Постанова

від 18.04.2018 по справі 813/3976/17

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 квітня 2018 рокуЛьвів№ 876/912/18 Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії :

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Гудима Л.Я., Коваля Р.Й.,

за участі секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області та апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус ,

на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року (суддя - Гулик А.Г., час ухвалення - 15:04 год., місце ухвалення - м.Львів, дата складання повного тексту - 09.01.2018 р.),

в адміністративній справі №813/3976/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус до Головного управління ДФС у Львівській області,

про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

У листопаді 2017 року позивач ОСОБА_1 Науково-виробнича фірма Орус звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДФС у Львівській області, в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №0018011401 від 12.10.2017 р. про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю на суму 597208,15 грн., в тому числі 477766,52 грн. за податковим зобов`язанням та 119441,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідач позову не визнав, у суді першої інстанції подав заперечення, просив відмовити в задоволенні позовних вимог.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28.12.2017 р. позов задоволено повністю. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 12.10.2017 р. №0018011401.

З цим рішенням суду першої інстанції від 28.12.2017 року не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що висновки викладені в оскарженому рішення суду не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального і процесуального права, а тому оскаржене рішення суду підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт ГУ ДФС у Львівській області зазначає, що підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (в редакції від 21.12.2016 р.) встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативно-грошової оцінки, та не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території. Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі. Таким чином, розмір орендної плати позивача за 2015 - 1 півріччя 2017 років за наявні у нього 3 земельні ділянки в м. Львові не може розраховуватись із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6 (відповідно до ухвали Львівської МР №4270 від 29.01.2015 року). Також, апелянт зазначає, що суд першої інстанції безпідставно вважав, що визначена позивачу спірним ППР №0018011401 від 12.10.2017 р. сума грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю в загальному розмірі 597208,15 грн. є нероздільною і це ППР слід скасувати вцілому. Вказує апелянт, що загальна сума грошового зобов`язання включає нарахування за 2015 рік, 2016 рік та 1 півріччя 2017 року, про що відображено у відповідному розрахунку. Тому, суд першої інстанції (згідно його висновків) міг би скасувати ППР на суму 97148,1 грн., що включає виключає основний платіж 77718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції 19429,62 грн..

За результатами апеляційного розгляду апелянт ГУ ДФС у Львівській області просить скасувати оскаржене рішення суду від 28.12.2017 р. та прийняти нове рішення суду, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

З рішенням суду першої інстанції від 28.12.2017 року також не погодився позивач ОСОБА_1 НВФ Орус та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає даний апелянт, що мотивувальна частина оскарженого рішення суду прийнята з порушенням норм матеріального права, а тому повинна бути змінена з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт ОСОБА_1 НВФ Орус зазначає, що судом першої інстанції прийнято правильне по суті судове рішення, проте із помилковим обґрунтуванням підстав задоволення позовних вимог. Так, ухвалою Львівської МР №4270 від 29.01.2015 року (із подальшими змінами і доповненнями) для промислових підприємств, в тому числі і для позивача, розмір орендної плати розраховується із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6. Тому, позивачем у податкових деклараціях за 2015 р. - 1 півріччя 2017 року правомірно обраховано розмір орендної плати із понижуючим коефіцієнтом 0,6, що становить 1,8% нормативно-грошової оцінки землі. Судом першої інстанції в мотивувальній частині рішення безпідставно керувався п.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України про те, що річна сума платежу не може бути меншою 3% нормативно-грошової оцінки землі. Податковий орган та суд першої інстанції не врахували дискреційних повноважень органу місцевого самоврядування щодо визначення розміру орендної плати, і того, що вказана Ухвала ЛМР про визначення мінімального та максимального розміру орендної плати є чинною і підлягає до застосування. Підставою для нарахування орендної плати є відповідні договори оренди земельних ділянок. Також апелянт вказує, що згідно п.56.21 ст.56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

За результатами апеляційного розгляду апелянт ОСОБА_1 НВФ Орус просить змінити мотивувальну частину оскарженого рішення суду від 28.12.2017 р. щодо обґрунтувань підстав задоволення позовних вимог.

Відповідач апеляційної скарги позивача не визнав, у суді апеляційної інстанції подав заперечення, просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи та їх представників, які з'явились в засідання суду апеляційної інстанції, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційних скарг, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу ОСОБА_1 НВФ Орус слід залишити без задоволення, а апеляційну скаргу ГУ ДФС у Львівській області - задоволити частково, з врахуванням наступного.

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що між позивачем ОСОБА_1 НВФ Орус та Львівською міською радою укладено договори оренди землі, а саме, земельних ділянок, які знаходяться за адресами: 1) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 1,2204 га., землі промислового призначення, для обслуговування виробничих будівель. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 06.06.2007 р. №Ш-769, кадастровий номер 4610137500:12:001:0010; 2) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 0,2411 га, землі промислового призначення, для обслуговування виробничих приміщень. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 06.06.2007 р. №Ш-761, кадастровий номер 4610137500:12:001:0007; 3) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 0,9530 га, землі промислового призначення, для обслуговування залізничної дороги у межах населеного пункту. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 31.08.2004 р. № Ш-184, кадастровий номер 4:10137500:12:001:0001 (а.с. 66-92, 93-122, 123-143 Т.1).

Цими договорами встановлено розмір орендної плати в розмірі 3% від нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок. Однак, в подальшому до вказаних договорів вносились зміни щодо збільшення розміру нормативно-грошової оцінки земельних ділянок переданих в оренду.

Ухвалою Львівської міської ради від 29.01.2015 р. №4270 (зі змінами, внесеними ухвалою Львівської міської ради від 30.12.2015 р. №58), затверджено Програму сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2016 роки . Завданням програми, у тому числі є: 3.3.2.1. Надання права на коригування орендної плати за земельну ділянку, яка використовується для виробничих потреб львівських промислових підприємств. Для промислових підприємств з організованими у систему виробничими процесами створення з предметів праці за допомогою засобів праці промислової продукції певного призначення, які мають у користуванні земельну ділянку для виробничих потреб площею не менше 1,0 га, у тому числі, якщо площа земельних ділянок є меншою, однак при сумуванні становить 1,0 га. за функціональним використанням - землі промисловості. Розмір орендної плати за земельну ділянку розраховується із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6, за умови дотримання таких критеріїв (а.с.152-155, 148 Т.1).

До переліку підприємств, які відповідають критеріям, визначеним Програмою сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2016 роки, затвердженою ухвалою Львівської міської ради від 29.01.2015 р. №4270, внесено позивача - ОСОБА_1 НВФ Орус , що підтверджується ухвалами Львівської міської ради від 19.06.2015 р. №4848, від 14.07.2016 р. №784, від 27.04.2017 р. №1877 (а.с. 138, 151, 145 Т.1).

З аналізу даних, задекларованих в Податковій декларації з плати за землю (земельний податок/або орендна плата за земельні ділянки) сум визначення розміру орендної плати видно, що за період з 2015 року по 1 півріччя 2017 року позивачем ОСОБА_1 НВФ Орус обраховувало розмір орендної плати із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6 (відповідно до Ухвали ЛМР від 29.01.2015 р. №4270), що становить 1,8% нормативно-грошової оцінки землі.

Судом також встановлено, що відповідачем ГУ ДФС у Львівській області проведено документальну планову виїзну перевірку податкового законодавства ОСОБА_1 НВП Орус за період з 01.01.2014 р. по 30.06.2017 р., валютного за період з 01.01.2014 р. по 30.06.2017 р., єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 р. по 30.06.2017 р., за результатами якої складено Акт від 20.09.2017 р. №1515/13-01-14-01/19339942 (далі Акт перевірки) (а.с. 10-65 Т.1).

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: п.п.12.3.7 п.12.3 ст.12, п.п.14.1.72, п.п.14.1.73, п.п.14.1.136 п.14.1 ст.14, п.284.1 ст.284, п.288.1, п.288.4, п.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України, в результаті чого занижено суму орендної плати за землю на суму 477766,52 грн., в тому числі за 2015 рік - в сумі 170973,82 грн., за 2016 рік - в сумі 229074,22 грн., за 1 півріччя 2017 року - в сумі 77718,48 грн..

На підставі вказаного Акта перевірки від 20.09.2017 року відповідачем винесено відносно позивача податкове повідомлення-рішення №0018011401 від 12.10.2017 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата за землю в сумі 597208,15 грн., в тому числі 477766,52 грн. за основним платежем та 119441,63 грн. за штрафними санкціями (а.с. 9 Т.1).

Суд апеляційної інстанції частково погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову, виходячи з наступного.

Згідно ст.21 Закону України від 06.10.1998 р. №161-XIV Про оренду землі (із змінами та доповненнями), орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).

Підпунктом 14.1.72 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що земельний податок - обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів.

Згідно з п.п.14.1.73 п.14.1 ст.14 ПК України, землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Підпунктом 14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Згідно п.284.1 ст.284 ПК України, Верховна ОСОБА_2 Автономної Республіки Крим та органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території.

Органи місцевого самоврядування до 25 грудня року, що передує звітному, подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки рішення щодо ставок земельного податку та наданих пільг зі сплати земельного податку юридичним та/або фізичним особам. Нові зміни щодо зазначеної інформації надаються до 1 числа першого місяця кварталу, що настає за звітним кварталом, у якому відбулися зазначені зміни.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п.288.1 ст.288 ПК України).

Пункт 288.4 ст.288 ПК України передбачає, що розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Судом першої інстанції вірно враховано, що не зважаючи на договірний характер користування земельною ділянкою комунальної форми власності, розмір орендної плати обмежений законодавчо, а саме: пунктом 288.5 ст.288 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірного зобов'язання) передбачено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: згідно з п.п.288.5.1 - не може бути меншою 3 відсотків нормативно-грошової оцінки; не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території; згідно з п.п.288.5.2 - не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Отже, законодавством визначено нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених вказаним Кодексом та законами з питань митної справи (п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України).

Тобто, з набранням чинності ПК України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 вказаного Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. Виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Таким чином, суд першої інстанції правильно вказав і обґрунтовано послався на судову практику ВС України про те, що не зважаючи на п.3.3.2.1 Програми сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2016 роки, яка прийнята ухвалою Львівської міської ради від 29.01.2015 р. №4270, із подальшими змінами, розмір орендної плати за землю повинен відповідати вимогам ПК України.

Оскільки позивач сплатив до бюджету орендну плату за землю за 2015-2016 роки в розмірі 1,8% нормативно-грошової оцінки, що є меншим, ніж мінімально встановлений розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету відповідно до п.п.288.5.1 п.288.5 ст.288 ПК України, тому відповідач правомірно прийняв рішення про збільшення суми грошового зобов'язання позивача за платежем орендна плата за землю в цій частині, тобто за період 2015-2016 роки.

Відносно орендної плати за землю за 1 півріччя 2017 року, то судом першої інстанції також вірно враховано, що Законом України від 21.12.2016 р. Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні , який набрав чинності з 01.01.2017 р., внесено зміни до ПК України, а саме п.п.258.5.1 п.258.1 ст.258 ПК України викладено у редакції, відповідно до якої розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.

Матеріалами справи підтверджується, що згідно п.1.1 ухвали Львівської міської ради №4330 від 29.01.2015 р., ставка земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 1% від нормативно-грошової оцінки. Ухвалою Львівської міської ради від 02.03.2017 р. №1566 внесено зміни до ухвали Львівської міської ради від 29.01.2015 р. №4270 та продовжено термін дії Програми сприяння розвитку львівських товаровиробників 2017 рік. Ухвалою від 27.04.2017 р. №1877 Про затвердження переліку підприємств, які відповідають критеріям, визначеним Програмою сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2017 роки затверджено перелік підприємств, які відповідають критеріям, визначеним Програмою сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2017 роки. У перелік таких підприємств внесено ОСОБА_1 НВФ Орус .

Відповідно до даних Податкових декларації з плати за землю (земельний податок/або орендна плата за земельні ділянки) впродовж 1 півріччя 2017 року позивачем ОСОБА_1 НВФ Орус обраховувало розмір орендної плати із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6 (відповідно до Ухвали ЛМР від 29.01.2015 р. №4270), що становить 1,8% нормативно-грошової оцінки.

Тому, суд першої інстанції обґрунтовано дійшов висновку про те, що відповідач безпідставно здійснив розрахунок зобов'язання позивача за платежем орендна плата за землю за 1 півріччя 2017 року за ставкою 3% від розміру нормативно-грошової оцінки земельної ділянки.

Отже, в цій частині (за період 1 півріччя 2017 року) податковим повідомленням-рішенням ГУ ДФС у Львівській області від 12.10.2017 р. №0018011401 безпідставно визначено позивачу грошове зобов`язання за платежем орендна плата за землю.

Однак, суд першої інстанції, встановивши протиправність нарахування позивачу грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю за період 1 півріччя 2017 року, помилково вважав, що оскаржене податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 12.10.2017 р. №0018011401 є повністю протиправним та підлягає скасуванню вцілому.

З цього приводу, суд апеляційної інстанції зазначає, що у разі встановлення невідповідності частини рішення суб'єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині не втрачає свою цілісність, значення.

Скасування в судовому порядку оскарженого ППР в частині безпідставно нарахованої суми грошового зобов'язання не може вважатись підміною судом державного органу, рішення якого оскаржується.

Суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими доводи відповідача про те, що визначена позивачу спірним ППР загальна сума грошового зобов`язання 597208,15 грн. (в тому числі 477766,52 грн. за податковим зобов`язанням та 119441,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями) включає нарахування за 2015 рік, за 2016 рік і за 1 півріччя 2017 року, що відображено у відповідному розрахунку.

Із змісту Акту перевірки від 20.09.2017 року та наданого контролюючим органом розрахунку грошового зобов'язання видно, що занижена сума орендної плати за землю у розмірі 477766,52 грн. включає: за 2015 рік - 170973,82 грн., за 2016 рік - 229074,22 грн., за 1 півріччя 2017 року - 77718,48 грн..

Нарахована сума штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 119441,63 грн. включає: за 2015 рік - 42743,46 грн., за 2016 рік - 57268,55 грн., за 1 півріччя 2017 року - 19429,62 грн..

Таким чином, оскаржене ППР від 12.10.2017 року являється протиправним в частині нарахування позивачу суми грошового зобов'язання з орендної плати за землю у розмірі 97148,10 грн., що виключає основний платіж 77718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції - 19429,62 грн. (тобто нарахування за 1 півріччя 2017 року).

З врахуванням наведеного вище, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції від 28.12.2017 року слід скасувати та прийняти нове судове рішення про часткове задоволення позовних вимог.

У зв'язку із цим, не підлягає до задоволення апеляційна скарга ОСОБА_1 НВФ Орус щодо зміни мотивувальної частину рішення суду першої інстанції, а апеляційну скаргу ГУ ДФС у Львівській області щодо скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нового рішення слід задоволити частково.

Керуючись ст.ст. 243 ч.3, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області - задоволити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року в адміністративній справі №813/3976/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення - скасувати і прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус - задоволити частково.

Визнати частково протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області №0018011401 від 12 жовтня 2017 р. частково, а саме, в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендної плати за землю у розмірі 97148,10 грн., що виключає основний платіж - 77718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції - 19429,62 грн..

У задоволенні решта позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма Орус - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня її прийняття (проголошення), а у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення - протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий: В.В. Гуляк

Судді: Л.Я. Гудим

ОСОБА_2

Повний текст постанови складено 18.04.2018 року