Постанова

від 08.09.2014 по справі 820/3574/13-а

ХАРКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Харківський окружний адміністративний суд 61004, м. Харків, вул. Мар'їнська, 18-Б-3, inbox@adm.hr.court.gov.ua

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

08 вересня 2014 р. № 820/3574/13-а

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Нуруллаєва І.С.,

при секретарі судового засідання - Малишевої І.М.,

за участю: представника позивача - Сидорук Т.П.,

представників відповідача- Журавльової А.І., Перцевої Г.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського окружного адміністративного суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Красноградський млин" до Красноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Красноградський млин", 29.04.2013 року звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Красноградської міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби, в якому просив суд скасувати податкові повідомлення-рішення Красноградської міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби від 11 лютого 2013 року №0000032200, №0000052200 та №0000022200.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 29.05.2013р. адміністративний позов задоволено.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2013р. апеляційну скаргу Красноградської міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби залишено без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.05.2013р. - без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.05.2014р. касаційну скаргу Красноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області задоволено частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.05.2013р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2013р. скасовано в частині задоволення позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 11.02.2013 року №0000032200 та №0000052200, в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.05.2013р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2013р. по справі 820/3574/13-а залишено без змін.

В судовому засіданні представник позивача, з урахуванням результатів касаційного перегляду справи № 820/3574/13-а, посилаючись на доводи викладені в позові та в письмових поясненнях, підтримав позовні вимоги та просив суд скасувати податкові повідомлення - рішення від 11.02.2013 р. № 0000032200, № 0000052200.

В обґрунтування позову позивач посилається на протиправність спірних податкових повідомлень - рішень з причин того, що висновки акту перевірки базуються виключно на суб'єктивних припущеннях перевіряючих осіб відповідача, не підтверджуються документально та об'єктивними даними, та суперечать положенням чинного податкового законодавства.

Представник відповідача в судовому засіданні проти адміністративного позову заперечував, згідно наданих до суду письмових заперечень пояснив, що оскаржувані в даній справі податкові повідомлення-рішення від 11.02.2013 р. № 0000032200, № 0000052200 є цілком законним та обґрунтованим, винесені відповідно до чинного законодавства, а позовні вимоги позивача є безпідставними та необґрунтованими, посилаючись на письмові заперечення.

Суд, вивчивши доводи позову та заперечень проти нього, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав.

Судом встановлено, що позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Красноградський млин" зареєстрований 17.05.2002 р. в Красноградській районній державній адміністрації Харківської області, включений до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України з ідентифікаційним кодом 31889680, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи (бланк серія А00 № 167321) (а.с. 147, т.2). З 04.06.2002 р. ТОВ "Красноградський млин" зареєстрований як платник податку на додану вартість згідно свідоцтва № 27898202 від 07.06.2002 р. (бланк серія НБ № 117236) (а.с.149, т.2). Згідно довідки відділу статистики у Красноградському районі Головного управління статистики у Харківській області АБ № 499726 від 20.07.2012 р., основним видом господарської діяльності ТОВ "Красноградський млин" є виробництво продуктів борошномельно - круп'яної промисловості (код КВЕД 10.61) (а.с.148,т.2).

Суд зазначає, що пунктом 75.1. статті 75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Пунктом 75.1.2 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

На підставі наказу № 602 від 20.11.2012 р., згідно із п. 77.1, п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України, фахівцями Красноградської міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби проведено виїзну планову перевірку ТОВ "Красноградський млин" код ЄДРПОУ 31889680 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2011 р. по 30.09.2012 р., валютного та іншою законодавства за період з 01.07.2011 р. по 30.09.2012 р.

За результатами перевірки складено акт від 23.01.2013 р. № 30/22.1/31889680 (а.с.28-60, т.1).

