Постанова

від 23.06.2015 по справі 2а-2460/11/1370

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2015 року Справа № 9104/7014/12

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Гінди О.М., Старунського Д.М.,

участю секретаря Щерби С.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "Кобус" на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16.12.2011 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "Кобус" до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001652321/0 від 13.07.2010 року та №0001662321/0 від 13.07.2010 року , -

ВСТАНОВИЛА :

ТзОВ виробничо-комерційна фірма "Кобус" 03.03.2011року звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001652321/0 від 13.07.2010 року та №0001662321/0 від 13.07.2010 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач стверджує, що в акті перевірки зазначено, що "відповідно до умов дилерських договорів, а саме п. 3.6. договору, дилер не має самостійно здійснювати технічне обслуговування автомобіля, реалізованого в рамках договору. Вказане обслуговування здійснюється виключно на сервісних центрах АІС (Автоінвестстрой). Крім цього п. 4.1 Договору обумовлено, що підприємство зобов'язане поставити товар на склад дилера, який пройшов передпродажну підготовку з документом, який підтверджує її виконання (тобто з відміткою в сервісній книжці)." Норми вищенаведеного змісту справді наявні в Дилерському договорі № АТ/Д 013- 159 укладеному між ТзОВ ВКФ "Кобус" та ТзОВ "Автосервіс-Т" 18.08.2008 року. Проте, цього ж дня 18.08.2008 року між ТзОВ ВКФ "Кобус" та ТзОВ "Автосервіс-Т" був підписаний додаток №11 до Дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року, відповідно до якого, у випадку, коли дилер самостійно здійснює передпродажне технічне обслуговування автомобіля, який реалізується в рамках даного договору, всі гарантійні зобов'язання переходять від Підприємства (ТзОВ "Автосервіс-Т") до Дилера (ТзОВ ВКФ "Кобус"). При цьому, пп. 3.6. і п. 4.2. дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року втрачають силу. Зміст додатку № 11 до Дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року із незрозумілих причин не взятий до уваги перевіряючими під час проведення перевірки, що мало наслідком неправильні висновки акту перевірки. Усі акти здачі-приймання виконаних робіт із вищевказаними контрагентами були надані ТзОВ ВКФ "Кобус" в процесі проведення перевірки представникам ДПІ у Сихівському районі м. Львова і у перевіряючих не було жодних зауважень щодо вказаних первинних документів. Усі акти здачі-приймання виконаних робіт із контрагентами були надані ТзОВ ВКФ "Кобус" в процесі проведення перевірки представникам ДПІ у Сихівському районі м. Львова і у перевіряючих не було жодних зауважень щодо вказаних первинних документів. Крім цього в акті перевірки податковим органом зроблено хибний висновок про те, що митна вартість імпортованого товару є звичайною ціною для продажу цього товару на території України, представники контролюючого органу також не провели обрахунку перевищення митної вартості над ціною продажу для імпортованих легкових автомобілів. Таким чином, самостійне визначення ДПІ у Сихівському районі м. Львова звичайної ціни на імпортовані легкові автомобілів, які продавались ТзОВ ВКФ "Кобус" фізичним особам та юридичним особам на території України, та у зв'язку з цим зменшення, донарахування товариству податкового зобов'язання по податку на додану вартість та застосування штрафних фінансових санкцій суперечить вимогам чинного законодавства. Представник позивача в судовому засіданні позов підтримав з підстав викладених у позовній заяві. Просить позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Оскаржуваною постановою Львівського окружного адміністративного суду від 16.12.2011 року в задоволенні позовної заяви ТзОВ виробничо-комерційна фірма "Кобус" до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001652321/0 від 13.07.2010 року та №0001662321/0 від 13.07.2010 року - відмовлено.

