сімейної медицини по вул. Кільцевій в с. Нехаївка Коропського району Чернігівської області ; акт приймання виконаних будівельних робіт від 20.12.2019 за грудень 2019 року по об`єкту: амбулаторія загальної практики сімейної медицини по вул. Кільцевій в селищі Тростянець Ічнянського району Чернігівської області .

Таким чином, перевіркою встановлено, що матеріали, придбання яких у ФОП ОСОБА_1 документально оформлене 21.12.2019 та 31.12.2019, не були використані на будівництво вищезазначених об`єктів.

Враховуючи вищевикладене, ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» списувало матеріали, придбані у ФОП ОСОБА_1 , на об`єкти, які були вже завершені та отримані доходи від їх виконання., в результаті чого ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» безпідставно збільшувало собівартість виконаних робіт (наданих послуг).

Також, у ході проведення перевірки встановлено, що товарно-транспортні накладні на транспортування товарів від ФОП ОСОБА_1 до ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» відсутні. Під час розгляду заперечення ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» також не надало документів та інформації щодо транспортування будматеріалів.

Крім того, перевіркою встановлено, що відповідно до умов договору підряду №1м від 15.11.2019 ФОП ОСОБА_1 (підрядник) зобов`язаний виконувати підрядні роботи зі свого матеріалу, своїми силами, спорядженням та обладнанням - улаштування покрівлі з рулонних матеріалів із застосуванням газопламеневих пальників, за адресою: вул. І. Мазепи, 57д, м. Чернігів. Разом з тим, ТОВ «Фірма МЖК-Сервіс» згідно з актом списання №м-00000791 від 31.12.2019 списало матеріали на ремонт покрівлі База (вул. І. Мазепи,57д, м. Чернігів).

Документи на придбання вищезазначених матеріалів, отримано від ФОП ОСОБА_1 04.11.2019, тому неможливо встановити, хто здійснював ремонт покрівлі та за якими матеріалами.

В бухгалтерському обліку списання матеріалів було відображено по рах. 903 «Собівартість реалізованих будівельних послуг та робіт».

При цьому, підприємство ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» в ході проведення перевірки, розгляду заперечення на акт та скарги не надало документів та пояснень з приводу даної ситуації.

У серпні 2020 року між ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (субпідрядник) по виконанню робіт з благоустрою та озеленення територій складено акти приймання виконаних будівельних робіт, де загальний обсяг трудових витрат становить 5 526, 48 людино-годин, в акті приймання виконаних будівельних робіт по об`єкту: «Благоустрій та озеленення території в смт. Парафіївка» зазначено 2 484, 03 люд/год, в акті приймання виконаних будівельних робіт: «Благоустрій та озеленення території в с. Нехаївка» зазначено 1 785, 85 люд/год, в акті приймання виконаних будівельних робіт: «Благоустрій та озеленення території в с. Холми» зазначено 1 256, 6 люд/год. Однак згідно із звітом 1ДФ в 3 кварталі 2020 року у ФОП ОСОБА_1 працювало 2 особи, максимальні фактичні витрати людино-годин складають 320 люд/год. (2 особи * 8 годин робочий день * 20 робочих дні). Тобто в актах виконаних будівельних робіт перевищення складає 5 206, 48 люд/год.

Згідно з наданими на запит, під час перевірки, копіями видаткових накладних ФОП ОСОБА_1 від 31.10.2019 №9, від 04.11.2019 №10, від 14.11.2019 №3, від 15.11.2019 №4, від 11.12.2019 №6, від 21.12.2019 №7, від 31.12.2019 №8, від 03.04.2020 №1, від 01.06.2020 №2, від 03.06.2020 №5, від 03.06.2020 №6, від 27.08.2020 №9 неможливо ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції від Покупця - ТОВ «Фірма МЖК-Сервіс». У видаткових накладних від 01.06.2020 №2 від 03.06.2020 №5, від 03.06.2020 №6, від 27.08.2020 №9, виписаних ФОП ОСОБА_1 у графі Отримувач відсутній підпис осіб, посада і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції.

Разом з тим, до заперечень на акт перевірки ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» надано копії актів приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2020 року, підписаних між ТОВ «Фірма «МЖК-СЕРВІС», як Замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як Генпідрядником (підрядником) від 13.08.2020, 25.08.2020, 31.08.2020 відмінні від документів, що надавалися платником в ході проведення перевірки. Тобто, до вказаних актів після завершення перевірки були внесені ідентифікуючі дані осіб, що їх підписали.