Відповідно до висновків акту перевірки податковим органом встановлено порушення вимог пп. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135, п. 138.4. ст. 138, абз. 2 пп. 153.2.6. п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування всього на суму 506 174,00 грн., в т.ч. по періодах: за 1 квартал 2012 р. на суму 364 648,00 грн., за перше півріччя 2012 р. на суму 763 296,00 грн., за 9 місяців 2012 р. на суму 506 174,00 грн. та встановлено заниження податку на прибуток всього на суму 135 972,00 грн., в т.ч. по періодах: за 2-4 квартали 2011 р. на суму 34 340,00 грн., за 1 квартал 2012 р. на суму 8 722,00 грн., за півріччя 2012 р. на суму 29 070,00 грн., за 9 місяців 2012 року на суму 101 632,00 грн.

На вищевказаний акт перевірки були надані письмові запереченнями (вих. № 40 від 30.01.2013 р.), що залишені Красноградською міжрайонною державною податковою інспекцією Харківської області Державної податкової служби без задоволення, згідно відповіді № 484/10/22.0-013 від 06.02.2013 р. (а.с.82-85, т.1).

На підставі зазначеного акту перевірки від 23.01.2013 р. № 30/22.1/31889680 відповідачем 11.02.2013 р. винесені податкові повідомлення - рішення: форма "П" за № 0000052200, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 3 квартал 2012 року по податковій декларації № 9069925863 від 08.11.2012 р. у розмірі 506 174,00 грн. та форма "Р" за № 0000032200, яким позивачу збільшено суму грошових зобов'язань по податку на прибуток у розмірі 161 380,00 грн., у т.ч. основний платіж - 135 972,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 25 408,00 грн. (а.с.23-25,т.1).

Не погодившись з винесеними податковими повідомленнями - рішеннями, ТОВ "Красноградський млин" звернулося зі скаргою (вих. № 73 від 22.02.2013 р.) до контролюючого органу.

Рішенням Державної податкової служби у Харківській області (вих. № 2163/10/10.2-17 від 19.04.2013 р.) скарга позивача залишена без задоволення, а спірні податкові повідомлення - рішення без змін. (а.с.122-126, т.1).

Перевіряючи вищевказані висновку акту перевірки від 23.01.2013 р. № 30/22.1/31889680 та прийняті на їх підставі спірні податкові повідомлення - рішення від 11.02.2013 р. № 0000052200 та № 0000032200 на відповідність вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, суд виходить з наступного.

Щодо заниження інших доходів у 2-4 кварталі 2011 р. судом встановлено наступне.

В акті перевірки відповідач посилається на порушення вимог пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело, на думку податкового органу, до заниження інших доходів за 2-4 квартали 2011 р. на загальну суму 128 612,00 грн., у зв'язку з реалізацією у листопаді та грудні 2011 р. невласних висівок. При цьому вказана сума заниженого доходу визначена податковим органом виходячи із середньої ціни реалізації висівок (за один кг.): у листопаді 2011 р. - 0,69 грн. без ПДВ, у грудні 2011 р. - 0,60 грн. без ПДВ.

З матеріалів справи встановлено, що позивач за даними Звіту про рух хлібопродуктів, товарів і тари на елеваторах у листопаді 2011 року мав залишок невласних висівок (-168 703) кг, у грудні 2011 року - (-20 345) кг.

ТОВ "Красноградський млин" під час здійснення реалізації вказаних висівок у листопаді та грудні 2011 р. сформовано на субрахунку 701 "Дохід від реалізації продукції" дохід у 4 кварталі 2011 р. від реалізації продукції і включено до рядку 02 "Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт,послуг)" декларації по податку на прибуток.

Пунктом 20 статті 1 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 року № 37-IV визначено, що висівки є побічними продуктами переробки зерна, а тому, їх реалізація іншим суб'єктам господарювання, в розумінні податкового обліку, є операційною діяльністю позивача.

У рядку 03 ІД "Інші доходи" декларації по податку на прибуток відображаються всі інші доходи, що не пов'язані із основною (операційною) діяльністю підприємства.

Підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що інші доходи включають в тому числі вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни.