У поданій апеляційній скарзі позивач просить зазначену постанову скасувати та прийняти нову, якою задоволити позовні вимоги в повному обсязі, покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що18.08.2008 року між ТзОВ ВКФ "Кобус" та ТзОВ "Автосервіс-Т" був підписаний додаток №11 до Дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року, відповідно до якого, у випадку, коли дилер самостійно здійснює передпродажне технічне обслуговування автомобіля, який реалізується в рамках даного договору, всі гарантійні зобов'язання переходять від Підприємства (ТзОВ "Автосервіс-Т") до Дилера (ТзОВ ВКФ "Кобус"). При цьому, пп. 3.6. і п. 4.2. дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року втрачають силу. Зміст додатку № 11 до Дилерського договору № АТ/Д 013-159 від 18.08.2008 року із незрозумілих причин не взятий до уваги перевіряючими під час проведення перевірки, що мало наслідком неправильні висновки акту перевірки. Усі акти здачі-приймання виконаних робіт із вищевказаними контрагентами були надані ТзОВ ВКФ "Кобус" в процесі проведення перевірки представникам ДПІ у Сихівському районі м. Львова і у перевіряючих не було жодних зауважень щодо вказаних первинних документів. Усі акти здачі-приймання виконаних робіт із контрагентами були надані ТзОВ ВКФ "Кобус" в процесі проведення перевірки представникам ДПІ у Сихівському районі м. Львова і у перевіряючих не було жодних зауважень щодо вказаних первинних документів. Крім цього в акті перевірки податковим органом зроблено хибний висновок про те, що митна вартість імпортованого товару є звичайною ціною для продажу цього товару на території України, представники контролюючого органу також не провели обрахунку перевищення митної вартості над ціною продажу для імпортованих легкових автомобілів. Таким чином, самостійне визначення ДПІ у Сихівському районі м. Львова звичайної ціни на імпортовані легкові автомобілів, які продавались ТзОВ ВКФ "Кобус" фізичним особам та юридичним особам на території України, та у зв'язку з цим зменшення, донарахування товариству податкового зобов'язання по податку на додану вартість та застосування штрафних фінансових санкцій суперечить вимогам чинного законодавства. Представник позивача в судовому засіданні позов підтримав з підстав викладених у позовній заяві. Просить позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає частковому задоволенню з наступних мотивів.

Відмовляючи в позові суд першої інстанції виходив з того, що дилерським договором від 18.08.08 р. №АТ/Д 013-159 передбачені додатки, а саме: П.п.5.2 передбачено додаток №1 Розміру дилерської винагороди, порядок нарахування та сплати, п.п.1.1 передбачено додаток №2 Адреси торгових точок, де буде знаходитись товар; П.п.3.12 передбачено додаток №3 Обов'язки підприємства по здійсненню гарантійного ремонту товару; П.п.3.3 передбачено додаток №4 Тексти третейських обумовок; П.п.3.8 передбачено додаток №5 Звіт про стан складу і продаж автомобілів,

В додатках до договору зазначені додатки №6 Стандарт реклами ГАЗ. Звіт про виконання плану руху дилера на місяць., додаток №7 План продає, додаток №8 Форма заявки, додаток №9 Концепція дилерської реклами дилера марки ГАЗ., додаток №10 План руху продукції ГАЗ на рік/місяць, які не обумовлені в самому тексті договору.

Стосовно долученого позивачем до матеріалів додатку №11 до договору, то такий вносить зміни в умови договору та повинен бути оформлений у вигляді додаткової угоди про зміни до умов договору, та оскільки він не регламентований самим текстом договору та не значиться в додатках, тому не може вважатися складовою та невід'ємною частиною договору, а відтак є неналежним доказом у справі. Як стверджує позивач такі роботи були виконані ФОП ОСОБА_1, що підтверджується актами приймання-здачі виконаних робіт за липень-серпень 2008 р. на суму 280,50 грн. Угод укладених між ТзОВ ВКФ „Кобус" та ФОП ОСОБА_1 не надано.

Дані акти приймання-здачі виконаних робіт не можуть вважатися підставою для формування валових витрат, оскільки підприємством не укладався договір з даним суб'єктом підприємницької діяльності, дані акти не містять посилань на виконання якого договору вони складались, а також передбачають різні види робіт.

