Окрема думка

від 21.10.2024 по справі 420/13355/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

О К Р Е М А Д У М К А

судді П`ятого апеляційного адміністративного суду Федусика А.Г.

21 жовтня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/13355/24

В провадженні колегії суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі головуючої судді Федусика А.Г., суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А. перебувала справа за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (далі ДПС) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бруклін-Київ" (далі ТОВ) до ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07.06.2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПС від 08.04.2024 року №177/34-00-04-02-02/31795619, яким застосовано до ТОВ штрафну санкцію у розмірі 717304,15 грн за несвоєчасну сплату орендної плати за землю.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року апеляційну скаргу ДПС задоволено. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року скасовано. Прийнято нове судове рішення, яким відмовлено у задоволенні позову ТОВ до ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.04.2024 року №177/34-00-04-02-02/31795619.

Не погоджуюсь із скасуванням рішення суду 1-ї інстанції та відмовою у задоволенні вказаного позову з огляду на наступне.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій було встановлено, що 09.02.2022 року ТОВ подало до податкового органу податкову декларацію з плати за землю №9022266944, у якій самостійно визначило податкові зобов`язання з орендної плати за землю за податковий період 2022 року у загальному розмірі 11476886,12 грн.

11.10.2022 року позивачем було сплачено орендну плату з юридичних осіб за період з січня по серпень 2022 року у розмірі 7651257,44 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 11.10.2022 року №БР20222708.

06.03.2023 року ДПС було проведено камеральну перевірку щодо порушення ТОВ термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю, за результатом якої складено акт №124/34-00-04-02-02/31795619.

За наслідком проведення камеральної перевірки контролюючим органом встановлено, що платником податку несвоєчасно сплачено узгоджену суму грошового зобов`язання з орендної плати за земельні ділянки за січень-серпень 2022 року, а саме встановлено, що:

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (січень) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956394,69 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (лютий) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (березень) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (квітень) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (травень) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (червень) є 01.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 71;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (липень) є 30.08.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 42;

- граничним терміном сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з плати за землю за податковою декларацією з плати за землю за 2022 рік (серпень) є 30.09.2022 року, тоді як фактична сплата грошового зобов`язання у розмірі 956407,18 грн. відбулась 11.10.2022 року кількість днів прострочення 11.

Контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем порушено положення п.287.3 ст.287, пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у зв`язку з чим на підставі акту перевірки від 06.03.2024 року №124/34-00-04-02-02/31795619 прийнято податкове повідомлення-рішення №177/34-00-04-02-02/31795619 від 08.04.2024 року, яким до ТОВ застосовано штрафну санкцію у розмірі 717304,15 грн за несвоєчасну сплату орендної плати за землю.

Не погоджуючись з даним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ оскаржило його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що порушення вимог податкового законодавства щодо граничних строків сплати узгоджених податкових зобов`язань із орендної плати з юридичних осіб допущені позивачем протягом дії карантину, отже на підставі п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України за такі порушення вимог податкового законодавства штрафні санкції не застосовуються.

Суд першої інстанції вказав, що з прийняттям Закону України від 12.05.2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі Закон №2260-ІХ), який набрав чинності 27.05.2022 року, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не скасовано та він є чинним.

З огляду на зазначене, суд першої інстанції дійшов висновку, що станом на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення одночасно діяли п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (згідно якого за вчинення позивачем під час дії карантину спірного порушення вимог податкового законодавства штрафні санкції не застосовуються) та абз.18 п.п.69.2 ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення камеральних перевірок).

Враховуючи, що множинність трактування закону має тлумачиться на користь платника податку, суд першої інстанції дійшов висновку, що за наведеного нормативного регулювання позивач, як платник орендної плати за землю, за несвоєчасну сплату податку в період з січня по серпень 2022 року (період дії карантину) підпадає під п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України та звільняється від відповідальності за несвоєчасну сплату податку у вигляді застосування до нього штрафних санкцій.

Вважаю такі висновки суду 1-ї інстанції частково обґрунтованими, з урахуванням наступного.

Згідно п.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України (із змінами, внесеними згідно із Законом України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» №591-IX від 13 травня 2020 р., який набрав чинності 29 травня 2020р.), за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються.

Постановою КМУ від 11 березня 2020 р. №211 «Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19», з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19 було установлено на усій території України карантин з 12 березня 2020 р. Дія карантину на території України неодноразово продовжувалась та діяла станом як на час реєстрації ПН по даній справі, так і станом на час винесення оскаржуваного ППР та до 30 червня 2023 року, коли було відмінено на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, згідно Постанови КМУ від 27 червня 2023 р. №651.