Також, до заперечень на акт перевірки надано копії видаткових накладних від 31.10.2019 № 9, від 04.11.2019 № 10, від 14.11.2019 № 3, від 15.11.2019 № 4, від 11.12.2019 № 6, від 21.12.2019 № 7, від 31.12.2019 № 8, від 03.04.2020 № 1, від 01.06.2020 № 2, від 03.06.2020 № 5, від 03.06.2020 № 6, від 27.08.2020 № 9, отриманих від ФОП ОСОБА_1 , відмінні від документів, що надавалися платником в ході проведення перевірки. До вказаних видаткових накладних після завершення перевірки були внесені особисті підписи та ідентифікуючі дані осіб, які їх підписали від імені ТОВ «Фірма «МЖК- СЕРВІС».

Тобто, ТОВ «Фірма «МЖК-СЕРВІС» до заперечення на акт перевірки додано інші первинні документи, відмінні від первинних документів, наданих ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» в ході проведення перевірки.

Отже, в момент відображення ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» в бухгалтерському обліку та у податковій звітності підприємства вище зазначені первинні документи були складені з порушенням норм ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п. 2.1 та п. п. 2.4 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (далі - Положення № 88), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704.

Під час проведення перевірки також було встановлено взаємовідносини з ФОП ОСОБА_2 щодо придбання робіт по договору субпідряду на суму 1 251 182, 00 грн, у т.ч. ПДВ 208 530, 30 грн.

Згідно з базою даних податкової служби АІС «Податковий блок», ОСОБА_2 зареєстровано Фізичною особою - підприємцем 04.09.2018 в ГУ ДПС у Чернігівській області. Вид діяльності відповідно до коду КВЕД - 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи. З 01.10.2018 зареєстрований платником податку на додану вартість.

Згідно із звітом «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» за формою 1ДФ чисельність працюючих за 4 квартал 2019 року - 5 осіб, за 1 квартал 2020 року 5 осіб. Звіт 1ДФ за 4 квартал 2018 року, за 3 квартал 2019 року, за 2 квартал 2020 року не подано.

В акті приймання виконаних будівельних робіт, складеному між ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» за 2018 рік зазначено, що на виконання даних робіт було витрачено 3 717, 16 людино-годин. Звіт 1 ДФ не було подано, максимальні фактичні витрати людино-годин складають 152 люд/год. (1 особа * 8 годин робочий день * 19 робочих дні). Таким чином, в акті виконаних будівельних робіт перевищення складає 3 565, 16 люд/год. Також перевищення людино-годин виявлено в акті приймання виконаних будівельних робіт від 31.03.2020 за березень 2020 року та в акті приймання виконаних будівельних робіт від 16.06.2020 за квітень-травень 2020 року.

Згідно з наданими на перевірку документами та даними звіту 1ДФ та Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не залучав до виконання робіт субпідрядників.

Встановлено розбіжність між податковою накладною від 28.12.2018 № 1 та актом приймання виконаних будівельних робіт за 2018 рік, а саме сума ПДВ у податковій накладній становить - 33 507, 80 грн, натомість у акті приймання виконаних будівельних робіт сума ПДВ становить 32 531, 80 грн, тобто відхилення становить 976 грн.

Згідно з складеними актами приймання виконаних будівельних робіт за формою К6-2В робіт об`єкту: Капітальний ремонт з застосуванням енергозберігаючих технологій по комплексній термомодернізації будівлі 3-го поліклінічного відділення ЧМЛ №1 по проспекту Миру 44 у м. Чернігові рядку Замовник зазначено Управління капітального будівництва ЧМР, у рядку Генпідрядник - ТОВ «Ф п «МЖК-Сервіс», у рядку Субпідрядних відсутні дані про залучення сторонніх організацій чи осіб.

Також, перевіркою встановлено, що згідно з актом приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2019 року, складеного 25.09.2019 на загальну суму 265 596, 80 грн, в т.ч. ПДВ 42 976, 80 грн, не можливо ідентифікувати осіб, які підписували акт. Аналогічні порушення виявлені при перевірці акту приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року на загальну суму 195 190, 80 грн, в т.ч. ПДВ 32 531, 80 грн, оскільки неможливо ідентифікувати дату складання акту та осіб, що його підписали.

До заперечень на акт перевірки ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» надано копію акту приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2019 року, підписаного між ТОВ «Фірма «МЖК-СЕРВІС» Замовником, та ФОП ОСОБА_2 , як Підрядником від 25.09.2019 р., що містить ідентифікуючі дані осіб, які його підписали.

На виконання робіт згідно з актом приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2019 року було витрачено 3 224, 54 люд/год. Максимальна кількість робочих днів становить 18 днів, тому максимальна кількість на виконання робіт становить 144 люд/год. Перевищення становить 3 080, 54 люд/год. (3 224, 54 люд/год. - 144 люд/год.).