Щодо стверджень позивачем факту господарських відносин по технічному обслуговуванню автомобілів ПП „Фірма АМК" та ФОП ОСОБА_2 та віднесення даних сум до складу валових витрат, то такі не підтверджуються додатками до адміністративного позову в справі № 2а-2461/11/1370, яка об'єднана із справою №2а-2460/11/1370 в одне провадження, копіями податкових накладних виданих ПП „АМК від 27.06.08 на суму 16120,00 грн., від 27.06.08 р. на суму 23100,00 грн., від 27.06.08 р. на суму грн. та актами приймання-здачі робіт від 27.06.08 р. на суму 16120,00 грн., від 27.06.08 р. на суму грн., від 27.06.08 р. на суму 4500,00 грн., якими позивач обґрунтовує правомірність віднесення означених сум до податкового кредиту.

Враховуючи вищенаведене, ТзОВ ВКФ „Кобус" за відсутності обґрунтованих підстав відобразило у валових витратах вартість передпродажної підготовки та технічного обслуговування автомобілів по вищенаведеним суб'єктам господарювання всього в сумі 140563,3 грн., в тому числі у 3-му кв.2008 р. на суму 123063,3 грн., у 4-му кв.2008 р. в сумі 17500,0 грн.

Таким чином, оскільки відсутнє підтвердження надання послуг та їх зв'язок з підготовкою, організацією, веденням господарської діяльності підприємства, продажем продукції, отже, відсутня підстава для включення даної суми до валових витрат .

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість" оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів к (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартості. матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Враховуючи вищевикладене, в порушення підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пункту 4.1 статті 4 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (із змінами та доповненнями внесеними Законом України від 19.10.2006 p. N 273-V) ТзОВ "Кобус" занижено базу оподаткування з операції з продажу автомобілів за договірною (контрактною) вартістю, визначеною за вільними цінами, але нижче за звичайні ціни (визначені митницею за методом визначення митної вартості за ціною договору щодо ідентичних товарів), що призвело до заниження податку на додану вартість всього у сумі 140251,7 грн. Оскільки митні органи визначають митну вартість на підставі даних про ідентичні товари та цінову базу ДМСУ, то саме митну вартість слід вважати звичайною ціною, нижче якої товари не можуть бути реалізовані.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, частково відповідають нормам матеріального права.

Судом встановлено, що 13.07.2010 року ДПІ у Сихівському районі м. Львова прийнято податкове повідомленням-рішенням № 0001652321/0, яким ТзОВ ВКФ "Кобус" визначено суму податкових зобов'язань за платежем "податок на прибуток" у розмірі 52711,50 грн., яка складається із донарахованого податку на прибуток підприємств у розмірі 35141,00 грн. та накладених на товариство штрафних санкцій у розмірі 17570,50 грн.

13.07.2010 року ДПІ у Сихівському районі м. Львова прийнято податкове повідомлення-рішення №0001662321/0, яким ТзОВ ВКФ "Кобус" визначено суму податкових зобов'язань за платежем "податок на додану вартість" у розмірі 182861 грн., яка складається із донарахованого податку на додану вартість у розмірі 121907,00 грн. та накладених на наше товариство штрафних санкцій у розмірі 60954,00 грн.

Вищевказані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Сихівському районі м. Львова від 13.07.2010 року прийняті на основі висновків Акту про результати планової виїзної перевірки ТзОВ ВКФ "Кобус" , з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2008 року по 31.03.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 року по 31.03.2010 року № 1722/23- 209/20775275 від 23.06.2010 року.

Рішення ДПІ Сихівському районі м. Львова від 13.07.2010 року було оскаржене ТзОВ ВКФ "Кобус" в адміністративному порядку. Проте, рішенням ДПА України оскаржуване податкове повідомлення-рішення ДПІ Сихівському районі м. Львова залишено без змін, а апеляційна скарга ТзОВ ВКФ "Кобус" без задоволення.

Перевіркою встановлено порушення пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5., п.п.11.2.1. п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток всього в сумі 35141,0 грн., в тому числі за 3-ий квартал 2008 року в сумі 30766 грн., за 4-ий квартал 2008 року в сумі 4375,0 грн.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з п.5.2. ст.5 Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до п.п.5.3.9. п.5.3. ст.5 Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно із п.11.2. ст. 11 Закону датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Таким чином, суми витрат, задекларовані ТзОВ ВКФ "Кобус" Декларації з податку на прибуток повинні відповідати фактично понесеним витратам на придбання послуг та оформлятись відповідними первинними документами, які б підтверджували виконання тої чи іншої послуги.

