Постанова

від 20.11.2023 по справі 460/11281/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 листопада 2023 року

м. Київ

справа № 460/11281/21

адміністративне провадження № К/990/33252/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючий суддя - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

за участі:

секретаря судового засідання: Бугаєнко Н. В.

представник позивача Матвіїв В. М.

представник відповідача Шеремет В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 460/11281/21

за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Регіон-Інвест» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою Дочірнього підприємства «Регіон-Інвест» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (суддя Щербаков В. В.) від 18 травня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Курилець А. Р., Кушнерик М. П., Мікула О. І.) від 05 жовтня 2022 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У серпні 2021 року Дочірнє підприємство «Регіон Інвест» (далі - ДП «Регіон-Інвест») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15 квітня 2021 року № 285117000702 Форма «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 1 000 000 грн і застосування штрафу у розмірі 25% - 250 000 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки Товариства стосовно недоведеності фактичного постачання товарів контрагентом позивача ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» спростовуються первинними документами та безумовно свідчать про реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Позивач наголошує, що виходячи з власних виробничо-господарських потреб, ДП «Регіон-Інвест» уклало з ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» договір поставки № 20-11/19 від 20 листопада 2019 року, за умовами якого придбало чотири кар`єрних самоскиди БелАЗ-7540B, виробництва Білорусі. Факт купівлі кар`єрних самоскидів підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями, свідоцтвами про реєстрацію великотоннажного транспортного засобу висновками експертизи Державної служби України з питань праці, витягами з Паспортів (дублікатів)/журналів нагляду на самоскиди кар`єрні, актом державного технічного огляду технологічних транспортних засобів та талонами на проходження державного технічного нагляду транспортних засобів. Звертає увагу на те, що вказана господарська операція була здійснена в межах господарської діяльності підприємства, сторони переслідували ділову меті при її здійсненні та понесли зміни майнового стану.

3. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року, позов ДП «Регіон-Інвест» залишено без задоволення.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 28 листопада 2022 року ДП «Регіон-Інвест» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги ДП «Регіон-Інвест» задовольнити.

Разом з касаційною скаргою позивачем заявлено клопотання про зупинення дії рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року до закінчення їх перегляду в касаційному порядку.

5. Ухвалою Верховного Суду від 12 грудня 2022 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою відмовлено ДП «Регіон-Інвест» в задоволенні клопотання про зупинення рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року у справі № 460/11281/21.

6. Ухвалою Верховного Суду від 03 листопада 2023 року закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні.

7. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.

8. 13 та 14 листопада 2023 року до Верховного Суду надійшли заяви ДП «Регіон-Інвест» та Головного управління ДПС у Рівненській області та про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

9. Ухвалами Верховного Суду від 16 та 17 листопада 2023 року вказані заяви задоволено.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 16 березня 2021 року № 558-п та направлення від 17 березня 2021 року № 705/17-00-07-02, виданого головному державному ревізору-інспектору відділу позапланових перевірок ризикових платників та аналізу податкової інформації управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Рівненській Гузику А. В., на підставі статті 20 розділу 1, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 з врахуванням абз.5 постанови Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03 лютого 2021року № 89, пункту 78.4 статті 78, пункту 82.2 статті 82, статті 86 розділу 11 Податкового кодексу України (далі - ПК України) проведена позапланова виїзна документальна перевірка ДП «РЕГІОН-ІНВЕСТ» з питань правильності нарахування та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах iз ТОВ «КЕРІНГ СІСТЕМ» (код ЄДРПОУ 42775186) за листопад 2019 року.

11. За результатами позапланової виїзної документальної перевірки складено акт від 30 березня 2021 року № 1980/17-00-07-02/31691895 (далі акт перевірки), яким встановлено порушення ДП «Регіон-Інвест» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 розділу ІІІ ПК України внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту за листопад 2019 року в сумі 1 000 000 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 1 000 000 грн за листопад 2019 року.

12. Наслідком вказаних порушень, на думку відповідача, є реалізація товарів, джерело походження яких не встановлено, а відтак позивачем здійснено лише документальне оформлення нереальної господарської операції при складанні первинних документів та їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності. Таким чином, оскільки ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» поставки ТМЦ не здійснювало, то оформлені податкові накладні з реквізитами ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» не є підставою для формування ДП «Регіон-Інвест» податкового кредиту.

13. За наслідками проведеної перевірки відповідачем 15 квітня 2021 року прийнято податкове повідомлення рішення № 285117000702, яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у розмірі 1 000 000 грн, 250 000 грн - штрафні (фінансові) санкції.