Відповідно до розділу XIX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України положення пункту 1.20 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" діють до 01.01.2013 р. Тобто, на момент виникнення спірних правовідносин (2-4 квартали 2011 р.) діяли норми пункту 1.20 "звичайна ціна" статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Проте, в акті перевірки відсутні будь-які посилання про те, що визначена податковим органом середня ціна реалізації висівок ( за один кг.) у листопаді 2011 р. - 0,69 грн. без ПДВ, у грудні 2011 р. - 0,60 грн. без ПДВ, відповідає звичайній ціні, у розумінні вимог п. 1.20 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Також податковим органом не вказаний ані розрахунок наведеної ціни, ані метод (спосіб, документи) її визначення.

У зв'язку з цим та враховуючи, зауваження щодо з'ясування обставин по справі ,Вищого адміністративного суду України, викладену в ухвалі від 13.05.2014 р., судом з'ясовано, що обраний податковим органом метод розрахунку суми інших доходів, порушує права та інтереси позивача у справі, оскільки визначений відповідачем об'єкт оподаткування (128 612,00 грн.) проведений не у порядку та не у спосіб, передбачений законодавством.

Отже, за відсутності в акті перевірки посилань на належні та допустимі докази, розрахунок вказаного об'єкту оподаткування по податку на прибуток є лише припущенням податкового органу, непідкріплений документально.

Також суд відмічає, що відповідно до п. 135.1. ст. 135 Податкового кодексу України, доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті та інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

У відповідності до пп. 135.4.1. п. 135.4. ст. 135 Податкового кодексу України, дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу.

Згідно пп. 14.1.202. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

З наведених норм Податкового кодексу України вбачається, що доходи, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137 ПКУ, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються зокрема із доходів від операційної діяльності. Відповідно, реалізація висівок пов'язана із основною діяльністю платника податків, а тому ТОВ "Красноградський млин" мало право визначати по операціям з їх реалізації у листопаді та грудні 2011 р. дохід від операційної (основної) діяльності позивача і це не заперечується відповідачем.

Відповідно до пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14 ПКУ витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

На підставі п. 138.1. ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Виходячи з вищезазначених положень Податкового кодексу України, при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, останній визначається шляхом зменшення суми доходів (рядок 01 податкової декларації з податку на прибуток) на витрати від операційної діяльності та інші витрати (рядки 05 та 06 податкової декларації з податку на прибуток відповідно).

Матеріалами справи підтверджено, що при реалізації висівок позивач у 4 кварталі 2011 року не формував собівартість та інші витрати.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що таке відображення в обліку операцій по реалізації висівок не призводить до невірного визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток, оскільки платником податку не були сформовані витрати (собівартість та інші витрати) у 4 кварталі 2011 р., а відповідно, це не призвело до заниження доходів (інших доходів тощо) у вказаному періоді.

Таким чином, враховуючи усе вищевикладене, суд вважає, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 11.02.2013 р. № 0000032200 в частині визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 29 581,00 грн. (128 612,00 грн. х 23 % (ставка податку у 2011 році) прийняте необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття суб'єктом владних повноважень відповідного рішення.

З урахуванням положень чинного законодавства України та обставин справи, суд дійшов висновку, що в частині протиправності вказаного податкового повідомлення - рішення з підстав неправильного зазначення об'єкту оподаткування, позовні вимоги є обґрунтованими і підлягають задоволенню.

Щодо доводів відповідача про неправомірне формування позивачем витрат (собівартості, інших витрат) по взаємовідносинам із пов'язаною особою судом з'ясовано наступне.

В акті перевірки відповідачем встановлені порушення вимог абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України, що призвели до завищення:

- витрат у рядку 05.1 СВ декларацій "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів" на загальну суму 819 850,00 грн., в т.ч. по періодах: за 1 квартал 2012 р. на суму 380 177,00 грн., за півріччя 2012 р. на суму 767 694,00 грн., за 9 місяців 2012 р. на суму 819 850,00 грн.;

- витрат у рядку 06.1 декларації "Адміністративні витрати" за період з 01.01.2012 р. по 30.09.2012 р. на загальну суму 38 004,00 грн., в т.ч. по періодах: за 1 квартал 2012 р. на суму 16 673,00 грн., за півріччя 2012 р. на суму 36 339,00 грн., за 9 місяців 2012 р. на суму 38 004,00 грн.;

- витрат у рядку 06.2 декларації "Витрати на збут" за період з 01.01.2012 р. по 30.09.2012 р. на загальну суму 17 082,00 грн., в т.ч. по періодах: за 1 квартал 2012 р. на суму 7 520,00 грн., за півріччя 2012 р. на суму 15 972,00 грн., за 9 місяців 2012 р. на суму 17 082,00 грн.;

- витрат у рядку 06.4 ІВ декларації "Інші витрати" за період з 01.01.2012 р. по 30.09.2012 р. на загальну суму 9 354,00 грн., в т.ч. по періодах: за 1 квартал 2012 р. на суму 1 812,00 грн., за півріччя 2012 р. на суму 8 799,00 грн., за 9 місяців 2012 р. на суму 9 354,00 грн.

Ці порушення встановлені відповідачем шляхом визначення відсотка доходів від реалізації продукції ПАТ "Харківська бісквітна фабрика" від загальної суми доходів від операційної діяльності, отриманих ТОВ "Красноградський млин" за 1, 2, 3 квартали 2012 року. Так, розмір розрахованого відсотка складає у 1 кварталі 2012 р. - 82%, у 2 кварталі 2012 р. - 82%, у 3 кварталі 2012 р. - 74%. Розрахований відповідачем відсоток застосований до загальної суми витрат (рядок 06 податкової декларації з податку на прибуток), понесених ТОВ "Красноградський млин" за 1, 2, 3 квартали 2012 року. Тобто, розрахунок сум витрат проведений податковим органом за "пропорційним" методом. При цьому відповідач посилається на те, що відповідно до норм абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153 ст. 153 Податкового кодексу України в податковому обліку з податку на прибуток витрати, понесені платником податку у зв'язку з продажем товарів пов'язаним особам, не можуть перевищувати доходи від такого продажу. Так, на думку відповідача, поняття витрат, понесених у зв'язку з продажем товарів, у розумінні зазначеної норми Податкового кодексу України охоплює всі витрати, що підлягають урахуванню в податковому обліку у зв'язку зі здійсненням відповідної операції з продажу (в тому числі собівартість та інші витрати). Надлишок витрат (перевищення їх суми над сумою доходу від продажу) не підлягає відображенню в податковому обліку з податку на прибуток і це призвело до неправомірного декларування збитків за 9 місяців 2012 р. на суму 506 174,00 грн.

Судом встановлено, що у перевіреному періоді ТОВ "Красноградський млин" мало взаємовідносини пов'язаною особою - ПАТ "Харківська бісквітна фабрика".

За даними податкових декларацій з податку на прибуток підприємств позивачем визначені:

- у 1 кварталі 2012 року: доходи від операційної діяльності (рядок 02 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 10658380 грн., витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 04 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 11096361 грн.;

- за півріччя 2012 року: доходи від операційної діяльності (рядок 02 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 19155010 грн., зокрема за 2 квартал 2012 року (8496630 грн.), витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 04 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 11096361 грн., зокрема за 2 квартал 2012 р. (8986322 грн.);

- за три квартали 2012 року: доходи від операційної діяльності (рядок 02 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 33092033 грн., зокрема за 3 квартал 2012 року (13937023 грн.), витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 04 податкової декларації з податку на прибуток) у розмірі 33843893 грн., зокрема за 3 квартал 2012 року (13761210 грн.).

В силу положень ст. 46 Податкового кодексу України, показники податкової декларації з податку на прибуток складаються наростаючим підсумком.

Відповідно до п. 138.8. ст. 138 Податкового кодексу України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 р., собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством в обліковій політиці.

Згідно положень ч. 5 ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-XIV, підприємство самостійно визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства.

Підпунктом 7.4.17 облікової політики ТОВ "Красноградський млин", затвердженої наказом № 3-П від 02.01.2013 р., встановлений перелік та склад статей калькуляції виробничої собівартості продукції, а саме: 1) прямі матеріальні витрати: сировина та матеріали, купівельні та комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи та послуги виробничого характеру сторонніх підприємств та організацій, паливо та енергія на технологічні цілі, зворотні відходи (вираховуються); 2) прями витрати на оплату праці: основна заробітна плата, додаткова заробітна плата; 3) інші прями витрати: сума єдиного соціального внеску, витрати, що пов'язані з підготовкою виробництва продукції, відшкодування зносу спеціальних інструментів та засобів цільового призначення, спеціальні витрати, інші прями витрати; 4) загальновиробничі витрати: постійні розподілені загальновиробничі витрати, змінні загальновиробничі витрати.