За період з 01.01,2008р..по 31.03.2010р. ТзОВ ВКФ "Кобус" задекларовано валові витрати у сумі 22722932 ,0 грн. Перевіркою повноти визначення валових витрат за період з 01.01.2008р..по 31.03.2010р. встановлено їх завищення всього в сумі 140563,3 грн., в тому числі у 3-му кв.2008 р. на суму 123063,3 грн., у 4-му кв.2008 р. в сумі 17500,0 грн.

До складу валових витрат підприємством віднесено послуги щодо демонстрації та продажу автомобілів згідно договору укладеного від 18.08.08 р. №АТ/Д 013-159 з ТзОВ "Автосервіс".

Як вбачається із акту перевірки та наданих до адміністративного позову дилерських договорів, саме: договору від 18.08.08 р. №АТ/Д 013-159 з ТзОВ „Автосервіс-Т", договору від 01.04.07 р. №02 з І „АІС Захід" ТзОВ ВКФ „Кобус" , як дилер, здійснювало реалізацію автомобілів модельного ряду ГАЗ.

Відповідно до договору від 18.08.08 р. №АТ/Д 013-159 укладеного з ТзОВ "Автосервіс-Т" надання для демонстрації і продажу автомобілів п. п.3.6 договору Дилер не має самостійно здійснювати технічне обслуговування автомобіля, реалізованого в рамках договору. Вказане обслуговування здійснюється виключно на сервісних центрах "АІС" (Автоінвестстрой).

Крім того, відповідно до п.4. підприємство зобов'язане поставити товар на склад дилера, який пройшов передпродажні підготовку з документом, який підтверджує його виконання (тобто відміткою в сервісній книжці). Чинним законодавством не передбачено такого виду договору як дилерський договір. Тому даному випадку слід керуватися близькими за змістом видами договорів, як договір поставки, договір комісії, тощо.

Відповідно до ч. 3 ст. 180 ГК України при укладенні господарського договору сторони зобов'язані у будь-якому разі погодити предмет, ціну та строк дії договору.

Відповідно до ч. 1 ст.638 ЦК України, істотними умовами договору є умови про предмет договору умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також всі ті умови щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Господарського кодексу України господарський договір за загальним правилом викладається у формі єдиного документа, підписаного сторонами та скріпленого печатками.

Відповідно до Цивільного кодексу України договір поставки вважається укладеним, коли сторонами в потрібній у належних випадках формі досягнуто згоди за всіма істотними умовами.

Відповідно до Цивільного кодексу України договір поставки вважається укладеним, коли між сторонами в потрібній у належних випадках формі досягнуто згоди за всіма істотними умовами. В договорі обов'язково обумовлюються кількість, номенклатура (асортимент), якість, строки поставки, ціна товару і відвантажувальні та платіжні реквізити. Окремі положення договору можуть пояснюватися додатковими документами (додатками до договору).

Розмір та порядок виплати винагороди за роботу - протоколом узгодження договірної ціни та інше. В цьому випадку в тексті договору робиться посилання на ці документи й на те, що вони є невід'ємною частиною договору. Склад та зміст додатків можуть бути різними і залежати від конкретних обставин. Своєю домовленістю сторони можуть відступити від положень умов договору та визначити це у додатковій угоді до цього договору свої наступні дії щодо зміни умов цього договору. Зміни або додатки та доповнення які є складовими і невід'ємними частинами цього договору, про що має бути зазначено у самому договорі.

Так, дилерським договором від 18.08.08 р. №АТ/Д 013-159 передбачені додатки, а саме: п.п.5.2 передбачено додаток №1 Розміру дилерської винагороди, порядок нарахування та сплати, п.п.1.1 передбачено додаток №2 Адреси торгових точок, де буде знаходитись товар; п.п.3.12 передбачено додаток №3 Обов'язки підприємства по здійсненню гарантійного ремонту товару; п.п.3.3 передбачено додаток №4 Тексти третейських обумовок; п.п.3.8 передбачено додаток №5 Звіт про стан складу і продаж автомобілів,

В додатках до договору зазначені додатки №6 Стандарт реклами ГАЗ. Звіт про виконання плану руху дилера на місяць., додаток №7 План продає, додаток №8 Форма заявки, додаток № 9 Концепція дилерської реклами дилера марки ГАЗ., додаток №10 План руху продукції ГАЗ на рік/місяць, які не обумовлені в самому тексті договору.

