Ухвала

від 09.12.2014 по справі 2а-17752/10/2670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"09" грудня 2014 р. м. Київ К/9991/42428/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Рибченка А.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.12.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2011 у справі № 2а-17752/10/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Анчар Груп"

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва

за участі Прокуратури міста Києва

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції, в якому заявлено вимоги скасувати податкові повідомлення - рішення від 24.11.2010 № 0008632312/0, № 0008642312/0 та № 0008652312/0, якими позивачеві визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 21 974 152,00 грн., за платежем "акцизний збір із вироблених в Україні товарів" у розмірі 204 559,00 грн. та визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) у розмірі 11 980 756,00 грн.

Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, позов задоволено повністю.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить зазначені судові рішення скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Прокуратура міста Києва підтримали вимоги касаційної скарги державного податкового органу шляхом подання заяви про приєднання до касаційної скарги в порядку ст. 217 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши матеріали справи і касаційну скаргу, заслухавши доповідь судді, Вищий адміністративний суд України зазначає наступне.

Судами першої і апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що підставою для прийняття оспорюваних позивачем податкових повідомлень-рішень були висновки, викладені у акті від 08.11.2010 про результати виїзної планової перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 11.02.2008 по 30.06.2010, про порушення позивачем п. 2.1, пп. 2.3.1 п. 2.3. ст. 2 , пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 , п. 4.1 ст. 4 . пп. 7.2.4 п. 7.2 пп. 7.3.1 п. 7.3, пп. 7.4.1, пп. 7.4.5 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5, пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 від 03.04.1997 № 168/97-ВР Закону України "Про податок на додану вартість ", п. 5.1, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємства", статей 2 , 3 , 4 Декрету КМУ "Про акцизний збір" від 26.12.1992 № 18-92 , що призвело до заниження ПДВ, податку на прибуток та акцизного збору у період, що перевірявся.

Висновок податкового органу про порушення позивачем вимог Законів № 168/97-ВР та № 334/94-ВР вмотивовано тим, що дані податкового обліку позивача (податковий кредит та валові витрати) за наслідками господарських операцій з ПП "Епіфіт" сформовані неправомірно, оскільки, з урахуванням тих обставин, що контрагент позивача зареєстровано на підставну особу, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, позбавлені юридичної сили, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального настання правових наслідків та як наслідок про нікчемність правочину. Порушення вимог Декрету КМУ "Про акцизний збір" від 26.12.1992 № 18-92 полягало у виготовленні позивачем підакцизної продукції, що полягало у додаванні до придбаних низькооктанових нафтопродуктів (бензин А-76, А-92, дизпаливо) необхідних компонентів та присадок з метою підвищення октанового числа цих нафтопродуктів до А-95, які у подальшому реалізовувались, проте акцизний збір з оборотів реалізованого бензину А-95 не нараховувався та до бюджету не сплачувався.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що на момент складення первинних документів, на підставі яких позивачем було сформовано валові витрати та податковий кредит, контрагент позивача ПП "Епіфіт" мав господарську та спеціальну податкову правосубєктність, був зареєстрований у ЄДР, тому, враховуючи презумцію добросовісності платника податків та використання придбаної продукції у господарській діяльності із подальшою її реалізацією, дані податкового обліку сформовані позивачем правомірно, а позиція державного податковго органу є протиправною.

Так, у п. 1.3 ст. 1 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (втратив чинність 01.01.2011) платника податку визначено як особу, яка згідно із цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем.

Згідно з п. 10.2 ст. 10 того самого Закону платники податку, визначені у підпунктах "а", "в", "г", "д" п. 10.1 цієї статті, відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту і своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону.

Податкові зобов'язання з ПДВ у відповідності до положень Закону № 168/97ВР визначаються сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності (пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 цього Закону).

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Згідно з пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97ВР не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

У відповідності з п. 5.1 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції чинній на момент виникнення спірних відносин) валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці з врахуванням обмежень, встановлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Згідно з пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Слід зазначити, що п. 5.11 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" заборонено установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

Отже, визначальним фактором для формування платником податків своїх даних податкового обліку є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а здійснені витрати підтверджені відповідними первинними документами. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Водночас, наявність або відсутність окремих документів, як і помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю були.

Як встановлено судами, що придбана продукція у ПП "Епіфіт" була використана у господарській діяльності позивача із наступною реалізацією, а товарність господарських взаємовілносин між позивачем та його контрагентом відповідачем не заперечувалась. При цьому судами цілком правомірно було відхилено доводи позивача щодо нікчемності вказаних господарських взаємовідносин з посиланням на реєстрацію контрагента позивача на підставну особу, оскільки для кваліфікації правочину за ст. 228 Цивільного кодексу України має враховуватись вина сторони, внаслідок чого необхідно довести наявність умислу у сторін при укладенні та вчиненні конкретного правочину щодо настання певних протиправних наслідків. Наявність чи відсутність певних обставин встановлюється на підставі будь-яких фактичних даних, що мають значення для справи, та які є доказами у розумінні ст. 69 Кодексу адміністративного судочинства України та відповідають висунутим процесуальним законом критеріям належності, допустимості та достовірності таких доказів. Тому, за обставин, які склалися у даній справі, визначенню правочину як такого, що є нікчемний, повинен передувати або вирок суду про притягнення учасника (учасників) такого правочину до кримінальної відповідальності, який би набрав законної сили, або рішення суду про визнання правочину недійсним.

Всупереч вимогам ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України відповідачем таких доказів надано не було.

Також суди визнали безпідставною позицію державного податкового органу про обов'язок позивача декларувати податкові зобов'язання по акцизному збору, оскільки, як зазначили суди, виробництвом нафтопродуктів може вважатися діяльність з виготовлення нафтопродуктів, яка включає всі стадії технологічного процесу перероблення нафти, і тільки за таких умов підприємство може класифікуватися як виробник нафтопродуктів.

Судами встановлено, що у даному випадку Товариство виготовляло високооктанові бензини та дизпаливо, використовуючи як сировину придбані для оптової торгівлі низькооктанові бензини, дизпаливо i додаючи до них відповідні присадки. Виготовлення бензинів сумішевих на загальних підставах шляхом змішування бензинів низькооктанових марок з присадками здійснювалось підприємством на підставі технологічних регламентів установок зі змішування бензинів з присадками для одержання бензинів з високим октановим числом на орендованому обладнанні. Отже, за висновками судів, такі операції не є операцією з виробництва нафтопродуктів в розумінні ст. 2 Декрету від 26.12.1992 № 18-92 КМУ "Про акцизний збір" , а позивач - платником акцизного збору.

Декретом № 18-92 (ст. 2) платниками акцизного збору з нафтопродуктів визначено виключно суб'єктів підприємницької діяльності (їх філії, відділення (інші відокремлені підрозділи)) - виробників нафтопродуктів на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

Законом № 313/96-ВР встановлено перелік нафтопродуктів та ставки акцизного збору на них відповідно до кодів виробів за Гармонізованою системою опису та кодування товарів (далі - ГС). До цього переліку включено різні види нафтопродуктів (легкі дистиляти, спеціальні бензини, бензини моторні, середні дистиляти, гас, бензини моторні, важкі дистиляти), що визначаються за ГС у товарній групі 2710.

Згідно із Законом № 2371-III (група 27 "Енергетичні матеріали; нафта та продукти її перегонки; бітумінозні речовини; воски мінеральні") нафту або нафтопродукти, одержані з бітумінозних мінералів, включаючи аналогічні продукти, які містять головним чином змішані ненасичені вуглеводні, одержані будь-яким способом, за умови, що маса неароматичних складових частин перевищує масу ароматичних, віднесено до товарної підпозиції 2710 00 УКТ ЗЕД. УКТ ЗЕД базується на ГС. В УКТ ЗЕД з товарної підпозиції 2710 11 00 до товарної підпозиції 2711 містяться легкі дистиляти, спеціальні бензини, моторні бензини, середні дистиляти, гас, важкі дистиляти, паливо рідке (мазут) та мастила й інші масла. При цьому залежно від вмісту свинцю (не більш як 0,013 г/л або понад 0,013 г/л), певного октанового числа та вмісту ВКД бензини моторні класифікуються за окремими кодами УКТ ЗЕД.