При цьому, встановлено розбіжність між податковою накладною від 25.09.2019 № 2 та актом приймання виконаних будівельних робіт від 25.09.2019, а саме: сума ПДВ у податковій накладній становив - 44 266, 13 грн, а у акті приймання виконаних будівельних робіт сума ПДВ - 42 976, 80 грн. Відхилення становить 1 289, 33 грн.

В акті приймання виконаних будівельних робіт за березень 2020 від 31.03.2020 на загальну суму 243 360, 00 грн, в т.ч. ПДВ 40 560, 00 грн зазначено, що на виконання робіт було витрачено 3 071, 5 люд/год., проте згідно із звітом 1ДФ у ФОП ОСОБА_2 працювало 5 осіб; максимальна кількість витраченого часу на виконання даних робіт становить 840 люд/год. (5 осіб*8 годин робочий день * 21 робочий день). Так чином перевищення становить 2 231, 5 люд/год. (3 071, 5 люд/год - 840 люд/год.), що унеможливлює виконання даних робіт.

В акті приймання виконаних будівельних робіт за квітень 2020 від 04.05.2020 на загальну суму 327 657, 60 грн, в т.ч. ПДВ 54 609, 60 грн зазначено, що на виконання робіт було витрачено 4 133, 67 люд/год., проте Звіт 1ДФ не подано. Максимальна кількість витраченого часу на виконання даних робіт становить 176 люд/год (1 особа * 8 годин робочий день * 22 робочих дні). Таким чином, перевищення становить 3957,67 люд/год. (4 133, 67 люд/год-176 люд/год), що унеможливлює виконання даних робіт.

В акті за квітень-травень 2020 від 16.06.2020 зазначено, що на виконання робіт було витрачено 2 742, 69 люд/год. Звіт 1ДФ не подано, таким чином, не було найманих працівників у даний період. Максимальна кількість витраченого часу на виконання даних робіт становить 176 люд/год (1 особа * 8 годинний робочий день * 29 робочих дні (з 05.05.2020 по 16.06.2020); перевищення становить 2 510, 69 люд/год (2742,69 люд/год-176 люд/год), що також унеможливлює виконання даних робіт.

Разом з тим, від оперативного управління ГУ ДФС у Чернігівській області листом від 17.06.2021 № 1359/10/25-97-04-05 (вх.17.06.2021 № 8473/5) отримано інформацію, а саме: «ФОП ОСОБА_3 - відсутня декларація відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці (необхідна для допуску до робіт на висоті більше 3-ох метрів). Згідно з формою КБ2 за грудень 2018 року відпрацьовано людино/годин 3 717 (161 годин в день з розрахунку на одного працівника. В цей період роботи виконував сам). Протягом 2019-2020 років для виконання робіт наймав 5 працівників. Згідно з формами КБ2 за вересень 2019 року, березень, квітень, травень 2020 року відпрацьовано людино/годин 13 170 (25 годин в день з розрахунку на одного працівника). Заповнені форми КБ2 та КБЗ отримував від керівника ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс»».

У зв`язку з вищевикладеним, перевіркою зроблено висновки, що документально оформлені операції з отримання товарів та робіт (послуг) від ФОП ОСОБА_1 та від ФОП ОСОБА_2 не мали юридичного змісту, тобто фактично ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 і складено первинні документи, всупереч нормам ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп. 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, оскільки відсутній факт формування згідно з абз. 2 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідного активу, як ресурсу контрольованого у результаті минулих подій внаслідок реального придбання у інших суб`єктів господарювання або власного виробництва. Тобто відсутня господарська операція, як певна дія або подія у визначенні абз. 5 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основі якої має бути дійсний рух певного активу. При перенесенні підприємством ТОВ «Фірма «МЖК-Сервіс» інформації з неправомірно складених первинних документів до облікових регістрів порушено норми ч. 5 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, абзацу другого розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186. Такі документи не можуть за змістом п. 44.1 ст. 44 ПК України вважатися документами для підтвердження даних податкового обліку і звітності.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такі доводи контролюючого органу є обґрунтованими.

Так, з системного аналізу вищенаведених норм чинного законодавства випливає, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, як правильно висновується суд першої інстанції, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові 28.05.2020 у справі №826/15364/17, від 28.05.2020 у справі №820/379/16, від 15.06.2020 у справі №1440/2276/18.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем неспростовані доводи відповідача щодо нереальності господарських операцій, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені ГУ ДПС у Чернігівській області у відповідності до ст. 19 Конституції України та ПК України.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «МЖК-СЕРВІС» - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: Л.В. Губська

Судді: Є.І. Мєзєнцев

В.В. Файдюк