Стосовно долученого позивачем до матеріалів додатку №11 до договору, то такий вносить зміни в умови договору та повинен бути оформлений у вигляді додаткової угоди про зміни до умов договору, та оскільки він не регламентований самим текстом договору та не значиться в додатках, тому не може вважатися складовою та невід'ємною частиною договору, а відтак є неналежним доказом у справі.

Крім цього до складу валових витрат ТзОВ ВКФ „Кобус" віднесено послуги з перепродажної підготовки автомобілів згідно договорів укладених з ПП „Регіон-авто".

Відповідно до договору від 05.09.08 р. №05/09 укладеного з ПП „Регіон-авто" про перепродажну підготовку автомобілів. Відповідно до п.2.1 договору предметом договору є перепродажна підготовка автомобілів. Будь-яких умов що стосується технічного обслуговування і автомобілів, що є суттєво іншою умовою ніж перепродажна підготовка сторонами не погоджена, хоча виконання робіт підтверджується актами приймання-передачі виконаних робіт (перепродажна підготовки автомобілів) від 10.09.08 р. на суму 1041,67 грн., від 25.09.08 р. на суму 4166,67 грн., від 29.09.08 р. на суму грн., від 30.09.08 р. на суму 1041,67 грн. Позивач в судовому засіданні намагався підтвердити виконані роботи в сумі відповідно до договору від 27.10.08 р. №27/Ю укладеного з ПП „Регіон-авто" про перепродажну підготовку автомобілів. Відповідно до п.2.1 договору предметом договору є перепродажна підготовка автомобілів. Будь-яких умов що стосується технічного обслуговування автомобілів, що є суттєво іншою умовою ніж перепродажна підготовка сторонами не погоджено. Факт виконання робіт підтверджується актами приймання-передачі виконаних робіт (перепродажна підготовка автомобілів) від 02.11.08 на суму 4000,00 грн., від 03.11.08 р. на суму 3166,67 грн. від 11.11.08 р. на суму грн. від 19.11.08 р. на суму 1000,00 грн.

Крім того, позивачем долучено акти прймання-здачі виконаних робіт згідно договору від 31.07.08 р. на технічне обслуговування автомобілів від 31.07.08 р. на суму 2000,00 грн. від 14.07.08 р. на суму 2000,00 грн. від 29.07.08 р. на суму 2000,00 грн. Договору на предмет технічного обслуговування автомобілів з ПП „Регіон-авто" на підтвердження складання актів виконаних робіт позивачем не надано.

До валових витрат підприємством віднесено послуги щодо передпродажної підготовки та технічного обслуговування автомобілів модельного ряду ГАЗ, надані ПП ОСОБА_2, ПП ОСОБА_1 відповідно до актів виконаних робіт на загальну суму 81630,0 грн. та послуги із технічного обслуговування автомобілів модельного ряду ГАЗ, надані ПП "Регіон-Авто" на суму 5000,0 грн. та Фірмою "АМК" на загальну суму 36433,3 грн. В податковому обліку вартість передпродажної підготовки та технічного обслуговування відображена у 3-му кв.2008 р. на суму 123063,3 грн.

В обґрунтування правомірності віднесення до складу валових витрат послуг згідно договору про демонстрацію і продаж автомобілів від 01.04.07 р. №2 укладеного з ПП „АІС-Захід", позивачем не надано підстав для формування валових витрат.

Як стверджує позивач такі роботи були виконані ФОП ОСОБА_1, що підтверджується актами приймання-здачі виконаних робіт за липень-серпень 2008 р. на суму 280,50 грн. Угод укладених між ТзОВ ВКФ „Кобус" та ФОП ОСОБА_1 не надано.

Дані акти приймання-здачі виконаних робіт не можуть вважатися підставою для формування валових витрат, оскільки підприємством не укладався договір з даним суб'єктом підприємницької діяльності, дані акти не містять посилань на виконання якого договору вони складались, а також передбачають різні види робіт.

Щодо стверджень позивачем факту господарських відносин по технічному обслуговуванню автомобілів ПП „Фірма АМК" та ФОП ОСОБА_2 та віднесення даних сум до складу валових витрат, то такі не підтверджуються додатками до адміністративного позову в справі №2а-2461/11/1370, яка об'єднана із справою №2а-2460/11/1370 в одне провадження, копіями податкових накладних виданих ПП „АМК від 27.06.08 на суму 16120,00 грн., від 27.06.08 р. на суму 23100,00 грн., від 27.06.08 р. на суму грн. та актами приймання-здачі робіт від 27.06.08 р. на суму 16120,00 грн., від 27.06.08 р. на суму грн., від 27.06.08 р. на суму 4500,00 грн., якими позивач обґрунтовує правомірність віднесення означених сум до податкового кредиту.

Враховуючи вищенаведене, ТзОВ ВКФ „Кобус" за відсутності обґрунтованих підстав відобразило у валових витратах вартість передпродажної підготовки та технічного обслуговування автомобілів по вищенаведеним суб'єктам господарювання всього в сумі 140563,3 грн., в тому числі у 3-му кв.2008 р. на суму 123063,3 грн., у 4-му кв.2008 р. в сумі 17500,0 грн.

Таким чином, оскільки відсутнє підтвердження надання послуг та їх зв'язок з підготовкою, організацією, веденням господарської діяльності підприємства, продажем продукції, отже, відсутня підстава для включення даної суми до валових витрат .

Виходячи з вимог Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні, відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 №168/704.

Відповідно до п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за №168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

В статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Відповідно до вимог п.3.2 ст.3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні " від 16.07.99 № 996-ХІУ, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.9 №996-XlV (із змінами та доповненнями) встановлено .вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського облік; господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарську операції.

Згідно з п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 №168/704, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посада прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складам", первинного документа.

В Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого Наказом ДК України від 29.03.03 №143, зазначено, що дані, наведені в декларації, повинні підтверджуватись первинними документами обліку та відповідати податковому обліку (звітності).

Таким чином, суми витрат, задекларовані ТзОВ ВКФ "Кобус" в Декларації з податку на прибуток повинні відповідати фактично понесеним витратам на придбання послуг та оформлятись відповідними первинними документами, які б підтверджували виконання тої чи іншої послуги.

Крім цього на думку суду першої інстанції підприємством порушено пп.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.4.1 ст.4 ,пп.7.2.3 п.7.2, пп.7.4.1 п.7.4, пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997р. №168/97-ВР встановлено заниження податку на додану вартість всього в сумі 123072.0 грн., в тому числі травень 2008 р. в сумі 2559,0 грн., червень 2008 р. в сумі 12262,0 грн., липень 2008року-в сумі грн., вересень 2008 р. в сумі 43583,0 грн., жовтень 2008р.в сумі 1963,0 грн., листопад 2008р. в сумі грн., грудень 2008р. в сумі 23026,0 грн., січень 2009 р. в сумі 7832,0 грн.. березень 2009р. в сумі грн., квітень 2009р. в сумі 315,0 грн., червень 2009р. в сумі 103,0 грн.

Відповідно до п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3 ЗУ №168 об'єктом оподаткування є операції платників податку з: поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України, у тому числі операції з: передачі права власності на об'єкт застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця; передачі об'єкта фінансового лізингу в розпорядження лізингоотримувача; поставки послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів автомобільним транспортом, а також міжнародних відправлень будь-яким видом транспорту на відрізку від пункту їх відправлення (прийняття для перевезення) на митній території України до пункту їх митного оформлення, а також від пункту їх митного оформлення до пункту призначення (доставки) на митній території України,, поставки послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів (крім міжнародних відправлень) будь-яким видом транспорту (крім автомобільного) на відрізку від пункту їх відправлення (прийняття для перевезення) на митній території України до пункту проведення прикордонного контролю з їх випуску за межі державного кордону України, а також від пункту прикордонного контролю з їх впуску у межі державного кордону України до пункту їх призначення (доставки) на митній території України; в інших випадках, визначених цим Законом; Згідно із к.4.1 ст.4 Закону база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До стаду договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