14. 26 квітня 2021 року позивачем подано до Державної податкові служби України скаргу на податкове повідомлення рішення від 15 квітня 2021 року № 285117000702.

15. Рішенням Державної податкові служби України про результати розгляду скарг від 07 липня 2021 року № 15338/6/99-00-06-01-05-06 податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.

16. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

17. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходили з того, що у ході розгляду справи судом не встановлено та позивачем на підставі належних та допустимих доказів не доведено джерело походження кар`єрних самоскидів, придбання яких задокументовано видатковими накладними виписаними ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», що в свою чергу свідчить про не підтвердження легальності руху ТМЦ в «ланцюгу» постачання кар`єрних самоскидів до ДП «Регіон-Інвест».

18. Такий висновок судів попередніх інстанцій мотивований тим, що позивачем до перевірки не надано документів, що підтверджують походження права власності на придбані основні засоби від ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ».

Водночас на підтвердження господарської операції з купівлі самоскидів позивачем до матеріалів справи долучено, зокрема, свідоцтва про реєстрацію великовантажного транспортного засобу або іншого технічного транспортного засобу, власником яких зазначено ТОВ «Інтегро Стандарт» (т.1 а.с.125-128). Проте, за даними Єдиного реєстру податкових накладних реалізація кар`єрних самоскидів у ТОВ «Інтегро Стандарт» не прослідковується (т.2 а.с.131).

19. Поряд з цим судами встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» є оптова торгівля текстильними товарами, що в свою чергу свідчить про відсутність будь-якої ділової мети під час продажу кар`єрних самоскидів.

20. Також, судами враховано, що:

- Головним управлінням ДПС у Рівненській області 05 лютого 2020 року прийнято рішення про відповідність платника ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» критеріям ризиковості на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (т.2 а.с.130);

- по ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32019100000000227 від 18 березня 2019 року;

- відповідно до звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в 2019 році в ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» нарахування та виплата заробітної плати здійснювалася лише 4 працівникам;

- у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна будь які відомості про наявність у ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» (ЄДРПОУ 42775186) нерухомого майна відсутні;

- за листопад 2019 року за ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» не прослідковується придбання допоміжних послуг для організації продажу кар`єрних самоскидів, зокрема, транспортних послуг, складських приміщень тощо;

- відповідно до баз даних по ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» інформація про наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місце знаходження складів, їх площ - відсутня.

21. Оцінивши вказані обставини у сукупності суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» фактично ТМЦ не поставляло, оскільки на момент проведення господарської операції у ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» був відсутній сам актив - товар, що був предметом поставки та трудові ресурси для виконання такої поставки.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

22. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

23. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328, пункт 1 частини другої статті 353 КАС України.

24. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не врахували висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладені Верховним Судом у постановах від 07 червня 2022 року по справі № 620/1655/20, від 24 січня 2022 року по справі № 620/3138/19, від 04 березня 2021 року по справі № 805/2352/15-а, від 22 грудня 2020 року по справі № 815/133/16, від 11 травня 2022 року по справі № 810/4429/18, від 19 червня 2018 року по справі № 826/7704/16, від 30 січня 2018 року по справі № 2а/1770/3360/12 та Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 22 липня 2022 року по справі № 160/3364/19.

25. Скаржник зауважує, що суди попередніх інстанцій не врахували, що у позивача наявні всі необхідні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку для формування витрат та податкового кредиту. Надані ДП «Регіон-Інвест» до суду першої інстанції первинні та інші документи свідчать про дотримання спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум витрат та формування податкового кредиту по операціях з ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ».

26. На переконання скаржника, сам по собі факт вчасної реєстрації податкових накладних ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» був легальною підставою для ДП «Регіон-Інвест» формувати податковий кредит на суму 1 000 000 грн. Цього суди попередніх інстанцій не врахували та дійшли передчасного висновку про правомірність прийнятого рішення податковим органом.

27. Скаржник наголошує, що суди обох інстанцій, роблячи висновок про безтоварність операції, необґрунтовано оперлися на нібито відсутність у контрагента позивача достатніх виробничих потужностей, працівників, офісних та складських приміщень тощо. При цьому судами не вказано, яка саме матеріально-технічна база контрагента позивача підтверджувала б товарність операцій; скільки «по-правильному» має бути працівників щоб мати можливість продати/передати чотири транспортних засоби.

28. Окремо скаржник звертає увагу на те, що у судів попередніх інстанцій не було правових підстав брати до уваги критерій ризиковості платника податків ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», оскільки рішення про його відповідність вказаним критеріям було прийнято 05 лютого 2020 року, а правовідносини між ДП «Регіон-Інвест» та ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» виникли за два місяці до цього.