Отже, чинним законодавством встановлений порядок формування собівартості, що визначається виходячи з фактичних витрат, понесених на виробництво продукції в конкретному періоді, за визначеними на підприємстві обліковою політикою статтями калькуляції.

З аналізу наведених норм суд відмічає, що проведений податковим органом розрахунок собівартості за "пропорційним" методом (способом) не передбачений діючим законодавством, а тому не є правомірним.

Відповідно до пп. 153.2.1 п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України, дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Матеріалами справи підтверджено, що податковим органом, в ході проведення планової перевірки по взаємовідносинам із ПАТ "Харківська бісквітна фабрика", не було встановлено придбання готової продукції за цінами вищими за звичайні ціни та не встановлено реалізації готової продукції нижче цін придбання та нижче звичайних цін (додаток № 2 до акту перевірки "Довідка про загальну інформацію щодо ТОВ "Красноградський млин" та результати його діяльності за період з 01.07.2011 р. по 30.09.2012 р.") . У зв'язку з цим, доводи податкового органу про недоведеність ціни для розрахунку позивачем собівартості є такими, що не відповідають фактичним обставинам справи.

Суд зауважує, що під час проведення перевірки, відповідачем не визначений обсяг доходів від реалізації готової продукції у перевіреному періоді, а також не встановлений фактичний розмір витрат, у тому числі, що формують собівартість реалізованої готової продукції по операціям із пов'язаною особою.

Вимогами п. 137.1. ст. 137 Податкового кодексу України встановлено, що дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Згідно з п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподілений постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Отже, за наведеним законом, однією із подій збільшення витрат є дата отримання доходу, а факт настання такої події у розрізі господарських операцій по реалізації готової продукції, зокрема пов'язаній особі, суб'єктом владних повноважень за правилами ч.3 ст. 2 КАС України у спірних взаємовідносинах не встановлений.

Таким чином, не проведення податковим органом детального та вичерпного дослідження структури доходів та понесених платником податків витрат, у тому числі по господарським операціям із пов'язаною особою, спричиняє необґрунтованість будь-яких висновків, зроблених відповідачем з приводу сформованих позивачем витрат.

Крім цього судом з'ясовано, що спір виник з причин різного тлумачення положень абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України, згідно яких, витрати, понесені у зв'язку з продажем (обміном) товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу (обміну).

Позивач вважає, що ці норми Податкового кодексу України діють лише щодо собівартості, а податковий орган посилається, що вказана норма охоплює усі витрати.

Аналізуючи дану норму суд звертає увагу на приписи статті 138 Податкового кодексу України, яка визначає склад витрат та порядок їх визнання.

Так, відповідно до пункту 138.1 статті 138 цього ж Кодексу витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 14.1.228 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

У відповідності до вимог п. 138.6 ст. 138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується згідно з ціною їх придбання з урахуванням ввізного мита та витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Згідно з п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподілений постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Пунктом 138.5. статті 138 Податкового кодексу України визначено, що інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

Виходячи з положень пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, до складу інших витрат включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємства (пп. 138.10.2. п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України); витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг (пп. 138.10.3. п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України); інші операційні витрати (пп. 138.10.4. п. 138.10 ст. 138 ПКУ). В силу вимог п. 138.4 та п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу України, такі витрати враховуються при визначенні об'єкта оподаткування в періоді їх безпосереднього (фактичного) понесення (виникнення) та не залежать від суми визнаних в цьому періоді доходів та періоду такого визнання.

Отже, лише витрати, що формують собівартість обмежені періодом, в якому визнані доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Такий самий підхід до розуміння витрат слід застосовувати і у відношенні абз. 2 підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України, а саме із словосполучення «витрати, понесені у зв'язку з продажем товарів…», слід розуміти лише витрати, які формують собівартість придбаних та реалізованих товарів, а не усі витрати, про що зазначав позивач.