Проведеною перевіркою встановлено придбання ТзОВ ВКФ "Кобус" по вантажно-митним деклараціям автомобілів (після ДТП) із-за меж митних кордонів України, як по заключених контрактах із нерезидентами -Постачальниками, такі як Auto Planet Inter LLP, Daxpol РП, Firma Handlowa РП, Zebra РП, Firma Transportowa Pzewozu, Lightstar Trans LTD, так і згідно договорів комісій, заключених із ФО-П ОСОБА_4 пасп.НОМЕР_2 від 05.02.98, Україна 61099,АДРЕСА_1, ідентифікаційний номер НОМЕР_1 (Комісіонер), відповідно до яких Комісіонер зобов'язується за винагороду здійснити імпорт автомобілів в аварійному стані за дорученням Комітента і за його рахунок, (отримувач автомобілів Покупець- ТзОВ ВКФ "Кобус", розрахунки із нерезидентом відповідно до договорі комісій здійснював ФО-П ОСОБА_4.).

При проведенні митного оформлення товару, ТзОВ ВКФ "Кобус"(ФОП ОСОБА_4) проводилось декларування автомобілів по фактурній вартості. Проте, Харківською регіональною митницею у відповідності до статті 268 Митного кодексу України було визначено митну вартість відмінну від задекларованої фактурної вартості від якої проводилось нарахування необхідних митних зборів (мито, ввізне мито, акцизний збір) в тому числі податок на додану вартість.

Відповідно до Декларації митної вартості за формою ДМВ-2 про визнання митної вартості, Харківською регіональною митницею визначено митну вартість автомашини за методом 2 (за ціною угоди щодо ідентичних товарів). До джерел інформації, що використовувалась для обґрунтування правильності визначення митної вартості митницею віднесена інформація щодо ідентичних товарів .

Згідно із статтею 268 Митного кодексу України від 11 липня 2002 року N 92-1V (із внесеними змінами та доповненнями) - у разі якщо митна вартість імпортованих товарів не може бути визначена згідно з положеннями статті 267 цього Кодексу, за митну вартість береться вартість операції з ідентичними товарами, які продаються на експорт в Україну з тієї ж країни і час експорту яких збігається з часом експорту оцінюваних товарів або є максимально наближеним до нього.

Під час митного оформлення автомашини ТзОВ ВКФ "Кобус"здійснювалось нарахований та сплата ПДВ, виходячи із митної вартості, визнаної митницею (з урахуванням митної вартості та акцизного збору). Суми податку на додану вартість, сплачені під час митних процедур ТзОВ "Кобус" у податковому обліку відображались у складі податкового кредиту.

Крім того, перевіркою встановлено, що імпортовані автомобілі ТзОВ "Кобус" реалізовувало кінцевому споживачу (фізична/юридична особа), із розрахунку собівартості товару за фактурною, а не митною вартістю занижуючи при цьому податкове зобов'язання з податку на додану вартість.

Підпунктом 3.1.1 пунку 3.1 статті 3 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" встановлено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місій надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності] на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість" оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів к (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартості. матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Колегія суддів зазначає, що питання визначення бази оподаткування операції з поставки товарів (послуг) регламентується п. 4.1. ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідно до якого: «База оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами».

Системний аналіз вказаної норми дає можливість зробити висновок, що для визначення бази оподаткування операцій з поставки товарів (послуг) приймається договірна (контрактна) вартість, яка не може бути нижче за звичайну ціну.

При цьому, згадування про митну вартість для визначення бази оподаткування операцій з поставки товарів (послуг) п. 4.1. ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість»не містить.

Відповідно до ч. 1 ст. 244-2 КАС України, рішення Верховного суду України, , прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно правовий акт, що містить зазначені норми права та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного суду України.

