Ухвала

від 06.05.2015 по справі 2а-4007/12/1370

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 травня 2015 року Справа № 876/5772/14

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Костіва М.В. та Бруновської Н.В.,

з участю секретаря судового засідання - Керод Х.І.,

а також сторін (їх представників):

від позивача - Рак В.М.;

від відповідача - Павлюк Б.З.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській обл. та Товариства з обмеженою відповідальністю «Яричів» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2014р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Яричів» до Державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо збільшення грошових зобов'язань з податку на додану вартість і податку на прибуток, зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток,-

В С Т А Н О В И Л А:

03.05.2012р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Яричів» звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати винесені відповідачем Державною податковою інспекцією /ДПІ/ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської обл. Головного управління /ГУ/ Міндоходів у Львівській обл. податкові повідомлення-рішення №№ 0000052301, 0000062301 від 27.01.2012р. та №№ 0000732301, 0000742301, 0000752301 від 14.11.2011р. (Т.1, а.с.2-19).

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2014р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської обл. ГУ ДФС у Львівській обл. № 0000752301 від 14.11.2011р. (повністю), № 0000062301 від 27.01.2012р. в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання по податку на додану вартість /ПДВ/ в розмірі 585111 грн. 15 коп., в тому числі за основним платежем 582760 грн. 90 коп. та штрафними санкціями 2350 грн. 25 коп., № 0000052301 від 27.01.2012р. в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в розмірі 579231 грн. 50 коп., в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.3, а.с.44-62).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржили сторони.

У своїй апеляційній скарзі позивач ТзОВ «Яричів», покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, невідповідність висновків суду обставинами справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду в частині відмови у задоволенні частини позовних вимог та постановити нове рішення, яким визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: № 0000062301 від 27.01.2012р. в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання по ПДВ в розмірі 591581 грн. 15 коп., в тому числі за основним платежем 589230 грн. 90 коп. та за штрафними санкціями 2350 грн.25 коп.; № 0000052301 від 27.01.2012р., в іншій частині постанову суду залишити без змін (Т.3, а.с.83-88).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивач не несе відповідальності за фінансово-господарську діяльність контрагента та його знаходження за юридичною адресою. Неможливість проведення перевірки контрагентів платника податків, неподання ними звітності тощо не є підставами для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови для отримання такого відшкодування та має усі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Окрім того, правочин, укладений між ТзОВ «Яричів» та ТзОВ «ТД «Нові перспективи», не можна вважати нікчемним, оскільки відсутні докази того, що він укладений з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Також в судовому порядку визнані протиправними дії податкового органу щодо проведення перевірки ТзОВ «ТД «Нові Перспективи», які були використані під час формування висновків перевірки позивача.

В поданій скарзі відповідач ДПІ в Кам'янка-Бузькому районі ГУ Міндоходів у Львівській обл. просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити, покликаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору (Т.3, а.с.68-73).

В обгрунтування апеляційних вимог покликається на неможливості підтвердження факту виконання договірних зобов'язань між позивачем та підприємствами - контрагентами, оскільки такі відсутні за своїми місцезнаходженнями, по наявних актах виконання робіт неможливо встановити мету отримання послуг, економічний ефект від їх отримання, їх зв'язок з господарською діяльністю підприємства, через що є відсутніми підстави для включення витрат на їх проведення до складу валових витрат на придбання.

Апелянт вважає, що перевіркою податкового органу доведено, що укладення позивачем договорів із контрагентами спрямовано на здійснення операцій з отримання податкової вигоди з метою штучного формування податкового кредиту.

У зв'язку із реорганізацією ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі ГУ Міндоходів у Львівській обл. судом апеляційної інстанції в порядку ст.55 КАС України допущено заміну відповідача його правонаступником - ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської обл. ГУ ДФС у Львівській обл. (Т.3, а.с.134).

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представників сторін на підтримання поданих скарг та їх взаємні заперечення, перевіривши матеріали справи та апеляційні скарги в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги не підлягають до задоволення, з наступних підстав.

