Постанова

від 09.10.2013 по справі 2а-12198/12/2670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"09" жовтня 2013 р. м. Київ К/800/31389/13

Вищий адміністративний суд України у складі: головуючого судді Бухтіярової І.О., суддів Костенка М.І., Приходько І.В.,

за участю секретаря Стоцького О.І.,

представника позивача Бражник Ж.С., Верланова С.О.,

представника відповідача Шевченко Н.О.,

представника прокуратури Зарудяної Н.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Субару Україна»

на постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 12.12.2012 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2013 року

у справі № 2а-12198/12/2670

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Субару Україна» (далі - позивач, ТОВ «Субару Україна»)

до Державної податкової інспекції у Подільському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - відповідач, ДПІ у Подільському районі м. Києва ДПС)

за участю прокуратури Подільського району м. Києва

про скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Субару Україна» звернулось у вересні 2012 року до суду з позовом до ДПІ у Подільському районі м. Києва ДПС про скасування податкових повідомлень-рішень відповідача від 12.04.2012року: № 0000772260, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, у розмірі 13 555 369,00 гривень за основним платежем та у розмірі 3 388 842,00 гривні за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000782260, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ по вітчизняних товарах (роботах, послугах) у розмірі 721 499,00 гривень за основним платежем та у розмірі 179 678,00 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000792260, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 57 594 633,00 гривні.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 12.12.2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2013 року, відмовлено повністю в задоволенні позову ТОВ «Субару Україна».

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій з урахуванням заяви про часткову відмову від касаційної скарги, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260 та прийняте в цій частині нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260, оскільки вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій в цій частині позовних вимог прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Відповідач в своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.

Прокуратура Подільського району м. Києва заяву про приєднання до касаційної скарги позивача або заперечень на касаційну скаргу не надала.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинство України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Враховуючи те, що касатор-позивач оскаржує судові рішення в частині відмови в задоволені позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260, відповідачем дані судові рішення в цій частині не оскаржені, касаційна інстанція не знаходить необхідності аналізувати решту судових рішень, перевіряючи їх законність та обґрунтованість.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 06.02.2012 року по 19.03.2012 року проведено перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 19.03.2012 року № 48/22-604/34294671 про результати планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2010 року по 31.12.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 року по 31.12.2011 року, згідно з висновками якого, позивачем порушено, у тому числі, підпункти 14.1.27, 14.1.228, п. 14.1 ст. 14 , п. 137.1 ст. 137 , п.п. 138.4, 138.6, 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме позивачем завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі 63 876 341,00 гривня, у тому числі за: півріччя 2010 року - 2 852 863,00 гривні, (ІІ квартал 2010 року - 969 943,00 гривні), І-ІІІ квартали 2010 року - 3 980 446,00 гривень (ІІІ квартал 2010 року - 1 127 583,00 гривні), за 2010 рік - 5 152 734,00 гривні (IV квартал 2010 року - 1 172 288,00 гривень), І квартал 2011 року - 1 082 706,00 гривень, ІІ квартал 2011 року - 55 713 858,00 гривень, ІІ-ІІІ квартали 2011 року - 56 902 964,00 гривні, (ІІІ квартал 2011 року - 1 189 106,00 гривень), ІІ-IV квартали 2011 року - 58 723 607,00 гривень (IV квартал 2011 року - 1 820 643,00 гривні).

На підставі акту перевірки 12.04.2012 року відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення, у тому числі, № 0000792260, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 57 594 633,00 гривні.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260, дійшли висновку, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 року чинності розділу III ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у II кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виникло за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, позивач не мав право включати від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, що було отримане за результатами господарської діяльності позивача станом на 01.01.2011 року до складу витрат II, ІІ-ІІІ, ІІ-ІV кварталів 2011 року.

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія суддів касаційної інстанції не погоджується з огляду на наступне.

Щодо від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, включеного до складу витрат II, ІІ-ІІІ II-IV кварталів 2011 року.

Суди першої та апеляційної інстанцій трактують положення розділу III ПК України та п. 2, 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України, як такі, що забороняють платникам податків включати до складу витрат другого кварталу 2011 року та наступних податкових періодів від'ємне значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виникло за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року.

Однак, такий підхід не відповідає дійсності та суперечить положенням ПК України, з огляду на викладене.

Розрахунок об'єкту оподаткування за І квартал 2011 року здійснювався відповідно до норм Закону.

На виконання вимог п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач включив до складу валових витрат І кварталу 2011 року суму від'ємного значення об'єкту оподаткування за результатами минулих років та врахувало таку суму при розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року.

В силу вимог п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач розрахував об'єкт оподаткування за І квартал 2011 року шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу (рядок 03 декларації) на суму скоригованих валових витрат (рядок 06 декларації), до складу якого входить від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року (рядок 04.9 декларації) та на суму амортизаційних відрахувань (рядок 07 декларації). Такий розрахунок відповідав Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України від 29.03.2003 року № 143.

Як зазначено у податковій декларації позивача за І квартал 2011 року, результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення в сумі 65 872 889,00 гривень (рядок 08 декларації), в розрахунку якого брало участь від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2010 рік у розмірі 59 687 981,00 гривня (рядок 04.9 декларації).

З 01.01.2011 року набрав чинності ПК України, в тому числі Розділ XX «Перехідні положення» ПК України. Згідно з п.2 розділу XIX ПК України з 01.04.2011 року Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» визнано таким, що втратив чинність, крім п. 1.20 ст. 1 цього Закону, що діє до 01.03.2013 року. Відповідно до п. 1 підрозділу 4 розділу XX ПК України розділ III цього Кодексу застосовується під час розрахунку з бюджетом починаючи з доходів та витрат, що отримані та проведені з 01.04.2011 року.

Відповідно до п. 150.1 ст. 150 ПК України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податків з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення.

Таким чином, норма п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що діяла до 01.04.2011 року і норма п. 150.1 ст. 150 ПК України, що набула чинності 01.04.2011 року, є тотожними.

Оскільки розділ III ПК України набув чинності не з початку податкового року, а з 01.04.2011 року, законодавець в підрозділі 4 розділу XX ПК України визначив необхідні перехідні положення, що врегулювали перехід правового регулювання від Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до ПК України.

Для того, щоб врегулювати порядок розрахунку платниками податків об'єкта оподаткування у 2011 податковому році, І квартал якого не врегульовано положеннями ПК України, законодавець в п. 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України закріпив, що п. 150.1 ст. 150 ПК України застосовується у 2011 році з урахуванням такого: «якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат II календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення».

Вищевказаною нормою ПК України чітко встановлено, що від'ємне значення об'єкта оподаткування платника податку за підсумками І кварталу 2011 року підлягає включенню до витрат II кварталу 2011 року, та надалі враховується при розрахунку об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року. ПК України не передбачено жодних обмежень щодо включення до складу витрат (або до складу від'ємного значення об'єкту оподаткування) II кварталу 2011 року та врахування під час розрахунку об'єкта оподаткування наступних податкових періодів сум від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникли за результатами минулих років та підлягали включенню до складу валових витрат І кварталу 2011 року.

Витрати, що не враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток зазначені у ст. 139 ПК України. Цей перелік є вичерпним та не включає від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, отримане за результатами господарської діяльності в попередні податкові періоди.

Відповідно до Наказу ДПА України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» № 114 від 28.02.2011 року, в рядку 06.6 податкової декларації відображається від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 податкової декларації за попередній звітний (податковий) період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року). Надалі від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року включається до витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 04 декларації).