Таким чином, при продажу виготовленої ТОВ "Красноградський млин" готової продукції пов'язаній особі (ПАТ "Харківська бісквітна фабрика") витрати, понесені у зв'язку з продажем таких товарів, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу. При цьому при визначенні витрат, понесених у зв'язку з продажем таких товарів, враховується тільки їх собівартість, визначена згідно з п. 138.4 ст. 138 Кодексу, без врахування інших витрат, зокрема адміністративних витрат, витрат на збут таких товарів, інших витрат, визначених згідно із пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України.

За даними бухгалтерського обліку ТОВ "Красноградський млин" у перевіреному періоді фактичний розмір собівартості не перевищує суму доходів по операціям реалізації готової продукції пов'язаній особі, у зв'язку з чим, порушення вимог абз. 2 пп. 153.2.6. п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України не відбулося.

Крім того, за даними бухгалтерського обліку ТОВ "Красноградський млин" (довідка № 199 від 14.04.2014 р.) загальна сума усіх витрат за 9 місяців 2012 р. (10215452 грн.) не перевищує суми доходів (10313462 грн.) отриманих позивачем, від реалізації пов'язаній особі готової продукції. Наведене також свідчить про відсутність порушення вимог абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України за 9 місяців 2012 р.

Суд звертає увагу, що одним з принципів податкового законодавства є презумпція правомірності рішень платника податку в разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України). При цьому у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків (пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України).

Аналогічна позиція наведена в Інформаційному листі Вищого адміністративного суду України від 01.11.2011 № 1936/11/13-11.

Таким чином, з системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи суд дійшов висновку про те, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 11.02.2013 р. № 0000052200 та № 0000032200 в частині визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 99 255,00 грн., у т.ч. основний платіж - 79 404,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 19 851,00 грн., є безпідставними та підлягають скасуванню.

Щодо порушення порядку формування витрат собівартості, по яких, на думку податкового органу, не отриманий дохід, судом встановлено наступне.

З матеріалів справи встановлено, що у перевіреному періоді та на підставі первинних документів (детальні реквізити яких, наведені в акті перевірки на сторінках 16-24) ТОВ "Красноградський млин" надані послуги підприємствам та населенню, зокрема: послуги з переробки зерна, послуги з приймання (зберігання, проведення експертизи, лабораторного аналізу тощо) зерна.

На думку податкового органу, витрати, що формують собівартість реалізованих робіт і послуг, залежать від суми доходів від такої реалізації робіт (послуг) і в результаті співставлення даних по рахунках бухгалтерського обліку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг" та 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг" до складу собівартості позивачем надмірно включено витрати, по яких не отримано доходи, а саме: у 2-4 кварталах 2011 р. завищено витрат на суму 20 694,00 грн., у півріччі 2012 р. на суму 72 922,00 грн. та за 9 місяців 2012 р. на суму 105 846,00 грн.

Судом з'ясовано і не заперечується відповідачем те, що по датам складання первинних документів, якими підтверджені факти виконання робіт (надання послуг) суб'єктами господарювання (пов'язаними особами), ТОВ "Красноградський млин" визнані доходи у 4 кварталі 2011 р. на суму 193 265,49 грн., у 2 кварталі 2012 р. на суму 75 821,12 грн. та у 3 кварталі 2012 р. на суму 25 302,30 грн., та визнані у цих періодах у повному обсязі суми понесених позивачем витрат, що формують собівартість реалізованих робіт і послуг, зокрема: у 4 кварталі 2011 р. на суму 213 959,25 грн., у 2 кварталі 2013 р. на суму 148 742,68 грн., у 3 кварталі 2013 р. на суму 58 226,69 грн.

Пунктом 135.4. статті 135 Податкового кодексу України визначено, що дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань.

Згідно п. 135.2. ст. 135 Податкового кодексу України, доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Вимогами абз. 2 п. 137.1. ст. 137 Податкового кодексу України передбачено, що дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг. Тобто, доходи визнаються по даті складання первинного документу - акту виконаних (наданих) послуг (робіт).

Пункт 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 р. передбачає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Згідно п. 138.4. ст. 138 ПКУ витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Суд відмічає, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг формується за наступними правилами, а саме: згідно п. 138.6. ст. 138 Податкового кодексу України, собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу. У відповідності до п. 138.8. ст. 138 Податкового кодексу України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Аналіз зазначених пунктів статті 138 Податкового кодексу України вказує на те, що ці норми не містять будь-яких обмежень щодо формування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг в залежності від розміру доходу від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

З урахуванням наведених норм Податкового кодексу України суд дійшов висновку про те, що в силу п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що формують собівартість, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (виконаних робіт, наданих послуг). При цьому, розмір таких витрат визнається у повному обсязі та не залежить від суми визнаних в цьому періоді доходів. Тобто, позивач мав право визнавати витрати у перевіреному періоді у повному обсязі у момент отримання доходу та не обмежувати їх розмір сумою таких отриманих доходів.

Враховуючи вищенаведене, висновок, який зроблено відповідачем в акті перевірки, про завищення позивачем витрат у рядку 05.1 СВ декларацій "Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів" на загальну суму 126 540,00 грн. в т.ч. по періодах: у 2-4 кварталі 2011 р. на суму 20 694,00 грн., у півріччі 2012 р. на суму 72 922,00 грн., у 9 місяців 2012 р. на суму 105 846,00 грн., є необґрунтованим та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи. Відповідно, заниження податку на прибуток у 2-4 кварталах 2011 р. у розмірі 4 759,00 грн. = (20 694,00 грн. х 23% (ставка податку у 2011 році) та за 2-3 квартали 2012 р. у розмірі 22 228,00 грн. = (105 846,00 х 21 % (ставка податку у 2012 році), не мало місця.

Отже, позивачем не було допущено порушень вимог п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим, податкове повідомлення - рішення відповідача від 11.02.2013 р. № 0000032200 в частині визначення суми грошових зобов'язань по податку на прибуток у розмірі 32 544,00 грн., у т.ч. основний платіж - 26 987,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 5 557,00 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до п. 4 - п. 6 розділу 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 984 від 22.12.2010 р., передбачено, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Натомість, суд зазначає, що акт перевірки, який став підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень був складений без врахування усіх фактичних обставин, що потягло за собою необґрунтовані висновки та безпідставні рішення податкового органу.

Відповідно до ч.1 ст. 9 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України.

Як встановлено приписами ст. 19 Конституції України відповідач - суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Суд зазначає, що відповідач не надав належних доказів правомірності висновків акту перевірки та винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки, факт вказаних порушень позивачем вимог податкового законодавства не знайшов свого підтвердження при судовому розгляді справи.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Суд звертає увагу на те, що будь-яке рішення чи дії суб'єкта владних повноважень має бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, мати під собою конкретні об'єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до п.3 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку. Також рішення суб'єкта владних повноважень не може ґрунтуватися на припущеннях.

Виходячи з вище викладеного суд приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення № 0000052200 та 0000032200 від 11.02.2013 р. винесені з порушенням норм чинного законодавства та підлягають скасуванню, як такі що прийняті з порушенням ч.3 ст.2 КАС України, а позовні вимоги позивача підлягають задоволенню.

Відповідно до ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійсненні нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

Керуючись ст. ст. 159-163, 167, 186, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, Харківський окружний адміністративний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Красноградський млин" до Красноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень - рішень - задовольнити.

Скасувати податкові повідомлення - рішення Красноградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області від 11.02.2013 р. № 0000032200 та № 0000052200.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Красноградський млин" (код ЄДРПОУ 31889680, місцезнаходження: 63303, Харківська область, Красноградський район, м. Красноград, вул. Полтавська, 186) сплачений при поданні позову судовий збір в розмірі 2 294,00 грн. (дві тисячі двісті дев'яносто чотири грн. 00 коп.).

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Харківського апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 цього Кодексу, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Повний текст постанови виготовлено 11 вересня 2014 року.

Суддя Нуруллаєв І.С.