Як достовірно установлено судом першої інстанції, протягом 05.09.2011р.-30.09.2011р. із продовженням терміну перевірки з 03.10.2011р. по 14.10.2011р. працівниками ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської обл. ГУ ДФС у Львівській обл. проведено планову виїзну документальну перевірку ТзОВ «Яричів» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010р. по 30.06.2011р., валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010р. по 30.06.2011р., за результатами якої складено Акт перевірки № 302/23-0/34928161 від 21.10.2011р. (а.с.22-65).

Проведеною перевіркою встановлено наступні порушення приписів податкового законодавства, зокрема:

вимог п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5, пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.138.2 ст.138, пп.138.10.2 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.150.1 ст.150. Податкового кодексу /ПК/ України, у зв'язку з чим завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування по податку на прибуток за І квартал 2011 року на суму 6080806 грн. (в т.ч. за 2010 рік - 913115 грн.), за ІІ квартал 2011 року - на суму 20177451 грн. та занижено податок на прибуток за ІІ квартал 2011 року на суму 595714 грн.;

вимог пп.7.2.6 п.7.2, пп.7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», пп.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198 ПК України, по причині чого занижено ПДВ на загальну суму 7455415 грн.

На підставі складеного Акта перевірки відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення - рішення:

№ 0000732301 від 14.11.2011р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальному розмірі 586673 грн., з яких 586672 грн. за основним платежем та 01 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.104);

№ 0000742301 від 14.11.2011р. про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ в загальному розмірі 609699 грн., з яких 607344 грн. за основним платежем та 2355 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.105);

№ 0000752301 від 14.11.2011р про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 20177451 грн., в тому числі за 2010 рік - на 507961 грн., за І квартал 2011 року - на 5377868 грн., за ІІ квартал 2011 року - на 20177451 грн. (Т.1, а.с.106).

Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями - рішеннями, позивач 28.11.2011р. звернувся зі скаргою на них до ДПА у Львівській обл. (Т.1, а.с.107-113).

Рішенням ДПА у Львівській обл. № 2357/10/25-005/135 від 27.01.2012р. залишено без змін податкове повідомлення-рішення № 0000752301 від 14.11.2011р., скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000742301 від 14.11.2011р. в частині 03 грн. 75 коп. застосованої штрафної санкції, а в іншій частині залишено без змін, скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000732301 від 14.11.2011р. в частині 01 грн. застосованої штрафної санкції, а в іншій частині останнє залишено без змін (Т.1, а.с.114-117).

Із врахуванням наведеного рішення за результатами розгляду скарги позивача, податковим органом винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0000052301 від 27.01.2012р., яким збільшено позивачу суму грошового зобов'язання по податку на прибуток в розмірі 586672 грн., в тому числі 586672 грн. за основним платежем (Т.1, а.с.118);

№ 0000062301 від 27.01.2012р., яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по ПДВ в розмірі 609694 грн. 25 коп., в тому числі 607344 грн. за основним платежем та 2350 грн. 25 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.119).

За результатами розгляду повторної скарги рішенням ДПА України № 6757/6/10-2115 від 17.04.2012 року остання залишена без задоволення (Т.1, 120-126, 127-129).

Приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції вірно виходив з того, що в силу приписів п.60.1 ст.60 ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі.

Оскільки за результатами адміністративного оскарження податковим органом скасовані податкові повідомлення-рішення №№ 0000732301 та 0000742301, винесені 14.11.2011р., останні є відкликаними.

Стосовно висновків податкового органу про порушення позивачем п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5, пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.138.2 ст.138, пп.138.10.2 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.150.1 ст.150 ПК України судом вірно вказано на те, що до складу витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягає включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснюється без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Обгрунтуванням наведеного висновку є те, що абзац 2 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон).

Пунктом 6.1 ст.6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п.22.4 ст.22 Закону.

Особливості, встановлені п.22.4 ст.22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку ст.6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010р. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 01.01.2010р.

Водночас, як передбачено абз.2 п.22.4 ст.22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст.6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені п.22.4 ст.22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат І кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат І кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010р., так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також протягом 2010 року.

На підставі п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року становить особливість застосування у 2011 році норми п.150.1 ст.150 ПК України.

За загальним правилом, установленим нормою п.150.1 ст.150 ПК України, у разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат ІІ календарного кварталу 2011 року.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ III ПК України набув чинності з 01.04.2011р., тобто починаючи з ІІ кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат І календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також тих, що виникли протягом 2010 року.

