Постанова

від 07.12.2023 по справі 580/1024/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/1024/19 Головуючий у І інстанції - Тимошенко В.П.

Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2023 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Костюк Л.О., Мєзєнцева Є.І.,

при секретарі: Височанській Н.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2» на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Кит-2» звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Відповідача від 29 жовтня 2018 року № 0013001410.

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу про безтоварність фінансово-господарських операцій з ТОВ «Арматех Буд» є необґрунтованими, а прийняте за результатами розгляду акта перевірки податкове повідомлення-рішення таким, що підлягає скасуванню.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю «Кит-2» подало апеляційну скаргу, в якій воно просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення.

В апеляційній скарзі Товариство з обмеженою відповідальністю «Кит-2» посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Доводи апеляційної скарги аналогічні, заявленим у позовній заяві, та містять посилання на неповне з`ясування обставин справи судом першої інстанції та невідповідність його висновків таким обставинам.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2», в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представника Позивача, дослідивши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС у Черкаській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 та податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 по взаємовідносинах з ТОВ «Мармар Тех» (до 20.05.2016 назва підприємства ТОВ «Арматех Буд»), за результатами якої складено акт від 27.09.2018 № 374/23-00-14-1007/40034585, в якому вказано про наступні порушення вимог податкового законодавства з боку Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2»:

- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, пп. 1.2 п. 1, п.п. 2.4, 2.1 п. 2 Наказу № 88, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого Підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 261343,00 грн за 2015 рік;

- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, п. 2.4 Наказу № 88, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету за грудень 2015 на суму 290382,00 грн.

На підставі викладеного, Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 29 жовтня 2018 року:

1) № 0012971410, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 261 343,00 грн;

2) № 0013001410, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 435 573,00 грн, з яких 290 382,00 грн нараховано за податковими зобов`язаннями та 145 191,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку.

Рішенням Державної фіскальної служби України «Про результати розгляду скарги» від 01.02.2019 № 5370/6/99-99-11-04-01-25 податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 29.10.2018 № 0012971410, № 0013001410 залишено без змін, а скаргу Позивача - без задоволення.

Вважаючи податкове-повідомлення рішення від 29.10.2018 № 0013001410 протиправним, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції виходив з того, що учасниками договірних відносин було здійснено оплату та обмін документами, проте Позивач не отримував послуг від контрагента на об`єкті, що був введений в експлуатацію, а формування витрат на підставі правочину, у межах яких було здійснено лише перерахування грошових коштів підтверджує нереальність операції із подальшим декларуванням у звітності.

Крім того, вироком Печерського районного суду міста Києва від 05 квітня 2016 року у справі № 757/13559/16-к, що набрав законної сили, встановлено, що керівник контрагента Позивача ТОВ «Мармар Тех» ОСОБА_1 придбав та набув у власність ТОВ «Арматех Буд» не з метою здійснення господарської діяльності, пов`язаної із продажем товарів (виконанням робіт, наданням послуг), як передбачено статутом Підприємства, а з метою прикриття незаконної діяльності невстановлених осіб, перереєстрація ТОВ «Арматех Буд» в органах державної влади, отримання необхідних реквізитів: назви, юридичної адреси, особистих даних службових осіб підприємства, індивідуального податкового номеру платника податку на додану вартість, відкриття поточного рахунку та отримання печатки надали можливість невстановленим особам, прикриваючись фактом перереєстрації ТОВ «Арматех Буд», документально оформлювати операції без їх реального здійснення.

Таким чином, висновки контролюючого органу про не підтвердження Позивачем документально показників податкової звітності по контрагенту ТОВ «Арматех Буд» є обґрунтованими, внаслідок чого оскаржуване податкове повідомлення-рішення не можна вважати протиправним.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає його обґрунтованим з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України).

Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до вимог пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 ПК України з урахуванням положень цього Кодексу.

У відповідності до вимог п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до вимог п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з вимогами п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності.

Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Судом першої інстанції вірно встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 02 листопада 2015 року між Позивачем (Замовник) та ТОВ «Арматех Буд» (Підрядник) укладено договір будівельного підряду № 02/11-2215, відповідно до якого Заомвник доручає, а Підрядник бере на себе зобов`язання виконати у відповідності до переданої Замовником проектної та робочої документації та згідно діючих будівельних норм і правил, власними силами та засобами здати виконані роботи Замовнику на умовах цього Договору.

Замовник зобов`язується передати Підряднику проектну та робочу документацію, надати фронт (обсяг) робіт, прийняти та оплатити виконані Роботи на умовах цього Договору.

Роботи, передбачені цим Договором та Додатковими угодами до нього, виконуються поетапно, по мірі передачі Замовником Підряднику Робочої документації на відповідний етап. Сторони домовились, що обсяги та строки виконання робіт погоджуються шляхом складання Додаткових угод до цього Договору, які після їх підписання стають його невід`ємними частинами.