Згідно з п. "б" ст. 3 Декрету № 18-92 обороти з реалізації (передачі) товарів (продукції) для виробництва підакцизних товарів не є об'єктом оподаткування акцизним збором.

Пунктом 6.8 Положення № 111 передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності - виробники, які придбавають підакцизні товари (крім спирту етилового), що є сировиною для виробництва інших підакцизних товарів i відповідно до законодавства не підлягають оподаткуванню акцизним збором, повинні обов'язково мати довідку податкового органу за місцем реєстрації за формою, наведеною у додатку 5 до Положення № 111.

Такою пільгою можна скористатися за умови фактичної наявності у суб'єкта підприємництва, якому реалізується продукція для виготовлення з неї іншого підакцизного товару, необхідних можливостей (умов, ресурсів) для здійснення такого виготовлення та за умови класифікації згідно з чинним законодавством діяльності суб'єкта підприємництва як виробництва, а самого суб'єкта - виробником.

Виробництво нафтопродуктів в Україні не ліцензується, але діяльність суб'єкта підприємництва може визначатись як виробництво нафтопродуктів відповідно до норм i положень законодавчих i нормативно-правових актів та нормативно-технічної документації, що передбачають комплекс відповідних умов (вимог).

По-перше, в установчих документах (статуті) підприємства повинні бути зазначені мета i предмет господарської діяльності.

По-друге, згідно з діючою в Україні нормативною документацією (ГОСТ 15.001-88 "Система разработки и постановки продукции на производство. Продукция производственно-технического назначения", ГОСТ 15.302-81 "Постановка на производство продукции, ранее освоенной на других предприятиях" та ГОСТ 15.001-73 "Разработка и постановка продукции на производство", ГОСТ 2084-77 або ТУУ 00149943.501-98, яким має відповідати виготовлений бензин та ін.) суб'єкту підприємництва необхідно виробити дослідну партію бензинів i провести кваліфікаційні випробування, токсикологічні дослідження та отримати висновок головного санітарного лікаря, розробити технологічний регламент на виробництво, документально оформити i здійснити постановку продукції на серійне виробництво, запровадити систему контролю за якістю готової продукції, провести в органах Держспоживстандарту сертифікацію продукції (наказ № 498, постанова № 1442).

По-третє, відповідно до наказу № 274 до обсягу виробленої продукції не включається дохід, одержаний від непромислових видів діяльності підприємства: зокрема, таких як: перепродаж покупних матеріалів, напівфабрикатів, виробів, які відпускаються на сторону без додаткової промислової обробки на даному підприємстві (навіть якщо перевіряється їх якість, здійснюється розлив у пляшки, розфасування, пакування та інші подібні операції); проведення технічного контролю, лабораторних аналізів, випробувань продукції тощо; підготовка науково-технічної продукції; надання транспортних, вантажно-розвантажувальних послуг; ремонт транспортних засобів, ремонт будівель та споруд. Статистичне спостереження за формою № 1-П (термінова) місячна проводиться згідно із Законом № 2614-ХІІ. Терміновий звіт про виробництво промислової продукції (робіт, послуг) (форма № 1-П (термінова) місячна) повинен щомісяця складатися підприємствами та відособленими підрозділами підприємств усіх галузей економіки, які знаходяться на території України i займаються видами діяльності, що класифікуються за секціями C, D (підсекції від DA до DN), E КВЕД, незалежно від основного виду діяльності та форми власності.

По-четверте, Державним класифікатором України ДК 009-96 "Класифікація видів економічної діяльності" (за текстом - КВЕД) (введено в дію 01.07.1997, затверджено наказом Держстандарту України від 22.10.1996 № 441) у секції D "Обробна промисловість" визначено підсекцію DF, розділ 23 "Виробництво коксу, продуктів нафтопереробки та ядерного палива", групу 23.2 "Нафтопереробка", клас 23.20, підклас 23.20.0 "Продукти нафтопереробки". Цей підклас включає виробництво палива для двигунів, бензину, гасу, дизпалива, інших видів палива для літаків, морських та військових кораблів, тепловозів, виробництво масел та нафти, включаючи остаточні продукти переробки нафти. КВЕД є складовою частиною державної системи класифікації i кодування техніко-економічної та соціальної інформації. Також i загальна класифікація галузей народного господарства є складовою частиною єдиної системи класифікації i кодування техніко-економічної i статистичної інформації, яка використовується суб'єктами господарювання та іншими учасниками господарських відносин.