29. Крім того скаржник вважає, що суди дійшли безпідставного висновку, що внесення відомостей в Єдиний реєстр досудових розслідувань є безперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків господарських операцій проведених ДП «Регіон-Інвест» та ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», оскільки відсутній вирок суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили.

29.1 В судовому засіданні представник позивача наполягав на задоволенні касаційної скарги. Наголошував на реальності господарських операцій з придбання самоскидів. Відсутність посилання у договорі купівлі - продажу на вчинення дій на підставі договору комісії від імені та в інтересах іншої особи вважає незначним порушенням. Вважає, що порушень вимог податкового законодавства зі сторони позивача допущено не було.

29.2 Представник відповідача заперечував проти задоволення позовних вимог у повному обсязі, просив судові рішення залишити без змін, а касаційну скаргу без задоволення.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

30. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

31. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

32. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

33. При цьому, згідно з пунктом 22.1 статті 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

34. Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Згідно з абзацом першим пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

35. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).

36. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).

37. Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у частині другій зазначеної статті.

38. Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

39. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

40. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

41. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

42. Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

43. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

44. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

45. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

46. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

47. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

48. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

49. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

50. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

51. Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).

52. Водночас сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки (надання послуг) тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

53. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

54. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

55. Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

54. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що Державною службою геології та надр України було видано ДП «Регіон-Інвест» спеціальний дозвіл на користування надрами від 27 серпня 2002 року №- 2759, строком дії до 27 серпня 2032 року, на видобування базальтів придатних для виробництва щебеню будівельного та каменю бутового з родовища «Полицьке-ІІ»: Рівненська область, Володимирецький район, 3,00 км на північний захід від с. Полиці.

55. Актом про надання гірничого відводу Державної служби гірничого нагляду та промислової безпеки України засвідчено надання гірничого відводу ДП «Регіон-Інвест» 14 травня 2013 року.

56. 20 листопада 2019 року між ТОВ «Керінг Систем» (Продавець) та ДП «Регіон-Інвест» було укладено договір купівлі продажу № 20-11/19.

57. Відповідно до пункту 1.1 вказаного договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупця транспортний засіб, зазначений у пункті 1.2 цього Договору, а Покупець зобов`язується прийняти зазначений транспортний засіб і оплатити його вартість відповідно до умов цього Договору.

58. У пункті 1.2. вказаного договору визначено найменування та характеристика транспортного засобу:

1.2.1. Найменування: кар`єрний самоскид;

1.2.2. Модель: БелАЗ-7540В виробник Білорусь:

1.Рік випуску: 2008 ідентифікаційний номер НОМЕР_4;

2. Рік випуску: 2007 ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ;

3. Рік випуску: 2007 ідентифікаційний номер НОМЕР_2 ;

4. Рік випуску: 2007 ідентифікаційний номер НОМЕР_3 .

59. Ціна за транспортні засоби складає 6 000 000 грн, в у числі ПДВ 1 000 000 грн та додатково узгоджується сторонами на день оплати Покупцем (пункт 1.5 Договору).

60. Вказані господарські операції з поставки товарно-матеріальних цінностей контрагентом позивача оформлені такими документами: актом приймання передачі транспортного засобу, видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, податковими накладними, платіжними дорученнями, свідоцтвами про реєстрацію великовантажного транспортного засобу або іншого технічного транспортного засобу (власник ТОВ «Інтегро Стандарт), свідоцтвами про реєстрацію великовантажного транспортного засобу або іншого технічного транспортного засобу (власник ДП «Регіон-Інвест»), висновками експертизи, витягами з паспорта (дубліката) журналу нагляду, актом державного технічного огляду технологічних транспортних засобів та талонами проходження державного технічного огляду.

61. Також встановлено, що в подальшому вказані товарно-матеріальні цінності використані позивачем в своїй господарській діяльності, що підтверджується такими первинними бухгалтерськими документами: актами списання паливно-мастильних матеріалів з лютого 2020 року по жовтень 2020 року, актами списання запчастин на ремонт і комплектацію самоскидів, подорожніми листами вантажного автомобіля.

62. Суму ПДВ в розмірі 1 000 000 грн включено позивачем до податкового кредиту.

63. Оцінивши первинні документи бухгалтерського обліку та податкову звітність ДП «Регіон Інвест», суди попередніх інстанцій дійшли висновку про протиправність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій саме з вказаним контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій не підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди дійшли висновку про безтоварний характер спірних у цій справі господарських операцій.