02 листопада 2015 року Сторонами укладено Додаткову угоду № 1 до Договору № 02/11-2215, відповідно до якої Підрядник бере на себе зобов`язання виконати роботи на об`єкті: житловий комплекс з діловим та культурним центром та підземною автостоянкою за адресою: вул. Грушевського, 9а в Печерському районі м. Києва (2 черга будівництва) та визначено види робіт, а саме:

- улаштування фігурного фризу;

- улаштування стелі з гіпсокартону в 1 рівень;

- улаштування перегородок з цегли;

- улаштування плінтуса з гранітних плит;

- улаштування ніш із гіпсокартону;

- кладка окремими місцями після проходження інж. мереж;

- улаштування відкосів із гіпсокартону;

- улаштування коробу з гіпсокартону на стелі;

- улаштування стелі «Армстронг»;

- улаштування шпаклівки;

- улаштування шпаклівки відкосів;

- монтаж дверей пожежної шафи;

- улаштування привіконного короба з гіпсокартону і утеплення ватою;

- улаштування стелі з гіпсокартону в 2 рівні;

- улаштування консолей, ніш прихованого світла з гіпсокартону.

Також, 02 листопада 2015 року укладено Додаткову угоду № 2 до договору від 02.11.2015 № 02/11-2015, відповідно до якої Підрядник бере на себе зобов`язання виконати роботи на об`єкті: житловий комплекс з діловим та культурним центром та підземною автостоянкою за адресою: вул. Грушевського, 9а в Печерському районі м. Києва (2 черга будівництва) та визначено види робіт, які належить виконати згідно цієї угоди:

- улаштування підлоги з гранітних плит;

- улаштування самовирівнюючої стяжки до 40 мм;

- улаштування сходинок з гранітних плит;

- улаштування коробу з гіпсокартону.

Крім того, 02 листопада 2015 року укладено Додаткову угоду № 3 до договору від 02.11.2015 № 02/11-2015, відповідно до якої Підрядник бере на себе зобов`язання виконати роботи на об`єкті: житловий комплекс з діловим та культурним центром та підземною автостоянкою за адресою: вул. Грушевського, 9а в Печерському районі м. Києва (2 черга будівництва) та визначено види робіт, які належить виконати згідно цієї угоди:

- реставрація стін після пазування і прокладання електричних мереж;

- улаштування пристінних гіпсокартонних конструкцій при обшиванні інженерних мереж;

- улаштування кахелю на підлогу та стіни;

- зарізання кахелю під кут 45 градусів;

- сверління отворів в кахелі;

- улаштування шпаклівки;

- улаштування шпаклівки відкосів;

- оздоблення стелі;

- оздоблення цегляних, монолітних стін;

- оздоблення відкосів.

Від Підрядника Договір від 02.11.2015 № 02/11-2015, та Додаткові угоди до нього підписано директором Товариства ОСОБА_1.

На підтвердження реальності зазначених взаємовідносин, Позивачем були надані наступні документи: акт № 1 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2015 року, довідку про вартість виконаних будівельних робіт/та витрати за грудень 2015 року, податкову накладну від 17.12.2015 № 22, платіжне доручення № 14 від 18.12.2015, платіжне доручення № 19 від 24.12.2015.

Позивачем в апеляційній скарзі зазначено, що Відповідачем протиправно та безпідставно видано наказ «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Кит-2»» від 15.08.2018 № 1484.

Колегія суддів звертає увагу, що вважаючи вищевказаний наказ про проведення перевірки протиправним, Позивач звернувся до адміністративного суду з адміністративним позовом.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2019 року у справі № 2340/4058/18, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2019 року, у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним і скасування наказу про проведення перевірки - відмовлено повністю.

Таким чином, судовим рішенням, яке набрало законної сили, встановлено правомірність наказу Відповідача «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Кит-2»» від 15.08.2018 № 1484.

Відповідач, як на підставу відмови в задоволенні адміністративного позову посилається також на те, що вироком Печерського районного суду міста Києва від 05 квітня 2016 року у справі № 757/13559/16-к затверджено угоду про визнання винуватості від 16.03.2016 року в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32016100000000046 від 16.03.2016 за обвинуваченням ОСОБА_1 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України, укладену між Прокурором відділу Прокуратури м. Києва Брянцевим В.Л. та обвинуваченим ОСОБА_1 , його захисником Балійчук Л.І.

ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України, та призначено йому узгоджене сторонами згідно угоди про визнання винуватості від 16.03.2016 покарання за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України у виді штрафу у розмірі п`ятисот неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що дорівнює 8500 (вісім тисяч п`ятисот) грн.

Таким чином, Відповідачем зроблено висновок про відсутність реальності здійснення господарських операцій з продажу будівельно-монтажних робіт, документально оформлених ТОВ «Арматех Буд» (на час перевірки ТОВ «Мармар Тех») на адресу ТОВ «Кит-2» в грудні 2015 року.

Позивачем в апеляційній скарзі зазначено, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 дійшла висновку, що відповідно до частин шостої, сьомої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Отже, вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності Позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку про те, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

Таким чином, у приписах частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у статті 16 ПК України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також застосував ЄСПЛ у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Зокрема, у пунктах 70, 71 рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» ЄСПЛ дійшов висновків, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності. Ураховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків з декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом з пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду вважала, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Стаття 205 Кримінального кодексу України охоплювала лише дефекти створення / придбання юридичної особи і вказувала на мету діяльності - прикриття незаконної діяльності. Однак ця норма не вказувала на наслідки такої діяльності для третіх осіб - тих, які мали (свідомо чи несвідомо) господарські відносини з підприємством, створеним з метою прикриття незаконної діяльності. Наслідки для третіх осіб мають кваліфікуватися окремо за наявності відповідного складу злочину в їх діях.

Формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

Натомість єдина згадка про суб`єктів господарювання з ознаками фіктивності міститься у статті 55-1 «Фіктивна діяльність суб`єкта господарювання» Господарського кодексу України, згідно з якою правовим наслідком фіктивної діяльності суб`єкта господарювання є припинення такого суб`єкта.

Ця стаття та інші норми чинного законодавства не містять положень про автоматичну незаконність усіх вчинених таким підприємством господарських операцій.

Проте, стаття 55-1 Господарського кодексу України передбачає, що однією з ознак фіктивності є провадження фінансово-господарської діяльності без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

Отже, суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

За практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, пункт 43).

Велика Палата Верховного Суду також підкреслила, що існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання на час виникнення спірних правовідносин порушує принцип правової визначеності.

З огляду на те, що Верховний Суд України помилково поширив на податкові правовідносини норму статті 205 Кримінального кодексу України, що має інший предмет регулювання, Велика Палата Верховного Суду визнала необґрунтованим висновок Верховного Суду України про те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Позивач в апеляційній скарзі в даній адміністративній справі посилається на те, що Відповідачем не доведено, що між ТОВ «Кит-2» (Позивачем) і ТОВ «Арматех Буд» мали місце злагоджені узгоджені дії, спрямовані на формальне оформлення господарських операцій без їх фактичного вчинення для отримання податкових вигід.

Проте, колегія суддів звертає увагу, що рішенням господарського суду міста Києва від 26 квітня 2010 року, залишеним без змін постановою Вищого господарського суду України від 19 серпня 2010 року у справі № 6/647-32/444-32/473-44/176 встановлено, що будинок № 9-а по вул. М. Грушевського у м. Києві є закінченим будівництвом та таким, що введений в експлуатацію.

Таким чином, суд першої інстанції обґрунтовано прийшов до висновку, що учасниками договірних відносин було здійснено оплату та обмін документами, проте Позивач не отримував послуг від контрагента на об`єкті, що був введений в експлуатацію, а формування витрат на підставі правочину, у межах яких було здійснено лише перерахування грошових коштів підтверджує нереальність операції із подальшим декларуванням у звітності, з чим погоджується колегія суддів.

Колегія суддів також звертає увагу, що оформлення відповідного договору не свідчить про надання послуг у вказаній господарській діяльності. Так, самі лише обставини укладання Позивачем відповідного договору будівельного підряду, зокрема із ТОВ «Арматех Буд» не є достатніми доказами для висновку про об`єктивне виконання саме ТОВ «Арматех Буд» робіт.

Отже, під час розгляду даної адміністративної справи було встановлено, що господарські операції не були реальними та оформлені лише на документах, а тому Позивач не мав права відображати саме такі операції в податковому обліку та враховувати їх при розрахунку податкового кредиту.

Крім того, судовими рішеннями від 24 липня 2019 року у справі № 640/22164/18, від 08 квітня 2019 року у справі № 810/2392/18, від 23 квітня 2019 року у справі № 826/6694/18, від 18 липня 2019 року у справі № 826/4292/18, які набрали законної сили, встановлено, що ТОВ «Арматех Буд» використовувалось для прикриття незаконної діяльності, невстановленими особами з метою надання протиправній діяльності вигляду законної, без залучення (минуючи) ОСОБА_1 , який формально був засновником та директором товариства, упродовж 2015-2016 років складаючи та видаючи від його імені господарські угоди та первинні фінансово-господарські документи, фактично не здійснюючи купівлі-продажу товарів (робіт, послуг), надаючи при цьому послуги з мінімізації податкових зобов`язань, що належать сплаті до бюджету, підприємствам реального сектору економіки.

Також, рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 27 січня 2020 року у справі № 580/1022/19, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Предметом спору в адміністративній справі № 580/1022/19 є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 29.10.2018 № 0012971410, прийняте за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «КИТ-2» (код ЄДРПОУ 40034585) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 та податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 у взаємовідносинах з ТОВ «Мармар Тех» (до 20.05.2016 назва підприємства ТОВ «Арматех Буд»), результати якої оформлено актом від 27.09.2018 № 374/23-00-14-1007/40034585.

Враховуючи вищенаведене та перевіривши всі фактичні обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та задоволення позовних вимог.

Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2», викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Кит-2» залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Л.О. Костюк

Є.І. Мєзєнцев

Повний текст складено 07.12.2023 року.