Необхідно також врахувати, що згідно з постановою № 632 нафтопродукти визначені як продукти, які одержують після переробки нафти на нафтопереробних заводах.

Державним класифікатором продукції та послуг ДК 016-97, затвердженим наказом № 822 (чинний з 1 січня 1999 року), визначено коди та перелік продуктів нафтоперероблення (рідких та газоподібних), до яких належить бензини, гас, масла i т. д.

Категорія "Продукти нафтоперероблення рідкі" включає "відбензинену нафту", а також легку, середню i важку фракції нафти, з більш чи менш широким фракційним складом, отримані шляхом перегонки чи перероблення сирої нафти, чи нафти, одержаної з бітумінозних мінералів: бензин, уайт-спірит, гас, газойлі, мазути, масла веретенні i мастила, масла білі.

Бензини як продукти переробки нафти класифікуються у секції D "Продукція обробної промисловості" підсекції DF "Кокс, продукти нафтоперероблення та паливо ядерне" розділу 23 групи 23.2 класу 23.20 "Продукти нафтоперероблення".

Цим класифікатором визначено також перелік послуг з оптової та роздрібної торгівлі зазначеними продуктами.

Крім цього, відповідно до наказу № 213 нафтопереробні підприємства визначено як підприємства з виробництва нафтопродуктів з нафти та інших початкових матеріалів.

По-п'яте, згідно з наказом № 291 рахунок 23 "Виробництво" призначено для узагальнення інформації про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг). За дебетом рахунку 23 "Виробництво" відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати i втрати від браку продукції (робіт, послуг) з технологічних причин, за кредитом - вартість фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції (у дебет рахунків 26, 27), вартість виконаних робіт i послуг (у дебет рахунку 90), собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, робіт, послуг. Аналітичний облік за рахунком 23 "Виробництво" ведеться за видами виробництв, за статтями витрат i видами або групами продукції, що виробляється.

По-шосте, відповідно до ст. 1 Закону № 1775-III виробництво (виготовлення) - це діяльність, пов'язана з випуском продукції, яка включає всі стадії технологічного процесу, а також реалізацію продукції власного виробництва. Тобто у підприємства - виробника нафтопродуктів має бути відповідна організаційно-виробнича інфраструктура, штатна чисельність працівників промислової діяльності (промисловий персонал, зайнятий в основному та другорядних видах діяльності підприємства), технічні та інші засоби для забезпечення процесу виробництва.

Крім цього, згідно зі ст. 18 Закону № 2097-ХІІ (при ввезенні на митну територію України та вивезенні за межі цієї території товарів) переробка або обробка товарів у даній країні вважається достатньою, якщо: декларовані товари класифікуються в тарифній позиції іншій, ніж матеріали чи вироби, що походять з третіх країн i були використані для їх виготовлення; у вартості декларованих товарів частка добавленої вартості становить не менш як 50%. Не можуть визнаватися як достатня переробка товарів такі технологічні операції: щодо схоронності товарів під час їх зберігання чи транспортування; підготовка товарів для продажу i транспортування (подрібнення партії, формування відправлень, сортування та переупакування); прості складальні операції; змішування товарів (компонентів) без надання одержаній продукції характеристик, що істотно відрізняють її від вхідних складових.

Зазначені обставини у встановленому законом порядку не були належним чином перевірені ні судом першої, ні апеляційної інстанції.

Враховуючи наведене, висновок суду першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції щодо скасування податкового повідомлення - рішення № 0008642312/0, яким позивачеві державний податковий орган визначив суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем "акцизний збір із вироблених в Україні товарів" у розмірі 204 559,00 грн., є передчасним і не може вважатися обґрунтованим.

З огляду на викладене судові рішення першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню в частині, а справа в цій частині направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.12.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.06.2011 у справі № 2а-17752/10/2670 в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення - рішення від 24.11.2010 № 0008642312/0 скасувати, а матеріали справи в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції, в решті - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-239 1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді Г.К. Голубєва

А.О. Рибченко