64. Визнаючи доведеними доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій Товариства з вище вказаним суб`єктом господарювання, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що надані позивачем первинні документи, які складені на ці операції, не підтверджують факт господарської операції.

65. Зокрема, в акті перевірки контролюючий орган вказує про те, що до перевірки не надано документів, що підтверджують походження права власності на придбані основні засоби від ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ».

66. Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що на підтвердження господарської операції з купівлі самоскидів позивачем до матеріалів справи долучено, зокрема, свідоцтва про реєстрацію великовантажного транспортного засобу або іншого технічного транспортного засобу, власником яких зазначено ТОВ «Інтегро Стандарт».

67. Проте, за даними Єдиного реєстру податкових накладних реалізація кар`єрних самоскидів у ТОВ «Інтегро Стандарт» не прослідковується.

68. Суди першої та апеляційної інстанцій вірно звернули увагу, що відповідно до пунктів 1.1, 1.3 Договору купівлі-продажу № 20-11/19 ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» (Продавець) зобов`язується передати у власність ДП «Регіон-Інвест» (Покупець) 4 транспортні засоби (кар`єрний самоскид, модель: БелАЗ-7540В виробник Білорусь), які належать Продавцю на праві власності, на момент укладення даного договору та не знаходяться в заставі, під арештом, і не є предметом позовів третіх осіб. Будь - яких посилань або застережень у цьому договорі, що ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» діє як «Комісіонер» відповідно до Договору комісії від 01 листопада 2019 року № 1/11-19 та довіреності на продаж товару, в інтересах ТОВ «Інтегро Стандарт», за яким зареєстровано право власності на самоскиди, відсутні.

Тобто, ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» при укладанні договору купівлі-продажу від 20 листопада 2019 року з ДП «Регіон-Інвест», виписуючи видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні діяв виключно, як самостійний суб`єкт господарювання та як власник майна, яким він не був.

69. При цьому судами встановлено, доказів, що підтверджуються право власності на кар`єрні самоскиди за ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» позивачем до матеріалів справи надано не було, що свідчить про те, що право власності на спірні самоскиди за ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» у належному порядку зареєстрованим не було. Посилання представника позивача на можливі помилки при укладанні договору купівлі - продажу без наведення даних щодо дії контрагента, як комісіонера, є безпідставними та такими, що не заслуговують на увагу.

70. Водночас відповідно до наявного в матеріалах справи договору комісії від 01 листопада 2019 року № 1/11-19 та довіреності на продаж товару, яка є додатком до вказаного договору, ТОВ «Інтегро Стандарт» доручило ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» здійснити від свого імені за комісійну винагороду (10%) перелічених вище транспортних засобів (кар`єрних самоскидів, модель: БелАЗ-7540В).

71. При цьому, відповідно до витягу з Єдиного реєстру податкових накладних по ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» останнім зареєстровано придбання кар`єрних самоскидів від ТОВ «ЮНІОР КОРПОРЕЙТ».

72. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «ЮНІОР КОРПОРЕЙТ» є оптова торгівля текстильними виробами, а податковий кредит сформовано за рахунок придбання пива, боржомі, кока-коли, шоколадних батончиків.

73. Проте, позивачем на підставі належних та допустимих доказів не підтверджено, що кар`єрні самоскиди використовувалися в господарській діяльності ТОВ «ЮНІОР КОРПОРЕЙТ».

74. Оцінивши вказані обставини, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що позивачем на підставі належних та допустимих доказів не доведено джерело походження кар`єрних самоскидів, придбання яких задокументовано видатковими накладними виписаними ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», що в свою чергу свідчить про не підтвердження легальності руху ТМЦ в «ланцюгу» постачання кар`єрних самоскидів до ДП «Регіон-Інвест».

75. Поряд з цим, судами встановлено, що відповідно до звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в 2019 році в ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» нарахування та виплата заробітної плати здійснювалася лише 4 працівникам.

76. У Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна будь які відомості про наявність у ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» (ЄДРПОУ 42775186) нерухомого майна відсутні.

77. Крім того, під час розгляду справи судом встановлено, що за листопад 2019 року за ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» не прослідковується придбання допоміжних послуг для організації продажу кар`єрних самоскидів, зокрема, транспортних послуг, складських приміщень тощо.

78. Водночас відповідно до баз даних по ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» інформація про наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місце знаходження складів, їх площ - відсутня.

79. Як було встановлено судами, основним видом діяльності ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» є оптова торгівля текстильними товарами, що в свою чергу свідчить про відсутність будь-якої ділової мети під час продажу кар`єрних самоскидів.