Таким чином, до рядка 06.6 податкової декларації за II квартал 2011 року та II-III квартали 2011 року включається значення об'єкта оподаткування, відображене в рядку 08 декларації за І квартал 2011 року. При цьому, відповідно до Наказу ДПА України «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання» №143 від 29.03.2003 року (що діяв на момент складання декларації за І квартал 2011 року), рядок 08 декларації не відокремлює від'ємне значення об'єкту оподаткування минулих років і від'ємне значення об'єкту оподаткування І кварталу 2011 року.

Виходячи з вищезазначеного, від'ємне значення об'єкта оподаткування за результатом 2010 року, включене до складу витрат підприємства за І квартал 2011 року, надалі бере участь в розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток наступних звітних періодів як «результат розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року» до його повного погашення.

Тлумачення судами першої та апеляційної інстанцій положень розділу III ПК України та п. 2, 3 підрозділу 4 розділу XX ПК не є текстуальним (буквальним), оскільки ці норми не містять заборони стосовно врахування в наступних податкових періодах від'ємного значення об'єкта оподаткування, яке увійшло до складу І квартал 2011 року з 2010 року.

Отже, висновки судів першої та апеляційної інстанцій сформовані за рахунок перекручування буквального змісту норм ПК України, звуження їх змісту та прав платника податків. В п. 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України йдеться не про результати господарської діяльності платника податків за І квартал 2011 року, а про результати розрахунку об'єкта оподаткування платника податків за І квартал 2011 року. Підміна одного поняття іншим, повністю змінила введений законодавцем на перехідний період механізм врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередній податковий рік.

Відповідно до п. 56-21 ст. 56 ПК України у разі коли норма цього кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Таким чином, якщо п. з підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України припускає неоднозначне трактування його норм, податковий орган повинен прийняти рішення на користь позивача.

Однак, суди першої та апеляційної інстанцій не врахували положення п. 56.21 ст. 56 ПК України, та більше того - трактували норми ПК України на користь податкового органу.

Основним видом господарської діяльності позивача є торгівля автомобілями торгової марки «SUBARU», що підтверджується доданою до матеріалів справи довідкою № 636058 з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України.

Формування від'ємного значення об'єкта оподаткування була підтверджена поданими позивачем до суду першої інстанції первинними документами, а саме.

На підтвердження витрат, зумовлених курсовими різницями при придбанні автомобілів в іноземній валюті у нерезидента, були надані: контракт з Соджицу Корпорейшн, юридичною особою за законодавством Японії, від 04.10.2006 року, з додатками, що передбачає відстрочку оплати придбаних позивачем автомобілів; вантажно-митні декларації. Дані вантажно-митних декларацій підтверджують курсові різниці по валюті оплати - ієні, що існували між датою придбання позивачем автомобілів та датою оплати їх вартості; квитанції банку на придбання іноземної валюти - ієни.

На підтвердження витрат на оплату складських послуг позивач надав: договори про надання логістичних та складських послуг (в тому числі послуг з митного оформлення), укладені позивачем з ЗАТ «Концерн Укравтопром», ТОВ «ВІДІ Термінал Калинівка», ТОВ «М енд С груп»; акти здачі-прийняття робіт, звіти, рахунки-фактури на оплату послуг ЗАТ «Концерн Укравтопром», ТОВ «ВІДІ Термінал Калинівка», ТОВ «М енд С груп»; платіжні доручення позивача на оплату послуг ТОВ «ВІДІ Термінал Калинівка», ТОВ «М енд С груп».

На підтвердження витрат по оплаті праці співробітників протягом 2009-2010 років позивач надав: податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників і сум утриманого з них податку, форма яких була затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 29.09.2003 року № 451.

На підтвердження витрат по сплаті відсотків по короткостроковим кредитам, отриманим протягом 2009-2010 років позивач надав: договір про надання кредитної лінії від 31.03.2009 року.