При цьому тлумачення абз.3 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в системному взаємозв'язку з абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства. Відповідний розрахунок передбачав урахування у складі валових витрат І кварталу 2011 року також і сум від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди.

Водночас відсутні підстави вважати, що наведене поняття охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за І квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в І кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки І кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат І кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.

Зазначені норми законодавства відображені у формах податкової звітності з податку на прибуток, які підлягали використанню платниками цього податку в І та ІІ календарному кварталах 2011 року.

У І кварталі 2011 року платники податку на прибуток мали використовувати форму Декларації з податку на прибуток підприємства, затверджену наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р.

В рядку 04.9 цієї Декларації відображалося від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року. Як випливає з приписів п.6.1 ст.6 та п.22.4 ст.22 Закону, у І кварталі 2011 року до вказаного рядка без будь-яких обмежень підлягало включенню непогашене протягом попередніх звітних періодів наростаючим підсумком від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 01.01.2010р., а також те, що виникло у 2010 році.

Значення рядка 04.9 Декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року, враховувалося при розрахунку значення рядка 06 цієї ж Декларації (скориговані валові витрати). У складі скоригованих валових витрат відповідне від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередній податковий рік безпосередньо впливало на розрахунок показника рядка 08 (Об'єкт оподаткування (позитивний чи від'ємний)) Декларації з податку на прибуток, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року.

Саме у рядку 08 Декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р., відображався результат розрахунку значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовується платниками податку починаючи з ІІ кварталу 2011 року, затверджена наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р.

У рядку 06.6 цієї Декларації підлягає відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року. Тобто, у ІІ кварталі 2011 року до рядка 06.6 Декларації з податку на прибуток підприємства, затв. наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р., підлягає перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядка 08 Декларації з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року.

Причому ні Закон, ні ПК України не передбачають можливості обмежити формування витрат ІІ кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме І кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Окрім цього, відповідачем не представлено належних доказів та не наведено доводів про наявність обґрунтованих сумнівів у достовірності даних податкового обліку щодо формування позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

Стосовно допущених порушень податкового законодавства під час здійснення господарських операцій ТзОВ «Мораксель», які обгрунтовані відсутністю вказаного підприємства за юридичною адресою та неможливістю проведення операцій через відсутність матеріальних та фізичних ресурсів слід врахувати наступне.

Під час судового розгляду справи з'ясовано, що між ТзОВ «Яричів» (покупець) та ТзОВ «Мораксель» (продавець) укладено договір купівлі-продажу № 01312 від 31.01.2011р. (Т.1, а.с.138), за умовами якого продавець зобов'язується передати у власність покупця товар, а покупець - прийняти та оплатити його на умовах, що передбачені цим договором. За умовами договору кількість, асортимент та ціна товару, а також терміни його передачі та оплати, місце постачання визначаються додатками до договору, які є невід'ємними частинами договору. Відповідно до п.2.5 цього договору продавець відповідно до ст.667 ЦК України може зберігати товар покупця до моменту його вивозу на власних складах на протязі 90 днів. Вартість зберігання врахована у вартість товару.

У додатках № 1 та № 3 від 31.01.2011р. до цього договору сторони обумовили свої зобов'язання щодо купівлі-продажу «макухи соняшникової» в кількості: у кількості 1213,087 мт (+/- 10%) - згідно з додатка № 1; в кількості 1486,913 мт - згідно з додатка № 3. Домовлена ціна товару 1935 грн. за одну тонну (додатки №№ 1 та 3); загальна вартість поставки становить відповідно 2347323 грн. 35 коп., в т.ч. ПДВ, та 2877176 грн. 66 коп., в т.ч. ПДВ.

У додатку № 2 від 31.01.2011р. до договору № 01312 від 31.01.2011р. сторони обумовили свої зобов'язання щодо купівлі-продажу «сої, українського походження, врожаю 2010 року, насипом» в кількості 350 т ціною за 1 тонну товару 4030 грн., в т.ч. ПДВ, загальна вартість товару складає 1410500 грн., в т.ч. ПДВ.

Сторони домовились, що поставка повинна бути проведена на умовах EXW Херсонський морський торгівельний порт; покупець здійснює оплату за товар протягом 90 днів з моменту його поставки.

На виконання взятих на себе договірних зобов'язань ТзОВ «Мораксель» передав у власність позивача з 28.02.2011р. по 28.04.2011р. макуху соняшникову сумарно в кількості 2782,082 тонн, що засвідчується складеними актами прийому-передачі товару.

По факту отримання товару ТзОВ «Мораксель» виписав ТзОВ «Яричів» податкові накладні № 19 від 28.02.2011р., № 31 від 31.03.2011р. та № 24 від 16.03.2011р.

На виконання взятих на себе зобов'язань ТзОВ «Яричів» станом на 01.06.2011р. повністю розрахувався за отриманий товар, підтвердженням чого є представлені платіжні доручення.

У подальшому між позивачем та ТзОВ «Агроінвест СК» був укладений договір комісії № К31012 від 31.01.2011р., відповідно до умов якого комісіонер зобов'язався за дорученням комітента та за плату здійснити від свого імені і за рахунок останнього реалізацію на експорт з України товару, що належить комітенту; асортимент, кількість і ціна якого визначається в додатках до договору; укладати експортні договори купівлі-продажу та ін.

В загальному позивачем було передано на комісію ТзОВ «Агроінвест СК» за період з 28.02.2011р. по 28.04.2011р. макуху соняшникову в загальній кількості 2782,082 мт.

На виконання умов договору комісії № КЗ 1012 від 31.01.2011р. ТзОВ «Агроінвест СК» (продавець) 31.01.2011р. уклав контракт № 3101-SС з Компанією TRADECENTER CORPORATION (покупець) PANAMA, предметом якого є купівля-продаж макухи соняшникової. На виконання умов контракту реалізовано та вивезено за межі митної території України макуху соняшникову в кількості 2782,082 мт (2782082 кг), що підтверджується ВМД № 508040002/2011/002160 від 29.04.2011р. (Т.1, а.с.138-165).

Висновки податкового органу про нікчемність правочину між позивачем та ТзОВ «Мораксель», про безтоварність господарських операцій, про неправомірне формування податкового кредиту за лютий 2011 року обґрунтовані Актом ДПІ у Приморському районі м.Одеси від 21.04.2011р. про неможливість перевірки ТзОВ «Мораксель» та нікчемність правочинів за його участі; відсутністю факту оплати за отриманий товар станом на дату проведення перевірки; розбіжностями у податковій звітності з ПДВ у розрізі контрагентів.

Між тим, обидва суб'єкти господарювання на час проведення операцій були зареєстровані платниками ПДВ, їх свідоцтва на той момент та на час проведення в квітні 2011 року перевірки були дійсними. Податковий кредит за лютий 2011 року в сумі 391220 грн. 56 коп. позивач сформував на підставі податкової накладної від 28.02.2011р., виданої ТзОВ «Мораксель» по факту передачі товару, що узгоджується з вимогами ПК України щодо виникнення права на податковий кредит.

Стосовно оплати вартості товару, то за домовленістю сторін така повинна бути проведена протягом 90 днів з дати отримання товару. Станом на 01.06.2011р. свої зобов'язання щодо оплати сторони належно виконали, свідченням чого є надані платіжні доручення.

Факт використання товару позивачем в господарській діяльності додатково підтверджується вантажно-митною декларацією, що містить відомості про: 1) товар, який експортується; 2) його власника та відправника; 3) відмітку митного органу про фактичне вивезення макухи соняшникової та перетин нею державного кордону України.

Таким чином, факти придбання товару, його оплати і наступного використання у господарській діяльності підтверджуються належними і допустимими доказами.

З огляду на наведене вище, висновки відповідача про нікчемність правочину є безпідставними і не доводять правомірності зменшення суми податкового кредиту позивача за лютий 2011 року.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Львівського окружного адміністративного суду від 26.12.2011р. у справі № 2а-11268/11/1370 за позовом ТзОВ «Яричів» до ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської обл. про скасування податкового повідомлення-рішення (Т.1, а.с.173-182). Остання залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2013р. та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 24.02.2015р. (Т.2, а.с.105-107, Т.3, а.с.105-106).

Таким чином, висновки податкового органу про порушення позивачем вимог п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, пп.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та приписів п.п.198.1, 198.2, 198.3 ст.198 ПК України по операціях з ТзОВ «Мораксель» є невірними.

В частині висновків податкового органу про непідтвердження факту надання послуг ТзОВ «Меркурій - К ЛТД» для позивача у період з 01.12.2010р. по 31.12.2010р., внаслідок чого завищено суму валових витрат на придбання за IV кв. 2010 року на 507961 грн. 40 коп., колегія суддів зазначає наступне.

Згідно результатів проведеної перевірки позивач у перевіреному періоді (грудень 2010 року) здійснював взаєморозрахунки з ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» на суму 609553 грн. 66 коп., в тому числі ПДВ. До складу валових витрат на придбання в IV кварталі 2010 року позивачем включено витрати з отриманих мерчандайзингових послуг від ТзОВ «Меркурій - К ЛТД» на суму 507961 грн. 40 коп.

ДПІ у Солом'янському районі м.Києва листом № 7514/7/23-1008 від 05.04.2011р. повідомила, що провести зустрічну перевірку ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» є неможливо, оскільки підприємство відсутнє за місцем знаходження. По наявних актах виконаних робіт від ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» неможливо встановити мету отримання даних послуг, економічний ефект від їх отримання та їх зв'язок з господарською діяльністю підприємства, через що є відсутньою підстава для включення витрат на їх проведення до складу валових витрат на придбання.

03.06.2010р. між ТзОВ «Яричів» та ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» був укладений договір № 02-03/06, згідно якого останнім надано послуги мерчандайзингу, а саме передпродажна підготовка товару до продажу кінцевому споживачу, зокрема, розміщення товарів, виробником і власником яких є ТзОВ «Яричів», на торговому обладнанню, стендах, поличках, вітринах і т.д. в роздрібній мережі по торгових точках вказаних в доповненні № 1 до вищевказаного договору, здійснення контролю за їх присутністю і правильним розташуванням.

На виконання взятих на себе зобов'язань ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» надало зазначені послуги, що підтверджується Актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), а саме:

№ МК-0000146 від 20.08.2010р. на суму 20000 грн., в т.ч. ПДВ, строк надання послуг згідно додатку № 1 до даного Акта становив з 13.08.2010р. по 20.08.2010р. (8 днів);

№ МК-0000252 від 20.12.2010р. на суму 175825 грн., в т.ч. ПДВ, строк надання послуг згідно додатку № 1 до даного Акта становив з 01.09.2010р. по 20.12.2010р. (111 днів);

№ МК-0000253 від 27.12.2010р. на суму 163728 грн. 66 коп., в т.ч. ПДВ, строк надання послуг згідно додатку № 1 до даного Акта становив з 01.09.2010р. по 20.12.2010р. (111 днів);

№ МК-0000260 від 30.12.2010р. на суму 250000 грн., в т.ч. ПДВ, строк надання послуг згідно додатку № 1 до даного Акта становив з 17.09.2010р. по 30.12.2010р. (105 днів).

У відповідності до підписаних Актів ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» виписані наступні податкові накладні: № 3444 від 20.08.2010р. на суму 20000 грн., в т.ч. ПДВ; № 4919 від 20.12.2010р. на суму 175825 грн., в т.ч. ПДВ; № 4920 від 27.12.2010р. на суму 163728 грн. 66 коп., в т.ч. ПДВ; № 5013 від 30.12.2010р. на суму 250000 грн., в т.ч. ПДВ.

З представлених виписок з банку убачається, що відповідачем здійснено часткову оплату наданих ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» послуг.

Позивач є виробником кондитерських виробів, через що для нього регулярною, постійною та суттєвою є діяльність, яка пов'язана з виробництвом кондитерських виробів. Надання послуг згідно укладених з ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» договорів здійснювалося в період дії договірних відносин з поставки товару і розміщення його для продажі в роздрібних мережах, а тому такі мали ознаки регулярних, постійних та суттєвих, були пов'язані з господарською діяльністю товариства та обумовлені отриманням економічної вигоди, якою характеризується господарська діяльність.

Враховуючи те, що позивач, сплативши відповідні суми за отримані послуги на підставі договорів та актів виконаних робіт, отримав податкові накладні, а тому твердження відповідача про невстановлення мети отримання даних послуг, відсутності економічного ефекту від їх отримання та відсутності підстав для включення ПДВ з вартості наданих послуг до складу податкового кредиту, не відповідає дійсності.

Стосовно визначення грошового зобов'язання з ПДВ в розмірі 101592 грн. 28 коп. (податковий кредит за грудень 2010 року по взаєморозрахунках з ТзОВ «Меркурій-К ЛТД») відповідачем проводилась перевірка у період з 18.04.2011р. по 19.04.2011р. з питань правомірності формування податкового зобов'язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів за період з 01.12.2010р. по 31.12.2010р., за результатами якої складено Акт перевірки № 97/23- 0/34928161 від 18.04.2011р. та винесено податкове повідомлення-рішення № 0000232301 від 05.05.2011р. про збільшення суми податкового зобов'язання з ПДВ на 101592 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 25398 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 31.10.2011р. у справі № 2а- 5904/11/1370, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.11.2013р., визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000232301 від 05.05.2011р. (Т.1, а.с.231-235, Т.2, а.с.108-110). Також ухвалою Вищого адміністративного суду України від 02.01.2014р. відмовлено у відкритті касаційного провадження у цій справі (Т.3, а.с.107).

З огляду на вищенаведене, висновки податкового органу щодо непідтвердження факту надання послуг від ТзОВ «Меркурій-К ЛТД» для позивача у період з 01.12.2010р. по 31.12.2010р., внаслідок чого завищено суму валових витрат на придбання товарів за IV квартал 2010 року на 507961 грн. 40 коп., слід вважати необгрунтованими та безпідставними.

Стосовно висновків податкового органу про неправомірне віднесення позивачем до валових витрат та податкового кредиту сум за нікчемною угодою з ТзОВ «ТД «Нові перспективи», внаслідок чого завищено витрати на суму 32350 грн. та в квітні 2011 року зайво включено до податкового кредиту 6470 грн. ПДВ, слід врахувати наступне.

Проведеною перевіркою з'ясовано, що ТзОВ «Яричів» в квітні 2011 року віднесло до складу собівартості придбаних та реалізованих товарів витрати по взаємовідносинах з ТзОВ «ТД «Нові перспективи» відповідно до видаткових накладних на отримання ваніліну, ароматизатору на суму 38819 грн. 50 коп., в тому числі ПДВ.

Згідно Акту перевірки ДПІ у Городоцькому районі Львівської обл. № 291/23/37304247 від 11.07.2011р. «Про результати документальної невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Нові перспективи» з питання правомірності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість за квітень 2011 року» встановлено нікчемність всіх правочинів зазначеного підприємства з контрагентами як таких, що порушують публічний порядок та не спрямовані на реальне настання наслідків, передбачених ними. Витрати понесені ТзОВ «Яричів» за нікчемною угодою, яка не створює юридичних наслідків, а тому віднесення підприємством їх до складу витрат на підставі такого правочину суперечить ст.216 ЦК України, п.138.2 ст.138 ПК України, у зв'язку з чим позивачем завищено витрати в сумі 32350 гривень.

Матеріалами справи стверджується, що 18.03.2011р. між позивачем (покупець) та ТзОВ «ТД «Нові перспективи» (постачальник) укладено договір № 111805 на поставку харчових добавок для виробництва продуктів харчування та інших, а саме ароматизаторів, харчових барвників, ваніліну, молочного жиру і т.п, висівки пшеничні.

На підтвердження реальності операцій, позивач представив копії видаткових накладних, податкових накладних, копії платіжних доручень (Т.2, а.с.2-15).

Однак, під час судового розгляду останні не представлено документів складського обліку, доказів передачі таких товарів у виробництво, товарно-супровідних документів, сертифікатів якості товарів, документів на підтвердження приймання товарів по якості та кількості.

Згідно вимог чинного законодавства господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.

Звідси, надані позивачем докази не підтвердили підставності позовних вимог у частині дослідження реальності операцій з контрагентом ТзОВ «ТД «Нові перспективи».

Під час апеляційного розгляду справи такі висновки суду першої інстанції не були спростовані позивачем, а додатково надані ним докази не підтверджуються використання саме придбаних у ТзОВ «ТД «Нові перспективи» товарів у своєму виробництві кондитерських виробів (Т.3, а.с.116-133).

За вищенаведених обставин, висновки податкового органу про неправомірне віднесення позивачем до валових витрат та податкового кредиту сум за угодою з ТзОВ «ТД «Нові перспективи», внаслідок чого завищено витрати на суму 32350 грн. та в квітні 2011 року зайво включено до податкового кредиту 6470 грн. ПДВ, є правильними.

Щодо висновків податкового органу про неправомірне віднесення позивачем до складу валових витрат виробництва витрати на маркетингові, інформаційно-консультативні та юридичні послуги, що не пов'язані з веденням господарської діяльності платника, слід зазначити наступне.

Як вказано у Акті перевірки, позивачем в обревізованому періоді укладено ряд типових дистриб'юторських договорів з ФОП ОСОБА_9, ЛФТзОВ «ВИМ - Сервіс», ФОП ОСОБА_7, ФОП ОСОБА_10, ФОП ОСОБА_11, ТзОВ «Бескид Трейд», ТзОВ «ТДК», ТзОВ «Олбі ІФ», ПП «Час-Н», ФОП ОСОБА_12, додатком до яких передбачено надання дистриб'ютором маркетингових послуг; договорів про надання маркетингових послуг з ФОП ОСОБА_13, TзOB «ТТК Вест», ФОП ОСОБА_14, ТзОВ «Сироко», ТзОВ «Гранд Фуд Сервіс», ТзОВ «Пакко-Холдинг». Відповідач зазначає, що відсутність в актах виконаних робіт інформації стосовно видів та обсягів виконаних маркетингових досліджень, фактично понесених витрат на їх виконання, обґрунтування ціни вказаних послуг виключає можливість встановлення як факту їх реального виконання, так і зв'язку цих послуг з господарською діяльністю.

Крім того, вказується на те, що позивачем було укладено договір про надання юридичних послуг з ТзОВ «Астапов і партнери», в актах виконаних робіт по якому відсутні будь - які відомості, що б містили дані про те, які саме юридичні послуги було проведено виконавцем за договором та зауважено, що в період отримання вказаних послуг в штаті підприємства рахувався юрисконсульт.

Крім того, перевіркою встановлено, що на порушення вимог пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» та п.198.6 ст.186 ПК України підприємством до складу податкового кредиту включено суми ПДВ, які не підтверджені відповідними податковими накладними на загальну суму 24118 грн. 11 коп.

З огляду на те, що позивачем не спростовано вказаних висновків жодними поясненнями та належними доказами, відтак суд першої інстанції підставно погодився у цій частині з висновками податкового органу.

Також сума штрафних (фінансових) санкцій, застосованих згідно податкового повідомлення - рішення № 0000062301 від 27.01.2012р., підлягає скасуванню у повному обсязі, оскільки відповідачем на вимоги суду першої інстанції не надано розрахунок штрафних санкцій до вказаного рішення, відтак неможливо визначити суму штрафних санкцій, яка підлягає до скасуванню згідно висновків суду.

Окрім цього, вказану суму неможливо визначити також із представлених під час апеляційного розгляду справи розрахунків штрафних (фінансових) санкцій (Т.3, а.с.135-136).

Доводи апелянтів в іншій частині на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Таким чином, заявлений позов підлягає до часткового задоволення, при цьому висновок суду про часткову неправомірність рішень податкового органу зроблено з дотриманням вимог КАС України, оскільки він, вживши заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, всебічно, повно та об'єктивно оцінив наявні у справі докази і постановив законне й обґрунтоване рішення.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування постанови колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційні скарги на неї слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.94, ч.3 ст.160, ст.ст.195, 196, п.1 ч.1 ст.198, ст.200, п.1 ч.1 ст.205, ст.ст.206, 254 КАС України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А:

Апеляційні скарги Державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській обл. та Товариства з обмеженою відповідальністю «Яричів» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22.05.2014р. в адміністративній справі № 2а-4007/12/1370 залишити без задоволення, а вказану постанову суду - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили.

Головуючий суддя: Р.М.Шавель

Судді: М.В.Костів

Н.В.Бруновська