80. Крім того судами попередніх інстанцій враховано, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області 05 лютого 2020 року прийнято рішення про відповідність платника ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» критеріям ризиковості на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому, 29 січня 2020 року ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» внесено до Реєстру суб`єктів фіктивного підприємництва.

81. Також судами додатково звернуто увагу на те, що по ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» проводиться досудове розслідування у кримінальному провадженні №32019100000000227 від 18 березня 2019 року.

82. Доводячи відсутність реального характеру господарських операцій позивача з ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», контролюючий орган, окрім як посилання на обставини щодо відсутності у зазначеного постачальника фізичних, технічних, технологічних умов, кваліфікованого персоналу, об`єктивно необхідних для постачання транспортних засобів на адресу позивача, доводить, що свідченням безтоварності цих операцій є те, що ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ» оформлено придбання від ТОВ «ЮНІОР КОРПОРЕЙТ» та реалізацію на адресу ДП «Регіон-Інвест» кар`єрних самоскидів (ідентичні ідентифікаційні номери) за однаковою ціною (без націнки), що свідчить про відсутність ділової мети та вказує на штучний характер здійснених операцій.

83. Враховуючи викладене, суд погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що в даному випадку фактично мало місце придбання товару, джерело походження якого не встановлено, тобто набуття у власність без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання.

84. При цьому суди обґрунтовано виснували, що сам факт наявності у позивача податкових та видаткових накладних не є безумовним доказом реальності господарських операцій, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки товарів тим виконавцем (постачальником), який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

85. Колегія суддів звертає увагу, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

86. З врахуванням того, що джерело походження транспортних засобів не встановлено, суди першої та апеляційної інстанцій вірно виснували, що позивач не навів обґрунтованих доводів щодо економічної та ділової доцільності придбання кар`єрних самоскидів у контрагента-постачальника, яким не надано документів щодо їх походження.

87. Враховуючи встановлені судами обставини щодо характеру діяльності ТОВ «КЕРІНГ СИСТЕМ», а також висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що позивач не навів обґрунтованих доводів щодо економічної та ділової доцільності придбання транспортних засобів у контрагента-постачальника, яким не надано документів щодо походження товару, стверджувати, що Товариство проявило належну обачність при виборі цього контрагента, а також що у позивача не могло бути обґрунтованих підстав сумніватись у добросовісності зазначеного суб`єкта господарювання, не можна.

88. У свою чергу, у судів першої та апеляційної інстанцій не було підстав для застосування принципу індивідуальної відповідальності платника податку, адже на противагу доводам контролюючого органу позивач не довів, що він діяв з належною обачністю при виборі контрагента та розумними заходами пересвідчився у достовірності первинних документів, на підставі яких сформував показники свого бухгалтерського та податкового обліку.

89. Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що досліджені в ході розгляду справи документи не підтверджують факту реальності господарських операцій саме з ТОВ «Керінг Систем», як особою, яка не була власником кар`єрних самоскидів, а доводи касаційної скарги зазначених висновків судів не спростовують. Представлений договір комісії від 01 листопада 2019 року, укладений між ТОВ «Інтегро стандарт» та «ТОВ «Керінг систем» також не підтверджує факту реального укладання договору купівлі - продажу між позивачем та ТОВ «Керінг Систем».

90. Доводи касаційної скарги фактично зводяться до того, що надані первинні документи є належним чином оформленими і давали підстави на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку. Разом з тим при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити також фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

91. Крім того, колегія суддів зауважує, що судова практика, на яку посилається скаржник у касаційній скарзі, є нерелевантною обставинам цієї справи. Наведені скаржником постанови Верховного Суду стосуються здебільшого оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів та не містять будь-якого правового висновку стосовно конкретної норми права, яка на думку скаржника застосована неправильно. А тому, посилання скаржника в цій частині не узгоджуються з наведеною скаржником підставою касаційного оскарження судового рішення - пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України. В цілому його доводи зводяться до опису встановлених судом у цій справі обставин та їх переоцінки, що виходить за межі повноважень касаційного суду.

92. Жодні доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у позові, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам у їх взаємній сукупності, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідач належним чином не зазначив конкретні обставин, які не дослідженні судами попередніх інстанцій та не наведенні докази, які судами не були оціненими.

93. Суд касаційної інстанції визнає, що суд першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

VI. ВИСНОВКИ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

94. Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги залишає судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

95. Частиною першою статті 350 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

96. Ураховуючи викладене, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

VII. ВИСНОВКИ ЩОДО РОЗПОДІЛУ СУДОВИХ ВИТРАТ

97. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

98. Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Регіон-Інвест» залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18 травня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2022 року у справі № 460/11281/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов