Ухвала

від 01.06.2016 по справі 826/15514/15

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 червня 2016 року м. Київ К/800/6133/16

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

за участю секретаря Загороднього А.А.

та представників сторін:

позивача - Мельника М.М.,

відповідача - Кравченко О.О.,

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Інспекція)

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.11.2015

та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016

у справі № 826/15514/15

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сінево Україна" (далі - Товариство_

до Інспекції

про скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу, рішення.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

У липні 2015 року Товариство звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило скасувати:

податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0004702202, згідно з яким платникові визначено грошове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 10 606 075 грн. за основним платежем та 2 651 519 грн. за штрафними санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0000621702 про збільшення платникові грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 21682,34 грн. за основним платежем та на 5930,59 грн. за штрафними санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0004712202, за яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення касової дисципліни у сумі 8 609 025 грн.;

вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 22.07.2015 № Ю-0039811706 на суму 42791,43 грн.;

рішення від 22.07.2015 № 0039821706 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 21485,72 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.11.2015 позов задоволено частково; скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0000621702, рішення від 22.07.2015 № 0039821706 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 22.07.2015 № Ю-0039811706, а також податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0004702202 в частині нарахування грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 8 133 450 грн. за основним платежем та 84637,50 грн. за штрафними санкціями, та податкове повідомлення-рішення від 22.07.2015 № 0004712202 на суму штрафу в розмірі 84637,50 грн.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 назване рішення суду першої інстанції скасовано в частині відмови у задоволенні позову; позов задоволено у повному обсязі.

Законність ухвалених у справі судових актів перевіряється у порядку глави 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) у зв'язку з касаційною скаргою Інспекції, в якій вона, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати оскаржувані рішення та повністю відмовити у задоволенні розглядуваних позовних вимог.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для задоволення касаційних вимог з урахуванням такого.

Попередніми судовими інстанціями під час розгляду справи встановлено, що оспорювані акти індивідуальної дії були прийняті Інспекцією за наслідками проведення планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за той самий період, оформленої актом від 07.07.2015 № 625/26-54-22-02/34709124.

Перевіркою не визнано витрати платника на придбання будівельно-ремонтних робіт та робіт з технічного обслуговування у рамках господарських взаємовідносин з товариством з обмеженою відповідальністю «Медіндустрія», товариством з обмеженою відповідальністю «Укрцентрбуд» з причин їх фіктивності; вказаний висновок Інспекції мотивований посиланням на непідтвердженість даних операцій податковою перевіркою названих постачальників, а також відсутністю у Товариства доказів допуску фактичних виконавців до цих робіт з дотриманням норм з охорони праці (як-от - проведення інструктажу).

Мотивом для виключення Інспекцією з податкового обліку позивача витрат на придбання товарів у товариства з обмеженою відповідальністю «Адіс-Медіа-Холдінг», товариства з обмеженою відповідальністю «Альфакласс», товариства з обмеженою відповідальністю «Стек-Комп'ютер», товариства з обмеженою відповідальністю «Інфостіл 2008», товариства з обмеженою відповідальністю «Східно-європейські послуги зв'язку» стали обставини щодо: відсутності цих постачальників за місцезнаходженням, непідтвердженість податковими перевірками фактів провадження ними реальної господарської діяльності, неподання Товариством необхідних документів на підтвердження фактичного вчинення дій у процесі виконання цих операцій (як-от транспортування товару, його прийняття уповноваженими особами на підставі довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей тощо); по операціям з придбання комп'ютерного обладнання та комплектуючих у товариства з обмеженою відповідальністю «Стек-Комп'ютер» Інспекція також послалася на відсутність доказів придбання (імпорту) цим постачальником цієї продукції, що свідчить про відсутність активу, який виступав предметом задекларованих операцій.

Висновок Інспекції про фіктивний характер витрат платника на придбання консультаційних і рекламних послуг, послуг з дослідження кон'юнктури ринку у фізичних осіб - підприємців та у юридичних осіб мотивований відсутністю зв'язку цих послуг з господарською діяльністю Товариства та невідповідністю цих витрат критерію документальної підтвердженості.

За правилами підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (далі - ПК) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Наведені законодавчі положення пов'язують податкові наслідки у вигляді формування у податковому обліку витрат з реальним виконанням господарської операції з придбання товарів, робіт, послуг та з її підтвердженням належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт.

Досліджуючи порядок формування Товариством витрат за операціями з переліченими контрагентами, суди встановили, що усі операції платника підтверджені належними первинними документами, які відповідають видам цих операцій та містять необхідні для цілей оподаткування відомості про їх зміст та учасників. Зокрема, аналізуючи операції платника з придбання підрядних робіт у товариства з обмеженою відповідальністю «Медіндустрія», суди дослідили наявні у справі договори, акти приймання-передачі робіт, податкові накладні, встановили, які саме роботи були поставлені позивачеві та на яких саме об'єктах (як-от - офіс Товариства, пункт прийому біологічного матеріалу), перевірили фактичне використання платником відповідних об'єктів у господарській діяльності платника.