Відповідно до постанови Верховного суду України від 29 жовтня 2010 р., прийнятої у зв'язку із з неоднаковим застосуванням судом касаційної інстанції одних і тих же норм права, за якого суди по різному вирішують питання щодо визначення бази оподаткування операцій із реалізації на території України імпортованого товару по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Ротарі Магік»до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення рішення, судом зроблено висновок про те, що при визначенні бази оподаткування операцій з реалізації на території України імпортованого товару, митна вартість та звичайна ціна не є тотожними, База оподаткування податком на додану вартість товариством визначена вірно відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 року №168/97-ВР, із договірної вартості цих засобів, яка не нижча за звичайну ціну, а п. 4.3 названого Закону, на який посилається ДПІ, вказуючи на те, що ціна такого товару при подальшій його поставці, не може бути менша за митну вартість, регулює оподаткування операцій виключно із імпорту товарів на митну територію України і не стосується правил оподаткування інших господарських операцій.

Крім цього перевіркою встановлено завищення податкового кредиту в сумі 11952,00 грн.

Відповідно до п.п..7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону №168: "податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг)... та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом б. 1 статті 6 та статтею 8 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку".

Згідно із п.п.. 7.4.5 п. 7.4.ст. 7 Закону : "якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначають для Ії використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, стягненого у зв'язку із таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту".

Правомірність віднесення до податкового кредиту сум ПДВ позивач обґрунтовує наявністю податкових накладних виданих ПП „Фірмою АМК" від 27.06.08 р. на суму4500,00 грн. від 27.06.08 р. на суму 23100,00 грн. від 27.06.08 р. на суму 16120,00 грн. та актами приймання-здачі виконаних робіт на суму 19250,00 грн., від 27.06.08 р. на суму 13433,33 грн., від 27.06.08 р. на суму 3750,00 грн. та податкових накладних виданих фірмою ПП „Регіон Авто" від 27.10.08 р. на суму 11000,00 грн. на суму 10000,00 грн.

Дані первинні документи містять істотні недоліки при їх складанні податкові накладні не відображають умову поставки (форму цивільно-правововго договору), акти виконаних робіт не містять посилань на виконання якого договору вони складені.

Даний акт приймання - здачі за відсутності документів, які б підтверджували реальність надання обумовленої договором послуги не може служити належним доказом, оскільки не підтверджує реальності відображеної в ньому господарської операції.

Оскільки первинні документи є недостовірним, вони не можуть вважатися первинними документами, що відображають господарську операцію. За таких обставин вони не можуть бути і доказом витрат, на підставі якого позивачем сформовано податковий кредит.

Наявність у Замовника лише документів, які відповідно до Закону України "Про податок на додану вартість" необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема, виданої підрядником податкової накладної, сама по-собі не є підставою для включення до складу податкового кредиту, якщо господарський відносин у дійсності не було.

Слід також вказати, що відповідно до ч.1 ст. 902 ЦК України, виконавець за договором про надання послуг повинен надати послуги особисто.

Відповідно до ч. 2 ст. 902 ЦК України, у випадках, встановлених договором, виконавець має право покласти виконання договору про надання послуг на іншу особу, залишаючись відповідальним в повному обсязі перед замовником за порушення договору.

Договіри про надання послуг між позивачем та ПП „АІС-Захід" не передбачають можливості покладення обов'язку виконання договору на іншу особу.

Так само, для надання даного виду послуг для ПП „АІС Захід" позивач не міг залучати інших осіб, оскільки укладені між ПП „АІС Захід" та позивачем угоди не передбачають у відповідності до ч.2 ст. 902 ЦК України можливості залучення інших осіб.

Отже копії документів, які надані як додатки до позовної заяви не спростовують порушення зазначені в акті перевірки, а також позивачем не надано аргументів, які б слугували підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

А тому висновки суду першої інстанції не відповідають нормам матеріального та процесуального права.

На підставі наведеного колегія судів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при винесені оскаржуваної постанови не вірно дано правову оцінку обставинам справі та ухвалено судове рішення без додержанням норм матеріального і процесуального права, що згідно ст. 202 КАС України є підставою для часткового задоволення апеляційної скарги та скасування постанови суду першої інстанції.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "Кобус" - задоволити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 16.12.2011 року у справі № 2а-2460/11/1370 - скасувати частково та прийняти в цій частині нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "Кобус" - задоволити частково.

Скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова №000166232/0 від 23.07.2010 року.

В решті постанову залишити без змін.

Постанова може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду у порядку адміністративного судочинства протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий В.В. Ніколін

Судді О.М. Гінда

Д.М. Старунський