При цьому, будь-яких змін до п.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо припинення дії мораторію внесено не було.

Разом з цим, Законом України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 р. №2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 р., внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до ст.69 ПК України, із змінами, внесеними Законом №2260-ІХ, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Згідно ст.69.1 ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах ПН, РК, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками ПН та РК в ЄРПН до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно п.69.2 ст.69 ПК України, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: а) камеральних перевірок; б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; в) фактичних перевірок.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому, вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби, не застосовуються.

Також, пунктом 69.9 статті 69 ПК України передбачено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації ПН, РКПН в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

При цьому, відповідно до п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в редакції, дійсній на час виникнення спірних правовідносин, застосування відповідальності та строків виконання податкових зобов`язань ставиться у залежність від наявності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок.

Так, абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Вказаний порядок був затверджений наказом Міністерства фінансів 29 липня 2022 року №225 і набрав чинності 06 вересня 2022 року, тобто вже після закінчення 01.08.2022 року граничного строку сплати в даному випадку заборгованості з орендної плати за землю, після якого вже наступала фінансова відповідальність.

Тобто, фактично у період з 01.08.2022 року по 06.09.2022 року взагалі Державою не було створено механізму, відповідно до якого платник податків, якій обґрунтовано вважає, що не має змоги належним чином виконувати свої обов`язки внаслідок військової агресії рф, має змогу це заявити та довести.

При цьому, фактично штрафні санкції до позивача були застосовані частково за період (з 01.08.2022 року по 06.09.2022 року), в якому був відсутній затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, що передбачений підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Крім цього, з матеріалів справи вбачається, що після затвердження вищевказаного порядку, ТОВ 22.09.2022 року звернулось до податкового органу з заявою щодо відсутності можливості виконання платником податків податкового обов`язку на підставі підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225, зареєстрований у Міністерстві України 25 серпня 2022 року за №967/38303.

Вказана заява була обґрунтована тим, що 24.02.2022 року розпочалася збройна агресія російської федерації проти України. Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. В подальшому, строк дії воєнного стану продовжувався ще чотири рази Указами Президента України №133/2022 від 14.03.2022 р., №259/2022 від 18.04.2022 р„ №341/2022 від 17.05.2022 р. та №573/2022 від 12.08.2022 р.

Торгово-промислова палата України своїм листом №2024/02.0-7.1 від 28.02.2022 р., опублікованим на сайті ТПП України, підтвердила, що збройна військова агресія російської федерації проти України та, як результат, введення воєнного стану, є обставинами непереборної сили (тобто підставою для звільнення від відповідальності).

З перших же годин збройної агресії переважна більшість морських портів України, включаючи і Одеський морський порт, були закриті для руху суден на вхід та вихід у зв`язку з мінною небезпекою, а також через загрози з боку військових кораблів Чорноморського флоту рф.

Факт закриття Одеського морського порту для руху суден на вхід та вихід, починаючи з 24.02.2022 р., зокрема, підтверджується листом Адміністрації морських портів України №22-308 від 02.09.2022 р. (копія додається), яка у відповідності до статей 1,15 Закону України «Про морські порти України» забезпечує функціонування морських портів, організовує та забезпечує безпеку мореплавства тощо, наданим на адресу Американської торгівельної палати в Україні, членом якої є ТОВ, що підтверджується довідкою Американської торговельної палати в Україні від 19.09.2022 р.

Внаслідок вказаних подій, ТОВ, який є портовим оператором, не отримує очікуваних доходів від експлуатації портового терміналу, але при цьому вимушений нести витрати, пов`язані із підтриманням основних засобів терміналу у працездатному стані, дотримувати соціальні зобов`язання перед власним трудовим колективом тощо. Зазначені обставини призводять до значного платіжного дисбалансу та ставить компанію у скрутне фінансове становище.

Крім того, протягом зазначеного вище періоду часу перевантажувальний термінал, який оперується ТОВ в Одеському морському порту, та об`єкти нерухомого майна, розташовані на території такого терміналу, двічі зазнавали ушкодження внаслідок бойових дій, зокрема, внаслідок ракетних обстрілів, а саме:

08 травня 2022 р. представниками збройних формувань рф було здійснено ракетний удар по м.Одеса, однак силами ППО ЗСУ було збито крилаті ракети, уламки яких, серед іншого, впали на територію терміналу ТОВ «Бруклін-Київ». Внаслідок падіння уламків ракет було пошкоджено нерухоме майно терміналу ТОВ «Бруклін-Київ», зокрема Зерновий перевантажувальний комплекс, що розташований за адресою: м.Одеса, вул.Миколи Гефта, 3 в частині зерносховища силосного типу №2, станції розвантаження автомобілів на чотири проїзди, авто вагової на два проїзди з візиру вальною лабораторією та вежі норійна №1. Також зазнало пошкодження державне майно, що перебуває у довготривалій оренді ТОВ, а саме: «Частина будівлі складу 3-поверхова для цукру», що розташована за адресою м.Одеса, пл.Митна 1/6, та «Будівля складу 1-поверхова для цукру», що розташована за тією ж адресою;

23 липня 2022 р. збройними формуваннями рф було нанесено ракетний удар по Одеському морському порту (в район причалів відокремленого структурного підрозділу «Судноверф Україна» ДП «Одеський порт»), внаслідок чого, серед іншого, було пошкоджено майно терміналу ТОВ, зокрема складові Зернового перевантажувального комплексу, розташованого за адресою: м.Одеса, вул.Миколи Гефта 3: станція розвантаження вагонів, норійна вежа СРВ, конвеєрні галереї №1 та №2, перевантажувальну станцію №1, трансформаторну підстанцію №1, залізничну вагову з приміщенням вагаря, інженерні мережі та адміністративно-побутовий корпус.

Факт пошкодження майна був підтверджений копіями документів, долучених до вказаної заяви, зокрема: актами про надзвичайну подію з інвентаризаційними описами, що складалися уповноваженими представниками ТОВ, ДП «Одеський порт» а також представниками страхової компанії з детальним переліком пошкодженого майна та фотофіксацією пошкоджень; договором страхування майна (заява про страховий випадок подавалась усно, шляхом звернення до колл-центру страховика); заявами до органів територіальних підрозділів правоохоронних органів (Національної поліції, Служби безпеки України); заявами та повідомленнями до інших компетентних органів влади та іншими документами, що долучені до цієї заяви та деталізовані у розділі IV заяви.

Разом з тим, рішенням ДПС від 11.10.2024 року ТОВ було відмовлено у задоволенні вказаної заяви.

При цьому, вказане рішення податкового органу взагалі не містить будь-яких обґрунтувань щодо мотивів відмови у задоволенні вказаної заяви та не прийняття до уваги викладених в ній доводів та загальновідомих фактів, тобто, фактично не відповідає визначеним законом критеріям правового акту індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Наведене узгоджується з висновками, визначеними в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року, по справі №140/2160/18.

Дійсно, я погоджуюся з висновком колегії суддів у постанові апеляційного суду стосовно того, що відповідно до п.109.3 ст.109 ПК України у випадку, передбаченому п.124.1 ст.124 ПК України і відповідно до якого до ТОВ були застосовані штрафні санкції спірним ППР, необов`язково встановлення контролюючим органом вини платника податків для притягнення його до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення.

Разом з тим, вказана норма містить лише положення щодо відсутності саме у контролюючого органу обов`язку доведення вини платника податків, але ніяк не обмежує право платника податків доводити відсутність його вини та наявність обставин, які не залежать від нього та призвели до невиконання/неналежного виконання ним податкових обов`язків.

Так, відповідно до п.109.1 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Статтею 112 ПК України визначені загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.112.1. ст.112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Згідно п.112.2. цієї статті, особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Відповідно до п.112.7. цієї статті, у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.

Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством.

Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Крім цього, відповідно п.п.112.8.9. п.112.8. ст.112 ПК України, обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є, серед іншого, вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

За логікою суду апеляційної інстанції у постанові у цій справі, притягнення платника податків до фінансової відповідальності за п.124.1 ст.124 ПК України не потребує доведення контролюючим органом вини такого платника і для застосування штрафних санкцій достатньо лише встановити факт порушення податкового законодавства.

Такий підхід, на мою думку, суперечить положенням п.109.1 ст.109, п.112.1., п.112.2 ст.112 ПК України щодо умов притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень, а також Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року №225, який визначає механізм підтвердження можливості/неможливості виконання платником податкових обов`язків, і який не містить застережень, що цей порядок не застосовується у випадку притягнення платника до відповідальності за п.124.1 ст.124 ПК України.

На моє переконання, наявність факту порушення податкового законодавства не може бути безумовною підставою для притягнення до фінансової відповідальності платника за п.124.1 ст.124 ПК України, і такий платник повинен мати право та можливість доводити наявність обставин, які унеможливили належне виконання ним податкових обов`язків, в тому числі обставин непереборної сили, як то передбачено п.п.112.8.9. п.112.8. ст.112 ПК України, а контролюючий орган при вирішенні питання притягнення платника до фінансової відповідальності повинен оцінити його аргументи та прийняти відповідне мотивоване рішення, якому у судовому провадженні повинно бути надано оцінку судом.

Як зазначалося вище, 22.09.2022 року (після прийняття Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, який набрав чинності 06 вересня 2022 року) позивач звернувся до відповідача з заявою про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, обґрунтовуючи її зупиненням основної діяльності ТОВ, як портового оператора, у зв`язку з закриттям портів України для руху суден внаслідок збройної агресії рф проти України, неодноразовим пошкодженням та знищенням основних виробничих фондів ТОВ внаслідок ракетних ударів рф по портовим об`єктам, що призвело фактично до припинення грошових надходжень від основної діяльності. Також, в обґрунтування вказаної заяви, позивач посилався на лист ТПП від 28.02.2022 року, яким засвідчено, що збройна агресія рф та, як наслідок, введення військового стану, є обставинами непереборної сили (форс-мажор) (а.с.108-111).

Розглянувши вказану заяву, відповідач прийняв рішення про можливість своєчасного виконання ТОВ податкових обов`язків, яке взагалі не містить будь-якого обґрунтування не прийняття доводів позивача, чому додані ТОВ до заяви докази (28 додатків), вказаний лист ТПП та загальновідомі факти (в тому числі щодо військової агресії рф, зупинення роботи портів, пошкодження та знищення портових об`єктів внаслідок ракетних ударів) не були прийняті до уваги (а.с.106-107).

Апеляційний суд, розглядаючи цю справу, також не надав жодної оцінки як зазначеним ТОВ обставинам, які, на думку позивача, унеможливили виконання податкових обов`язків, так рішенню відповідача з цього приводу від 11.10.2022 року, обмежившись у постанові лише висновком, що для притягнення платника до фінансової відповідальності за п.124.1 ст.124 ПК України достатньо наявності лише самого факту порушення податкового законодавства, а причини такого порушення не мають значення.

Судом апеляційної інстанції також не було надано оцінки і тому факту, що 11.10.2024 року, після отримання рішення про визнання ТОВ таким, що має можливість своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, ТОВ без будь-яких зволікань було сплачено орендну плату за землю, що також кореспондує з поясненнями позивача щодо часткового відновлення роботи ТОВ внаслідок початку роботи «Зернового коридору» у серпні 2022 року (що також є загальновідомим фактом).

При цьому, на моє переконання, факт не оскарження позивачем рішення ДПС від 11.10.2022 року за наслідком розгляду заяви ТОВ від 22.09.2022 року не є безумовною підставою для визнання спірного ППР законним та обґрунтованим, оскільки, по-перше, це є правом ТОВ, яким воно не скористалося, можливо розраховуючи на не застосування фінансових санкцій з урахуванням неоднозначного законодавства та сплати ним боргу в повному обсязі 11.10.2022 року, а по-друге, не зважаючи на те, що скарга на вказане рішення ДПС від 11.10.2022 року не була подана, суд апеляційної інстанції повинен був надати оцінку цьому рішенню з точки зору його обґрунтованості та законності, чого в даній справі зроблено не було.

Статтею 4 ПК України закріплено основні засади податкового законодавства України, зокрема, податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (п.п.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України).

В прецедентній практиці Європейського Суду з прав людини особливу важливість надано принципу «належного урядування», який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовний спосіб (п.70 Рішення «Рисовський проти України» від 20.10.2011р.).

Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії», заява №55555/08, п.74, від 20.05.2010р., «Тошкуце та інші проти Румунії», заява №36900/03, п.37, від 25.11.2008р.) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини», п.128, та «Беєлер проти Італії», п.119).

Отже, на підставі викладеного, враховуючи, що на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення одночасно діяли п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (згідно якого за вчинення позивачем під час дії карантину спірного порушення вимог податкового законодавства штрафні санкції не застосовуються) та абз.18 п.п.69.2 ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення камеральних перевірок), приймаючи до уваги відсутність у період до 06.09.2022 року (тобто у період, в тому числі за який до ТОВ застосовані фінансові санкції) визначеного Державою механізму підтвердження платником податків можливості/неможливості виконання податкових обов`язків, відсутність мотивованого та обґрунтованого рішення податкового органу внаслідок розгляду заяви позивача щодо неможливості виконання податкових обов`язків, я вважаю, що спірне податкове повідомлення-рішення про притягнення ТОВ до фінансової відповідальності не може вважатися обґрунтованим і законним та підлягає скасуванню, а зворотній висновок суду апеляційної інстанції, на моє переконання, є помилковим.

Суддя А.Г. Федусик