Також суди ретельно перевірили фактичне виконання та порядок документування й інших господарських операцій платника з названими контрагентами із встановленням відповідності змісту цих операцій статутним видам діяльності Товариства.

За таких обставин суди цілком об'єктивно не визнали доказом спростування реальності спірних господарських операцій подані Інспекцією акти перевірок (зустрічних звірок) спірних контрагентів, які стосуються виключно діяльності останніх та їх взаємовідносин з контролюючими органами; з огляду на принцип індивідуальної відповідальності платника у податковому праві такі обставини не можуть бути підставою для відповідальності Товариства за відсутності доказів узгодженості його дій з названими контрагентами.

Відсутність окремих постачальників за місцезнаходженням не доводить того, що розглядувані контрагенти є технічними суб'єктами, що не провадять фінансово-економічної діяльності у відповідності з вимогами чинного законодавства, позаяк юридична особа може здійснювати фактичну господарську діяльність не за податковою адресою.

Судами також встановлено, що до початку фінансово-економічних взаємовідносин з розглядуваними постачальниками позивач пересвідчився у їх правоздатності, перевіривши факт їх реєстрації у державних та податкових органах шляхом одержання відповідної інформації з офіційних джерел. Таким чином, позивачем здійснено достатній та необхідних комплекс заходів зі зниження цивільно-правових і фінансових ризиків при укладенні правочинів зі спірними постачальниками шляхом одержання відповідних підтверджуючих реєстраційних документів, а також інформації, що характеризує контрагентів як реальних учасників відповідних ринків.

Посилання Інспекції не недотримання платником норм з охорони праці при здійсненні окремих господарських операцій також не мають правового значення при оцінці податкових наслідків останніх, позаяк наведені правила формування витрат не містять відповідних вимог.

По епізоду, пов'язаному з включенням до складу витрат Товариства вартості консультаційних і маркетингових послуг, наданих позивачеві приватними підприємцями, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з наданою апеляційним судом правовою оцінкою обставин справи, відповідно до якої за наявності у платника належних первинних облікових документів на підтвердження факту понесення платником витрат за цими операціями, матеріалізованих результатів надання цих послуг у вигляді звітів, інформаційних матеріалів, а також з огляду на відповідність цих послуг змісту господарської діяльності платника, підстави для невизнання витрат Товариства за цими операціями відсутні. Оцінка ж розглядуваних витрат з точки зору їх раціональності, ефективності для економічної діяльності платника не охоплюється предметом податкового контролю. Платник здійснює фінансово-господарську діяльність на власний ризик, володіє у сфері господарювання самостійністю та широкою дискрецією, а тому самостійно вирішує, які саме витрати йому необхідно здійснити для забезпечення своєї діяльності. В рамках здійснення податкової перевірки податковий орган лише з'ясовує реальність виконання господарських операцій, наявність у платника належним чином оформлених первинних документів на підтвердження факту понесення витрат за цими операціями, однак без оцінювання їх доцільності, ефективності та практичного впливу на результат діяльності платника.

Іншою підставою для оспорюваного донарахування податку на прибуток стало виключення Інспекцією з витрат платника нарахувань роялті за використання об'єктів права інтелектуальної власності на підставі ліцензійних договорів, укладених з нерезидентом - компанією «Лінмікс Холдингс Лімітед» (Республіка Кіпр), а також курсових різниць платника по цим операціям. На підтвердження цього висновку відповідач послався на відсутність у названого контрагента (ліцензіара за договором) прав на передані позивачеві об'єкти, що виключає наявність у компанії «Лінмікс Холдингс Лімітед» статусу бенефіціара у розумінні пункту 103.3 статті 103 ПК у розглядуваних правовідносинах; фактично названий нерезидент має ознаки номінального власника доходу, позаяк власником переданих прав інтелектуальної власності є компанія «Уімзікал Холдінг Лімітед» (Республіка Кіпр); наведене виключає право платника на віднесення зазначених нарахувань роялті до витрат відповідно до підпункту «б» підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 ПК.

За змістом підпункту «б» підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 ПК при визначенні об'єкта оподаткування враховуються витрати (крім тих, що підлягають амортизації), пов'язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних та конструкторських робіт, виготовлення та дослідження моделей і зразків, пов'язаних з основною діяльністю платника податку, витрати з нарахування роялті та придбання нематеріальних активів (крім тих, що підлягають амортизації) для їх використання в господарській діяльності платника податку.