На підтвердження витрат позивача на рекламні послуги були надані: договори на розміщення зовнішньої реклами з ТОВ Рекламне Агентство «Зірка ЛТД», ТОВ «ЄВРОІВЕНТ», ПП «ЮНІК»; акти здачі-приймання послуг ТОВ Рекламне Агентство «Зірка ЛТД», ТОВ «ЄВРОІВЕНТ», ПП «ЮНІК» та рахунки-фактури на оплату цих послуг; платіжні доручення на оплату послуг ТОВ Рекламне Агентство «Зірка ЛТД», ТОВ «ЄВРОІВЕНТ», ПП «ЮНІК»; диски з фотозвітами ТОВ Рекламне Агентство «Зірка ЛТД», ПП «ЮНІК» та їх роздруковані примірники.

На підтвердження витрат позивача на гарантійний ремонт автомобілів були надані: дилерські договори, що підтверджують обов'язок позивача оплатити гарантійний ремонт; реєстри виконаних гарантійних ремонтів разом з актами виконаних робіт та відповідними заявами на гарантійний ремонт і додатками до заяв.

На підтвердження витрат на оплату послуг транспортування автомобілів позивач надав: договори про надання послуг з перевезення з ФОП ОСОБА_5, ТОВ «Хартрансавто», ТОВ «Магістраль-Авто», ТОВ «Е.Х. ХАРМС АВТОМОБІЛЬ ЛОГІСТІК УКРАЇНА», ФОП ОСОБА_7; акти прийому-передачі послуг перевезення автомобілів разом з товарно-транспортними накладними і рахунками-фактурами, наданих позивачу ФОП ОСОБА_5, ТОВ «Хартрансавто», ТОВ «Магістраль-Авто», ТОВ «Е.Х. ХАРМС АВТОМОБІЛЬ ЛОГІСТІК УКРАЇНА», ФОП ОСОБА_7; лист ТОВ «Е.Х. ХАРМС АВТОМОБІЛЬ ЛОГІСТІК УКРАЇНА», що підтверджує чинність договору транспортного експедирування вантажних перевезень від 14.04.2008 року.

На підтвердження оплати послуг, що зумовили формування від'ємного значення об'єкта оподаткування протягом 2009 та 2010 років позивач надав до суду першої інстанції банківські виписки по рахунку позивача.

Колегія суддів звертає увагу на те, що всі вищеописані витрати були перевірені та підтверджені в актах перевірки позивача від 19.03.2012 року № 48/22-604/34294671 та від 15.06.2010 року № 206/23-611/34294671, копії яких додані до матеріалів справи.

Згідно з ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим визнається рішення, ухвалене на основі повно і всебічно з'ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених доказами, які були досліджені в судовому засіданні і які відповідають вимогам закону про їх належність та допустимість, або обставин, що не підлягають доказуванню, а також якщо рішення містить вичерпні висновки суду, що відповідають встановленим на підставі достовірних доказів обставинам, які мають значення для вирішення справи (абз.4 п. 2 постанови Пленуму Верховного Суду України від 18.12.2009 року № 14).

Однак, судом першої інстанції не була досліджена правомірність зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток позивача на 57 594 633,00 гривні, а судом апеляційної інстанції залишено це поза своєю увагою, що само по собі дає підстави стверджувати про необґрунтованість рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції дійшла до висновку, що позивачем правомірно відображено у складі витрат II, ІІ-ІІІ, ІІ-ІV кварталів 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування, сформоване станом на 01.01.2011 року.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Враховуючи, що суди повно і правильно встановили фактичні обставини справи, але неправильно застосували норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260 та ухвалення нового судового рішення.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 160, 167, 220-232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Субару Україна» - задовольнити.

Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 12.12.2012 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.05.2013 року у справі № 2а-12198/12/2670 - скасувати в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в цій частині.

Скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.04.2012 року № 0000792260, прийняте Державною податковою інспекцією у Подільському районі м. Києва Державної податкової служби, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 57 594 633,00 гривні.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова

Судді: М.І. Костенко

І.В. Приходько