До складу витрат не включаються нарахування роялті у звітному періоді на користь нерезидента (крім нарахувань на користь постійного представництва нерезидента, яке підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 160.8, нарахувань, що здійснюються суб'єктами господарювання у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України "Про телебачення і радіомовлення", та нарахувань за надання права на користування авторським, суміжним правом на кінематографічні фільми іноземного виробництва, музичні та літературні твори) в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням податку на додану вартість та акцизного податку) за рік, що передує звітному, а для банків - в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному, а також у випадках, якщо виконується будь-яка з умов: особа, на користь якої нараховується плата за такі послуги, не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати таку винагороду іншим особам .

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 ПК бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

По даному епізоду суди встановили, що власником спірного об'єкта інтелектуальної власності (комп'ютерної програми «СІЛАБ») є компанія «Уімзікал Холдінг Лімітед» (Люксембург), яка передала майнові права на зазначений об'єкт компанії «Лінмікс Холдингс Лімітед» за ліцензійним договором від 01.01.2012 з одночасним наданням права отримувати роялті та використовувати його на власний розсуд. Наведені обставини (які встановлені судами за наслідками одержання пояснень від названих нерезидентів та не спростовані Інспекцією у ході вирішення цього спору) були цілком об'єктивно розцінені судами як такі, що надають позивачеві право на врахування при визначенні об'єкта оподаткування податку на прибуток документально підтверджених витрат з нарахувань роялті, а також курсових різниць Товариства за цими операціями.

Виключаючи з податкового обліку позивача витрати, понесені у зв'язку з організацією ділової подорожі директора Товариства Дріссена Вільгельмуса Джозефа до Єгипту, Інспекція виходила з того, що платником не доведено виробничого характеру цих витрат з огляду на неподання позивачем належних доказів на підтвердження факту проведення конференції (ділових зустрічей) у м. Шарм-Ель-Шейху. При цьому Інспекція кваліфікувала вартість оплаченої Товариством подорожі як додаткове благо, надане працівнику позивача.

В силу підпункту «б» підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138 ПК до складу інших витрат включаються адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, зокрема, витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу.

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Таким чином, критерієм розмежування витрат платника на придбання товарів, робіт, послуг для конкретної фізичної особи (працівника підприємства) та витрат платника, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податку на прибуток, є мета понесення цих витрат та їх економічна спрямованість, як-от - на задоволення особистих потреб такої фізичної особи або на досягнення виробничих цілей самого суб'єкта господарювання. Одержання фізичною особою певних благ у вигляді оплачених за нього товарів (робіт, послуг) не може розцінюватися як отримання додаткового блага, якщо надання останніх, перш за все, зумовлено інтересом підприємства, що оплачує таке благо, а не метою переважного задоволення особистих потреб такої фізичної особи.

При цьому слід враховувати, що сама по обставина, що в результаті надання особі оплачених благ у певній мірі задовольняються і особисті потреби такої особи, не є достатньою для висновку про належність таких благ до додаткового блага у розумінні наведеної норми ПК та про необхідність виключення витрат на придбання такого блага з податкового обліку платника.

Надаючи правову кваліфікацію розглядуваним витратам Товариства, суди встановили, що під час перевірки позивачем було подано контролюючому органові наказ Товариства від 27.11.2012 № 08-Т про організацію проведення щорічної конференції керівників Товариства у м. Шарм-Ель-Шейх (Єгипет); судами встановлено, що зазначена конференція проводилася з приводу питань у сфері корпоративного надання медичних послуг, які відповідають основним видам діяльності Товариства. На підставі цього судами зроблено правильний висновок, що основним вигодонабувачем цих послуг є власне Товариство як учасник відповідного ринку послуг, що, в свою чергу, виключає правомірність оподаткування Інспекцією витрат на фінансування зазначеної подорожі як додаткового блага, наданого працівникові.

Підставою для застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 8 609 025 грн. слугували виявлені перевіркою факти оприбуткування платником готівкових коштів у загальній сумі 1 704 877,50 грн. у КОРО № 2654008203/2 замість КОРО № 2654008202р/2.

У пункті 1.2 Положення, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зазначено, що оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 2.6 названого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» книга обліку розрахункових операцій - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Отже, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність. Втім установлені судами попередніх інстанцій обставини справи по цьому епізоду свідчать про дотримання платником наведених законодавчих вимог при оприбуткуванні готівки в оспорюваній сумі та правильно зазначили, що за наявності двох зареєстрованих у податковому органі КОРО відображення руху готівки в будь-якій з них не може розцінюватися як неоприбуткування платником готівкових коштів взагалі.

За таких обставин, Вищий адміністративний суд України погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про незаконність оспорюваних актів індивідуальної дії та, відповідно, про обґрунтованість даних позовних вимог.

Норми матеріального права було правильно застосовано апеляційним судом, його висновки відповідають установленим у справі обставинам та наявним у ній доказам, а відтак підстави для скасування оскаржуваної постанови відсутні.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 230, 231 КАС, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення.

2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 у справі № 826/15514/15 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько