Рішення

від 02.05.2018 по справі 804/8214/17

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 травня 2018 року Справа № 804/8214/17 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіОСОБА_1 за участі секретаря судового засіданняОСОБА_2 за участі: представника позивача представників відповідача ОСОБА_3 ОСОБА_4, ОСОБА_5 розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу №804/8214/17 за позовом Приватного акціонерного товариства "ДТЕК Павлоградвугілля" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

06.12.2017р. Приватне акціонерне товариство ДТЕК Павлоградвугілля (далі-ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля , підприємство, позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, у якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №0008324613 від 01.09.2017р., №0008334613 від 01.09.2017р., №0008344613 від 01.09.2017р.

Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер 804/8214/17.

Вищезазначений адміністративний позов не відповідав вимогам ст. 106 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній до 15.12.2017р.), тому ухвалою суду від 08 грудня 2017 р. був залишений без руху, з встановленням позивачу терміну для усунення недоліків позовної заяви протягом десяти днів з дня отримання копії ухвали про залишення позовної зави без руху шляхом надання до суду документу про сплату судового збору за подання позовної заяви майнового характеру у відповідності до Закону України «Про судовий збір» на суму 1 060 114, 13 грн.

20.12.2017р. на виконання ухвали суду від 08.12.2017р. позивач виправив вказані недоліки позовної заяви та надав до суду оригінал платіжного доручення №2117034624 від 15.12.2017р. на суму 1 060 114, 13 грн.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.12.2017р. відкрито провадження по справі №804/8214/17 за вищезазначеним позовом та ухвалено здійснювати розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження. Розгляд справи призначено на 24.01.2018р. о 09:30 год.

Водночас, після відкриття провадження по справі судом встановлено, що станом на 26.12.2017р. у спеціальному фонді Державного бюджету України відсутні відомості щодо зарахування сплаченого ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля згідно платіжного доручення №2117034624 від 15.12.2017р. судового збору у сумі 1 060 114, 13 грн., оскільки, як встановлено судом, позивачем сплату вищезазначеної суми судового збору здійснено за невірними реквізитами для сплати судового збору за звернення до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою майнового характеру.

З огляду на вищенаведене, суд ухвалою від 28.12.2017р. на підставі ч. 13 ст. 171 Кодексу адміністративного судочинства України залишив позов ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля без руху з встановленням позивачу терміну для усунення недоліків позовної заяви протягом п'яти днів з дня отримання копії ухвали про залишення позовної зави без руху шляхом надання до суду документу про сплату судового збору за подання позовної заяви майнового характеру у відповідності до Закону України «Про судовий збір» на суму 1 060 114, 13 грн. за вірними реквізитами для сплати судового збору.

29.12.2017р. позивачем на виконання ухвали суду від 28.12.2017р. виправлено вказані недоліки позовної заяви та надано до суду оригінал платіжного доручення №2117048171 від 28.12.2017р. на суму 1 060 114, 13 грн., сплаченого за вірними реквізитами.

30.12.2017р. суд ухвалив продовжити розгляд адміністративної справи №804/8214/17.

24.01.2018р. судом встановлено позивачу строк для подачі додаткових доказів по справі та пояснень на відзив до 09.12.2018р. та встановлено відповідачу строк для ознайомлення з матеріалами справи (до 09.02.2018р.) та для подання відзиву на додаткові докази (до 16.02.2018р.), у зв'язку з чим суд ухвалив відкласти розгляд адміністративної справи №804/8214/17 в рамках підготовчого провадження до 19.02.2018р. о 10:00 год.

19.02.2018р. у судовому засіданні представник позивача звернувся до суду із усним клопотання про продовження строку для надання додаткових доказів по справі, а представник відповідача також звернулась до суду із клопотанням про продовження строку для надання письмових заперечень.

Суд усною ухвалою, проголошеною у судовому засіданні від 19.02.2018р. та відображеною секретарем судового засідання у протоколі судового засідання від 19.02.2018р., вищезазначені клопотання задовольнив та ухвалив продовжити відповідні строки (в т.ч. для подання заяв по суті справи) до 19.03.2018р., у зв'язку з чим суд ухвалив відкласти підготовче засідання по справі до 19.03.2018р. о 10:00 год.

19.02.2018р. представником ПАТ «ДТЕК Павлоградвугілля» подано до суду відповідь на відзив.

19.03.2018р. згідно наявної у матеріалах справи довідки від 13.04.2018р. суддя Барановський Р.А. перебував у відпустці, у зв'язку з чим судове засідання, призначене на 19.03.2018р. не відбулось.

Наступне судове засідання по справі призначено на 27.04.2018р. о 10:00 год.

У судове засідання від 27.04.2018р. прибули представники сторін та звернулись до суду із заявами в порядку ч. 7 ст. 181 Кодексу адміністративного судочинства України щодо початку розгляду справи по суті після закінчення підготовчого судового засідання.

Представник позивача, що прибув у судове засідання позов підтримав та надав пояснення, аналогічні доводам, викладеним у позовній заяві.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Так, представник позивача зазначив, що висновки податкового органу, відображені в акті перевірки про нереальність господарських операцій між ПАТ «ДТЕК Павлоградвугілля» та його контрагентами за перевірюваний період, є безпідставними та такими, що не підтверджено жодними доказами та спростовується наданими до суду документами, а також відображено у даних бухгалтерського обліку підприємства.

Представники відповідача проти задоволення позову заперечували, надавши обгрунтування аналогічні доводам, викладеним у запереченнях на адміністративний позов.

Позиція відповідача аргументована тим, що у відповідності до отриманої податковим органом інформації щодо необхідності відпрацювання господарських взаємовідносин ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля та його контрагентів, які мають ознаки сумнівності. Відповідач також зауважує, що отримана в ході перевірки податкова інформація від інших податкових органів також містить підтвердження нереальності господарських операцій із врахуванням усіх обставин досліджуваних правочинів.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, виходячи із системного аналізу положень чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства та матеріалів справи, дійшов висновку, що позов задоволенню не підлягає, мотивуючи це наступним.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля (код ЄДРПОУ 00178353) зареєстровано як суб'єкта підприємницької діяльності - юридичну особу від 02.04.1997р., яка перебуває на податковому обліку у контролюючих органах від 02.04.1997р. за №737. (в т.ч. з 03.06.2011р. в СДПІ по роботі з ВПП у м.Дніпропетровську), зокрема, і як платник податку на додану вартість (далі- ПДВ) згідно Свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ №100342214 від 30.06.2011р. за ІПН 001783504102.

До головних видів діяльності підприємства (за КВЕД) належить:

01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур;

01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур;

05.10 Добування кам'яного вугілля (основний вид діяльності позивача);

85.35 Професійно-технічна освіта;

86.10 Діяльність лікарняних закладів;

46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами;

72.19 Дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук;

37.00 Каналізація, відведення й очищення стічних вод.

У період з 26.04.2017р. по 19.07.2017р. на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС №853 від 24.04.2017р. (з урахуванням наказів за №1042 від 13.05.2017р. щодо зупинення проведення перевірки на 30 робочих днів з 17.05.2016р. та за №1448 30.06.2017р. щодо продовження терміну перевірки на 10 робочих днів з 06.07.2017р.) та виданих Дніпровським управлінням Офісу великих платників ДФС направлень від 25.04.2017р. за №№175/28-10-54-01, 106/28-10-46-13, 105/28-10-46-13, 103/28-10-46-13, 104/28-10-46-13 згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України фахівцями Офісу великих платників податків ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої контролюючим органом складено ОСОБА_4 Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ ДТЕК Павлоградвугілля (код за ЄДРПОУ 00178353) з питань дотримання вимог податкового законодавства України, правильності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на прибуток та податку на додану вартість при фінансово-господарських взаємовідносинах з окремими підприємствами за окремі періоди 2014, 2016 років за №85/28-10-46-13/00178353 від 02.08.2017р. (далі-акт перевірки).

В ході даної перевірки контролюючим органом досліджувалось питання дотримання позивачем вимог податкового законодавства України, правильності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на прибуток та ПДВ при фінансово-господарських взаємовідносинах із наступними підприємствами за відповідні періоди:

«з 01.08.2016р. по 31.12.2016р. з СП ТОВ «Нива» (код ЄДРПОУ 30839398), з 01.08.2016р. по 31.08.2016р. з ТОВ ТД «Агрон» (код ЄДРПОУ 39090814), з 01.04.2016р. по 31.07.2016р. з ТОВ «Востокснабагро» (код ЄДРПОУ 39601384), з 01.11.2016р. по 30.11.2016р. з ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» (код ЄДРПОУ 40767090), з 01.08.2014р. по 31.08.2014р. з ТОВ «Донбасс-Днепрострой» (код ЄДРПОУ33019123), з 01.08.2014р. по 31.12.2014р. з ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» (код ЄДРПОУ 34824159), з 01.04.2016р. по 30.04.2016р. з ТОВ «ТД Схід-Капітал» (код ЄДРПОУ 35842735), з 01.03.2016р. по 31.03.2016р. з ПП Фірма «МСД» (код ЄДРПОУ 25008882), з 01.03.2016р. по 30.04.2016р., з01.06.2016р. по 30.06.2016р. з ТОВ «Альянс Опт-Трейд» (код ЄДРПОУ 39660540)» .

Так, за підсумками проведеної перевірки податковий орган дійшов до висновку щодо порушення підприємством:

1) п.44.1 ст.44, п.п..135.5 ст. 135, п.138.2 ст.138 та п.п.139.1,9 п.139.1 ст. 139, з урахуванням положень п.п. 14.1.13, 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (із змінами і доповненнями, в редакції що діяла до 01.01.2015р.), що призвело до:

А) заниження податку на прибуток всього на суму 184 980,18 грн., в тому числі:

- за 9 місяців 2014 року на суму 29 027,50 грн.;

- за 2014 рік на суму 184 980,18 грн.

2) пп.134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент порушення), з врахуванням пп.14.1.13 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст.44 Податкового України, абз. 2, 5 статті 1, частину 2 статті 3, статті 4, частин 1, 3, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99р. № 996-ХІУ (зі змінами та доповненнями), п. 1.2, п.п. 2.1,2.2, 2.4, Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого н Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, абзацу 2 розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99р. №291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.99р. за № 893/4186, «Методичних рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності» що призвело до:

а) завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування на суму 1 620 159,36 грн. в т.ч.:

- у 1 кварталі 2016 року на суму 1 620 159,36 грн.;

б) заниження податок на прибуток всього на суму 24 629 611,06 грн. в тому числі:

- у півріччі 2016 року на суму 567 701,38 грн.

- за 9 місяців 2016 рожу на суму 16 528 709,89 грн.

- за 2016 рік на суму 24 629 611,06 грн.

3) п. 44.1 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п, 198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 з урахуванням п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (що діяли на момент здійснення господарських операцій), Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014р. № 966 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015р. № 13), зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14.10.2014р. за № 1267/26044, що призвело до:

а) заниження податку на додану вартість на загальну суму- 21 912 985,58 грн., у т.ч. за наступні звітні періоди:

-серпень 2014р. - 1 785 200, 78 грн.;

-жовтень 2014р. - 564 533, 06 грн.;

-грудень 2014р. - 516 832, 29 грн.;

-липень 2016р. - 176 983, 50 грн.;

-серпень 2016р. - 173 438, 10 грн.;

-вересень 2016р. - 14 622 942, 85 грн.;

-жовтень 2016р. - 2 145 226, 96 грн.;

-грудень 2016р. - 1 927 528, 04 грн.

б) завищення від'ємного значення завищення від'ємного значення між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на суму 18 378,10 грн., у тому числі за наступні періоди:

-січень 2017р. - 18 241, 02 грн.;

-травень 2017р. - 137, 08 грн.

Не погодившись із висновками контролюючого органу ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля направило до відповідача заперечення на акт перевірки (вих. №3/2792 від 17.08.2017р. та вх. №61753/10 від 19.08.2017р.), за результатами розгляду яких та на підставі висновків акта перевірки відповідачем було сформовано:

-податкове повідомлення-рішення №0008324613 від 01.09.2017р., яким ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля збільшено суму грошового зобов'язання за платежем Податок на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг) (далі - ПДВ; код платежу 14010100) на загальну суму 32 869 023, 00 грн. (в т.ч.: за основним платежем - 21 912 986, 00 грн. та за штрафними санкціями - 10 956 341, 00 грн.);

-податкове повідомлення-рішення №00083341613 від 01.09.2017р., яким ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля зменшено розмір від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по сплаті ПДВ на загальну суму 18 378, 00 грн. (в т.ч. по декларації платника за січень 2017р. №9024744422 від 20.02.2017р. на суму 18 241, 00 грн., по декларації платника за травень 2017р. №9117424081 від 20.06.2017р. на суму 137, 00 грн.);

-податкове повідомлення-рішення №0008344613 від 01.09.2017р., яким ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля збільшено суму грошового зобов'язання за платежем Податок на прибуток приватних підприємств (код платежу 301102100) на загальну суму 37 786 570, 50 грн. (в т.ч.: за основним платежем - 25 191 047, 00 грн., за штрафними санкціями - 12 595 523, 50 грн.).

Не погоджуючись з такими рішеннями контролюючого органу, позивач оскаржив дані акти індивідуальної дії в адміністративному порядку, звернувшись із відповідною скаргою до Державної фіскальної служби України.

За результатами розгляду скарги позивача (вх.№34411/6 від 18.09.2017р.) Державною фіскальною службою України було прийнято рішення про результати розгляду за №26099/6/99-99-11-01-02-25 від 14.11.2017р., яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу платника - без задоволення.

Дане рішення отримано позивачем 17.11.2017р.

06.12.2017р. ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля звернулось до суду із даним позовом.

Правомірність винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень за №0008324613, №00083341613 та №0008344613 від 01.09.2017р. є предметом розгляду даної адміністративної справи.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд зазначає наступне.

Частиною 1 статті 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Стаття 68 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний неухильно додержуватися Конституції України, законів України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Підпунктом 16.1.4 пунктом 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, встановлено обов'язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України - датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі ст. 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі ст. 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст. 152 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України - витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням п. 138.2, 138.11 цієї статті, п. 140.2 - 140.5 ст. 140, ст. 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; витрата банківських установ.

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України - витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів.

Відповідно до п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України - не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Так, п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України - право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у т. ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у т.ч. при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у т.ч. інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у т.ч. при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема щодо податкового кредиту - податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений п. 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України) сум витрат на придбання товару (робіт, послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (робіт, послуг).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина була визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Наведену правову позицію висловлено у постанові Верховного суду від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16.

Таким чином, виходячи із системного аналізу вказаних норм Податкового кодексу України та з урахуванням вищенаведеної правової позиції Верховного суду можна зробити висновок, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит не ставиться у залежність від дотримання вимог податкового законодавства і сплатою податку до бюджету іншими суб'єктами господарювання.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту для цілей оподаткування податком на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Тобто, для підтвердження даних податкового обліку платника податку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999р. ).

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Також, вказана вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов'язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами Податкового кодексу України.

Згідно зі статтею ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999р. (далі- Закон №996), первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, підставою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій та надання юридичної сили і доказовості є первинні документи, що повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом №996-ХІУ.

Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити (ст. 9 Закону №996), як:

-назву документа (форми);

-дату та місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ;

-зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

-посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

-особистий підпис або інші дані, що мають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, на підтвердження включення сум коштів до складу витрат та сум податку на додану вартість (ПДВ) до складу податкового кредиту або бюджетного відшкодування необхідні документи, оформлені відповідно до вимог, встановлених ст.9 Закону №996, зокрема: документи, що підтверджують факт отримання послуг від іншої особи та документи, що підтверджують зв'язок понесених витрат з господарською діяльністю платника податку.

При цьому - будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції відповідно до чинного законодавства.

Відомості, що містяться у податкових накладних, так і дані первинних документів, що складаються при здійсненні господарської операції та подаються платником до контролюючого органу, мають відповідати установленим вимогам та містити достовірну інформацію про обставини, з якими законодавство пов'язує реалізацію права платника на податкову вигоду.

У цілях підтвердження обґрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об'єктивний предметний зв'язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.

Обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті податку на додану вартість) первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару, роботи, послуги суму податку на додану вартість при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, та зменшує оподатковуваний доход на суму понесених витрат.

Дотримання норм цивільного чи господарського права під час укладення договору не означає автоматично реальності вчинення господарської операції та правильності відображення її результатів у податковому обліку.

З огляду на зафіксовані податковим органом факти суд перевіряє обставини стосовно руху активів на шляху від покупця до постачальника у процесі виконання спірних операцій, з'ясувавши, яким чином транспортувався товар, де зберігався, ким приймався, а також встановити посадових осіб постачальника та покупця, безпосередньо задіяних у такому процесі.

Виходячи з норм податкового законодавства, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому, підтвердження фактичного виконання умов укладених, платником податку договору, мають виступати не лише первинні документи, що підставою для віднесення сум податку до податкової звітності підприємства, такі як податкові накладні, а й документи, що відображають зміст, характер, періодичність, умови, обсяг здійсненої господарської операції.

Відповідно до ст. 1 Закону №996, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів, що передбачені чинним законодавством.

Таким чином, надані позивачем до суду документи, втрачають силу первинних документів, не можуть слугувати належним підтвердженням права позивача на формування податкової звітності за наслідками господарських операцій, оскільки вказані операції не породжують наслідків, ними обумовлених, зважаючи на наступне.

З матеріалів справи слідує, що у перевірюваному контролюючим органом періоді між позивачем (Покупець) та його контрагентами (Постачальники) були укладені договори поставки та послуг.

Так, в обгрунтування нереальності здійснення господарської операції ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із СП ТОВ Нива (поставка сільськогосподарської продукції) в акті перевірки міститься посилання відповідача на те, що згідно умов договору зазначено, що умови постачання товару визначаються у специфікаціях, які є невід'ємною частиною договору.

Позивачем до перевірки були надані специфікації, в яких зазначено наступне: умови поставки EXW: Зерновий склад ТОВ «Укртрансагро» : м. Маріуполь, пр. Адмірала Луніна, 2 (Інкотермс -2010),

У наданих до перевірки видаткових накладних, прибуткових ордерах зазначено, що товар прийнято співробітником ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля гр. ОСОБА_7, згідно доручення. Тобто, документально оформлено прийняття товару на зерновому складі ТОВ Укртрансагро , що суперечить відомостям, зазначеним у прибутковому ордері та видаткової накладної щодо оприбуткування товару на склад ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля та його прийняття на цьому складі гр. ОСОБА_8

Згідно міжнародних правил «Інкторемс - 2010» базою постачання EXW («Ех Works» - «Франко завод» ) передбачає, що саме Покупець несе витрати щодо переміщення товару з території продавця до міста поставки товару. Транспортний засіб повинен надаватись Покупцем, а Постачальник не відповідає ні за навантаження товару, ні за інші етапи транспортування.

Тобто, Замовником перевезень або вантажовідправником у даному випадку повинен бути ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля . Документи щодо взаємовідносин із перевізником до перевірки не надані. Товарно - транспортні накладні (надалі - ТТН) до перевірки також не були надані.

У наданих до перевірки посвідчень про якість продукції зазначена лише номенклатура продукції, на яку видано документ, але не зазначено хто саме являється виробником вказаного товару, що не дає змоги перевірці встановити законне джерело походження реалізованої на ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля сільськогосподарської продукції.

Крім того, зі змісту акта перевірки вбачається, що відділом розслідування кримінальних проваджень СУФР ДПІ у м. Краматорську ГУ ДФС у Донецькій області здійснюється досудове слідство у кримінальному провадженні за № 32016050390000096 від 26.10.2016р. за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ст. 212 ч. З Кримінального кодексу України (надалі - ККУ), щодо службових осіб СП ТОВ «Нива» , які діючи умисно, шляхом документального оформлення безтоварних операцій з придбання товарів (сільськогосподарська продукція, пшениця, ячмінь) у ТОВ «Бром ЛТД» , ТОВ «Трастінвест компані» у порушення діючого податкового законодавства України.

При цьому, судом встановлено та не спростовано позивачем, що Дніпропетровським управлінням Офісу ВПП ДФС отримано ухвалу Печерського районного суду м. Києва по справі № 757/41544/17-к. де зазначено, що Департаментом розслідування особливо важливих справ у сфері економіки Генеральної прокуратури України здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №42014000000000375 від 07.05.2014р. за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст, 191, ч. 2 ст. 364, ч, 1, 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 1, 2 ст. 205, ч. З ст. 209 ККУ. Досудовим розслідуванням встановлено, що у період 2016 - 2017рр. невстановлені особи створили та придбали ряд суб'єктів підприємницької діяльності, серед яких СП ТОВ «Нива» з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у штучному, незаконному формуванні податкового кредиту з ПДВ.

Отже, господарська діяльність контрагента позивача - СП ТОВ «Нива» має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме: відсутній рух активів, зобов'язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції; відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій, а саме: відсутній кваліфікований персонал; недостатня кількість штатних працюючих осіб при тому, що статутна діяльність потребує участі більшої кількості людей, у т. ч.: за спеціальною освітою; відсутні основні фонди (за умови, що вони необхідні для здійснення операцій), у т. ч.: неможливість здійснення операцій з відповідною кількісно певного товару та надання послуг у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; відсутність реального ланцюга постачання реалізованих товарно-матеріальних цінностей (надалі - ТМЦ).

В обґрунтування нереальності здійснення господарської операції позивача із ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» (будівельні роботи) в акті перевірки міститься посилання на те, що у наданих до перевірки актах виконаних робіт ф. КБ -2, довідках про вартість робіт форми КБ-3 - відсутні відомості про залучення до виконання робіт субпідрядників. Тобто, документально оформлено виконання робіт саме ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» . Умовами укладених договорів передбачено присвоєння табельних номерів працівникам ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» , проходження вступного інструктажу працівників Підрядника, (ознайомлення із вимогами замовника під підпис). Зазначені документи не надані до перевірки. Крім того, умовами договору передбачено наявність спільного розпорядження, в якому обумовлені: нарядна система, забезпечення санітарно - побутовими послугами, доставку людей на роботу та з роботи, інженерно-технічне забезпечення, у т. ч. проектною документацією. Вказані документи до перевірки не надавались. Також, до перевірки не надані будь-які документи, що підтверджують перебування працівників ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» на території ШУ «Терновське» шахти «Західно-Донбаська» , де виконувалися роботи (наприклад, журнали пропуску осіб на територію підприємства, журнал заїзду автотранспорту).

Таким чином, в ході проведеної відповідачем перевірки не підтверджено, що документально оформлені послуги надавались саме працівниками ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» , з огляду на те, що на момент проведення перевірки платником не надано доказів на підтвердження перебування працівників ТОВ Донбасс-Дніпробуд на об'єкті будівництва.

До перевірки також не надані документи, які були частиною проектної документації та наявність яких передбачена умовами договору: дозвіл змовника на виконання робіт; акти приймання-передачі, що підтверджують надання матеріалів/обладнання для виробництва робіт на об'єкті, а також заявки Підрядника за актами приймання - передачі; паспорт ведення робіт; акти приймання-передачі на передачу Підряднику забою (згідно п. 3.1.5 договору); документи, що засвідчують доставку робітників до місця виконання робіт; акти введення ОФ в експлуатацію, видаткові накладні (у разі наявності), інші документи, акт приймання-передачі «Паспорту ведення работ перекреплению Конвейерного ходка гор. 420м на ПСП «ШУ «Терновское» Шахта «Западно-Донбасская» (п. 3.1.4 договору); «Паспорт на ведение работ по проведению Откаточного квершлага пл.С8н» .

Тобто, в ході перевірки не підтверджено виконання робіт документально оформлених від ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» . Отже, перевіркою зроблено висновок, що викладеш вище факти свідчать про нереальність здійснення операції з надання будівельних послуг ТОВ «Донбасс-Дніпробуд» на адресу ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля .

В обгрунтування нереальності здійснення господарської операції позивача із ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» (поставка: рельсошпальна решітка Р65, скріплення КБ, шпали ж.б., епюрой 1600 шт. на 1 км. пуги б/в.» , «Стрілочний перевод, тип Р65, марки 1/9 в компл. с з.б. б/в.» ) в акті перевірки міститься посилання на те, що контролюючий орган листами звернувся до ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із питання надання документів по взаємовідносинах із ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» , однак зі змісту акта перевірки слідує, що станом на дату його складання до перевірки не надані наряди-допуски на територію позивача співробітників ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» . Тобто, перевіркою не можливо підтвердити фактичне перебування співробітників ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» на території об'єкту будівництва.

У наданих до перевірки актах виконаних робіт ф. КБ -2, довідках про вартість робіт ф. КБ-3 до договору № 14-1/454-ПД/И від 15.07.2014р., згідно якого документально оформлено виконання ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» робіт з реконструкції колійного розвитку і електричної централізації на філії ЦЗФ «Павлоградська» ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля , відсутні відомості про залучення до виконання вказаних робіт субпідрядників. Документи підписані лише директором ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» гр. ОСОБА_9, у гр. «Субпідрядник» проставлено прочерк. Тобто, документально оформлено виконання робіт ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» без залучення субпідрядників.

Одночасно, дані розрахунку наведеного у дод. 1.3 до даного акту перевірки свідчать про неможливість виконання зазначеного в актах ф. КБ -2 обсягу робіт 12 працівниками ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» . Так як загальний обсяг робіт за наданими актами ф. КБ-2 складав 46 517,41 людино - години. Враховуючи загальну кількість робочих днів (66 днів) у періоді виконання зазначених робіт, розрахованих із урахуванням дат підписання актів про приймання передачу будівельних послуг ф. КБ-2, для виконання вказаного обсягу робіт необхідно залучити до роботи щомісячно у середньому 118 осіб, у т. ч.: щодо робіт виконаних у вересні 2014р. 192 осіб; щодо робіт виконаних у жовтні 2014р. 106 осіб, щодо робіт виконаних у грудні 2014р. 99 осіб.

Також, у наданих до перевірки актах приймання-передачі послуг ф. КБ-2 зазначено, що загальна сума заробітної плати працівників, задіяних при виконанні послуг складала 905 334,95 грн., у т.ч.: щодо робіт виконаних у вересні 2014р. 206 854,2 гри., щодо робіт виконаних у жовтні 2014р. 348 441,6 грн., щодо робіт виконаних у грудні 2014р. 350 039,15 грн. У наданому до перевірки технічному завданні на закупівлю робіт (послуг) зазначено, що максимальна заробітна плата повинна складати не більш 3400,00 грн.

З урахуванням викладеного вище середня кількість задіяних при виконанні робіт осіб повинна бути (905 334,95 грн. / 3400,00 грн.)/3 місяці виконання робіт = 88,7 = 89 осіб, у т. ч.: у вересні 2014р. 60,8 = 61 особа; у жовтні 2014р. 102,48 = 103 особи; у грудні 2014р. 102,9 = 103 особи. Тобто, розрахунки свідчать про необхідність залучення значно більшої кількості осіб для виконання зазначеного обсягу робіт, ніж працювало у ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» . Таким чином, перевіркою не підтверджується можливість виконання вказаних робіт працівниками ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» .

Крім того, до перевірки наданий журнал реєстрації вхідного інструктажу працівників. Згідно даних якого у липні та серпні 2014р. 22 особи ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» розписались за проведення вхідного інструктажу. Разом з цим, проведеною із використанням звітності ф, 1-ДФ «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» встановлено, що лише 5 з цих осіб були співробітниками ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» . Інші особи працівниками не були ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» та перевіркою не ідентифіковані. Тобто, виходячи із даних наведених розрахунків діючи із використанням зазначених 5 працівників ТОВ «Перша Дніпропетровська будівельна компанія» не могло виконати вказані вище обсяги робіт.

В обгрунтування нереальності здійснення господарської операції ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із ТОВ «ТД Схід-Капітал» (поставка рейок) в акті перевірки міститься посилання на те, що відповідно до положень п. 1 ст. 646 Цивільного кодексу України (надалі - ЦКУ) договір є укладеним у місці проживання фізичної особи або за місцезнаходженням юридичної особи, яка зробила пропозицію укласти договір, якщо інше не встановлено договором. Про те, договір - поставки № 2073-ПУ від 01.02.2016 було складено у м. Києві, однак юридична адреса ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля та ТОВ «ТД Схід-Капітал» - м.Павлоград та м.Запоріжжя, відповідно. У ході проведення перевірки платником не надано підтверджуючих документів, щодо здійснення виїзду до м. Києва посадових осіб підприємства або представника за дорученням для підписання вказаного договору -поставки.

ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля до перевірки не було надано журналу реєстрації доручень на отримання ТМЦ, журналу заїзду та виїзду автомобільного транспорту, журналів надходження вантажів, у зв'язку з чим перевіркою не є можливим підтвердження факту поставки та оприбуткування товару саме від ТОВ «ТД Схід-Капітал» .

Водночас, перевіркою не підтверджено факт транспортування ТМЦ у зв'язку із наступним.

До перевірки платником було надано ТТН, якою документально оформлено транспортування ТМЦ вагою 22,2 т. Номенклатура товару, що транспортується не вказана. Вказана ТТН складена на відпуск ТМЦ на суму 532 800,00, у т. ч ПДВ 88 800,00 грн., що співпадає по сумі із податковою накладною №7 від 07.06.2016р. У зазначеної ТТН в якості автоперевізника вказано ПП ОСОБА_10

Згідно до положень п. 1 ст. 187, п. 201.1 ст. 200 ПКУ податкові накладні складені на дату виникнення податкових зобов'язань підлягають обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Згідно даних ЄРПН, серед контрагентів ТОВ «ТД Схід-Капітал» відсутні підприємства, які б надавали послуги з оренди автомобілів, або послуги автотранспортних перевезень.

Також, згідно п. 163,1.1 п. 163.1.2 ст. 163, п.п. 164.2.1 п.п. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України - доходи, які сплачуються роботодавцем фізичній особі є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб та відображаються у податковій звітності у персоніфікованому вигляді.

Згідно даних податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за II кв. 2016р. (ф. 1 - ДФ), взаємовідносини із ОСОБА_10 не відбувались. Тобто, дані зазначені у ТТН спростовуються даними наявної податкової інформації. Відповідно до пп. 83.1.2 п. 83.2 ст. 83 ПКУ податкова інформація є підставою для висновків при проведенні документальних перевірок. Наведені факти свідчать про неможливість здійснення перевезення ТМЦ із залученням ТОВ «ТД Схід - Капітал» третіх осіб.

Також, транспортування ТМЦ на суму 479 520,0 грн., у т. ч. ПДВ 79 920,0 грн. не підтверджено документально, у зв'язку із ненаданням ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля до перевірки відповідних ТТН. Контролюючим органом листом були запитані зазначені документи, але станом на дату складання акту запитувані ТТН до перевірки не надані. Тобто, перевіркою не підтверджується транспортування ТМЦ.

До перевірки також не надано наступні документи, передбачені умовами договору, зокрема, паспорти якості (сертифікати відповідності) на ТМЦ; доручення на гр. ОСОБА_11 діючого від імені платника; технічна документація на ТМЦ (ГОСТ, ДСТУ, ТУ, правила експлуатації, зберігання, транспортування, іншу технічну документацію, що передбачена умовами п. 2.4 договору поставки; повідомлення Постачальника про дату та час надходження продукції у узгоджене місто постачання (як це передбачено п. 4.10 договору).

В обгрунтування нереальності здійснення господарської операції ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із ПП Фірма «МСД» (поставка: дошка н/о (затяжка) дов.1,0 м, шир. 10-24 см, товщ - 30 мм, Шпала дов. 1,5 м, шир. 16-24 см, товщ - 140 мм, брус крепіжннй дов. 3,2 м, шир. 11-18 см, товщ. 100 мм) в акті перевірки міститься посилання на те, що позивачем до перевірки не було надано специфікації щодо ТМЦ, а їх відсутність свідчить про те, що сторони не домовлялись здійснювати постачання та оплату саме цих ТМЦ. Крім того, до перевірки не надано журнал реєстрації доручень на отримання ТМЦ.

До перевірки платником надані ТТН, у кількості 14 шт., якими документально оформлено транспортування ТМЦ, де зазначено, що в якості авто перевізника зазначено ПП Фірма «МСД» . Однак, зазначені у ТТН відомості спростовуються даними податкової інформації, яка відповідно до положень п.п. 83.1.2 п. 83.2 ст. 83 Податкового кодексу України є підставою для висновків при проведенні документальних перевірок.

Згідно даних АІС «Податковий блок» - «Картка платника» - «Податкова звітність» та згідно даних фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва ПП Фірма «МСД» за І кв. 2016р., основні засоби підприємства на 31.03.2016 дорівнюють 65 100 грн. Серед податкової звітності підприємства за перевірюваний період відсутні податкові розрахунки збору за використання або першу реєстрацію транспортних засобів, що свідчить про відсутність власних транспортних засобів у ПП Фірма «МСД» , Також перевіркою встановлено, що у наданих ТТН зазначено 5 різних авто перевізників.

Згідно даних ЄРПН, серед контрагентів ПП Фірма «МСД» відсутні підприємства, які б надавали послуги з оренди автомобілів.

Згідно з п. 163.1.1 п. 163.1.2 ст. 163, п.п. 164.2.1 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України - доходи, які сплачуються роботодавцем фізичній особі є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб та відображаються у податковій звітності у персоніфікованому вигляді.

Згідно даним податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за І кв. 2016р. (ф. 1-ДФ), взаємовідносини із особами, які зазначені у ТНН не відбувались. Наведені факти свідчать про неможливість здійснення перевезення ТМЦ із залученням ПП Фірма «МСД»» третіх осіб.

Наказом Міністерства інфраструктури України №961/07 від 29.11.2013р., зареєстрованого в Міністерстві юстиції України № 2070/24602 від 06.12.2013р., затверджено спеціалізовану форму ТТН при перевезенні деревини автомобільним транспортом (ТТН - ліс)» .

Згідно даного наказу, ТТН при перевезенні деревини автомобільним транспортом (ТТН-ліс) є обов'язковою для державних лісогосподарських підприємств (структурні підрозділи: лісництва, склади, цехи) при обліку, первинному відпуску та перевезенні деревини автомобільним транспортом. Дані ТТН містять інформацію щодо найменування державного лісогосподарського підприємства, яке здійснює первинний відпуск деревини, і його місцезнаходження (місце розташування структурного підрозділу) та перелік деревини відпуск якої здійснюється товарно транспортною накладною (назва асортименту та породи деревини). Крім того, дані ТТН заповнюються з розподілом по групах діаметрів та обрахуванням об'ємів відпущеної деревини.

У ТТН проставляється штрих-код документа (у форматі 2D), який має в закодованому вигляді повні відомості щодо місця заготівлі, відвантаження та характеристик деревини, що відпущена. Штрих-код використовується для оперативного зчитування інформації, а також є надійним засобом захисту документа від підробки.

Однак, до перевірки ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля зазначені документи не надавались.

Також у ході перевірки позивачем не надано журнал заїзду та виїзду автомобільного транспорту, журналів надходження вантажів передбачений Наказом Мінстату України від 21.06.1996 № 193) щодо постачальника ГШ Фірма «МСД» на територію ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля , у зв'язку з чим перевіркою не має можливості підтвердити факт поставки товару.

Відповідно до даних інформаційних ресурсів податкових органів та аналізу податкової звітності ПП Фірма «МСД» перевіркою встановлено, що відповідно основного виду діяльності (оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням) останній не був виробником поставленої на підприємством ТМЦ.

В ході перевірки платником податків не надано документи, які дозволили б встановити походження придбаних ТМЦ, а саме: паспорти/сертифікати про походження лісоматеріалів ТТН, які буж оформлені при перевезенні деревини автомобільним транспортом (ТТН-ліс)» та свідчили б про законність придбання лісоматеріалів. Даний факт, у свою чергу не дає можливості встановити найменування державного лісогосподарського підприємства, яким було здійснено первинний відпуск деревини, і його місцезнаходження (місце розташування структурного підрозділу) та відповідно детальну інформацію щодо асортименту та породи відпущеної деревини (діаметр, об'єм та ін.), постачання якої від ПП Фірма «МСД» було документально оформлено на адресу ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля . Крім того, згідно ЄРПН, ланцюг постачання до виробника не простежується.

В обґрунтування нереальності здійснення господарської операції ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» (поставка сільськогосподарської продукції) в акті перевірки міститься посилання на відсутність ТТН. внаслідок чого не підтверджена можливість транспортування товару та відсутність відповідних даних у наданої до перевірки картки аналізу продукції, що не дозволяє ідентифікувати ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» та позивача, як учасників господарської операції, що здійснюють приймання - передачу товару. Згідно умов наданого договору поставки зазначається, що умови постачання товару визначаються у специфікаціях, які є невід ємною частиною договору.

Так, позивачем до перевірки надана специфікація №1 від 01.11.2016р., у якій зазначено наступне: за кількістю товар вважається переданим та прийнятим постачальником з дати зазначеної у видатковій накладної, підписаної обома сторонами. У видатковій накладній №18 від 05.11.2016р. зазначено, що товар прийнято співробітником ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля гр. ОСОБА_7, згідно доручення. Цією ж датою виписано акт-приймання передачі товару та прибутковий ордер, що посвідчує оприбуткування товару на склад ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля . У зазначеній вище специфікації вказано, що постачання товару відбувається на умовах EXW: ТОВ «Укртрансагро» , склад м. Маріуполь, вул. Адмірала Луніна, 2 («Інкотермс - 2010» ). В акті приймання передачі товару від 05.11.2016 № 00000168 зазначено, що ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» через ТОВ «УТА Логістік» (Сторона 1) та ПрАТ «ДТЕК Павлоградвугілля» через ТОВ «УТА Логістік» (Сторона 2) підписали даний акт про прийняття товару, у тому, що Сторона 1 передала, а Сторона 2 прийняла товар. Даний акт підтверджує зерновий склад ТОВ «Укртрансагро» (Сторона 3) в особі гр. ОСОБА_12 на підставі складської квитанції. Тобто, документально оформлено прийняття товару на зерновому складі зерновий ТОВ «Укртрансагро» . через особу ТОВ «УТА Логістік» , що суперечить відомостям зазначеним у прибутковому ордері та видаткової накладної, щодо оприбуткування товару на склад позивача та його прийняття на цьому складі ОСОБА_7

Згідно міжнародних правил «Інкторемс 2010» базіс постачання EXW («Ех Works» - «Франко завод» ) передбачає, що саме покупець несе витрати щодо переміщення товару з території продавця до міста поставки товару. Транспортний засіб повинен надаватись покупцем, а постачальник не відповідає ні за навантаження товару, ні за інші етапи транспортування. Тобто, замовником перевезень або вантажовідправником у даному випадку повинно бути ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля . Документи щодо взаємовідносин із перевізником до перевірки не надані. Крім того, ТТН до перевірки не надані.

Відповідно до умов п. 1.2, 2.1 укладеного договору товаром є сільськогосподарська продукція, яка визначається сторонами у специфікаціях. Асортимент, кількість, вимоги до якості товару визначаються сторонами у специфікаціях. Якість товару повинна відповідати ДСТУ з врахуванням обмежень показників, вказаних у відповідній специфікації, що е невід'ємною частиною Договору...» . Зазначені положення договору свідчать про необхідність обізнаності Покупця (тобто, у даному випадку позивача про якість товару, що придбавається та продавця (ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» ) про якість товару, який він продає. Зазначені вимоги кореспондують з нормами ГКУ. Так, згідно з ч. 4 ст. 180 цього Кодексу умови про предмет у господарському договорі повинні визначати вимоги до якості продукції, з додержанням умов, що забезпечують захист інтересів кінцевих споживачів товарів.

До перевірки надана «Карта аналізу зерна» складена лабораторією ТОВ «Укртрансагро» (підписана лаборантом, прізвище не вказано). Тобто, не можливо ідентифікувати особу, що склала вказаний документ. У документі не вказано, хто с замовником, або кому виданий вказаний документ. Тобто за цим документом, перевіркою не можливо ідентифікувати ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля та ТОВ «ОСОБА_6 Трейд» , як учасників господарської операції із продажу даного товару.

В обгрунтування нереальності здійснення господарської операції ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля із ТОВ «Альянс Опт-Трейд» (продукція та/або обладнання виробничо/технічного призначення) в акті перевірки міститься посилання на відсутність журналу реєстрації доручень на отримання ТМЦ.

Також у ході перевірки підприємством не надано журнал заїзду та виїзду автомобільного транспорту, журналів надходження вантажів щодо постачальника ТОВ «Альянс Опт-Трейд» , який здійснював постачання товару, на територію скаржника, у зв'язку із чим не має можливості підтвердити факт поставки та оприбуткування товару саме від ТОВ «Альянс Опт-Трейд» .

До перевірки ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля були надані ТТН, у кількості 2 шт., якими документально оформлено транспортування зазначених ТМЦ, У ТТН в якості авто перевізника зазначено ТОВ «Альянс Опт-Трейд» .

Згідно даних АІС «Податковий блок» - «Картка платника» - «Податкова звітність» та згідно даних фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва на 31Л 2.2016 ТОВ «Альянс Опт-Трейд» , основні засоби підприємства на початок та кінець періоду дорівнюють 0,00 грн. Серед податкової звітності підприємства за період відсутні податкові розрахунки збору за використання або першу реєстрацію транспортних засобів, що свідчить про відсутність власних транспортних засобів у ТОВ «Альянс Опт-Трейд» . Таким чином, перевезення ТМЦ у ТТН на власних автомобілях ТОВ «Альянс Опт-Трейд» не підтверджується.

Також перевіркою встановлено, що у наданих ТТН зазначено 5 різних авто перевізників.

Згідно до положень п. 1 ст. 187, п. 201.1 ст. 200 Податкового кодексу України - податкові накладні складені на дату виникнення податкових зобов'язань підлягають обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Згідно даних ЄРПН, серед контрагентів ТОВ «Альянс Опт-Трейд» відсутні підприємства, які б надавали послуги з оренди автомобілів.

Відповідно до даних податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за І - П кв. 2016р. (ф. 1-ДФ» ), взаємовідносини із фізичними особами не відбувались. Наведені факти свідчать про неможливість здійснення перевезення ТМЦ із залученням ТОВ «Альянс Опт-Трейд» третіх осіб.

Згідно з акту перевірки, у наданих до перевірки посвідчень про якість та 4 свідоцтва без зазначення дати та номеру (дод. 4.3), вказана лише номенклатура ТМЦ, на яку видано документ, але не зазначено хто саме являється виробником вказаного товару, що не дає змоги встановити законне джерело походження реалізованої на платника ТМЦ.

Крім того, згідно ЄРПН, ланцюг постачання до виробника не простежується.

Отже, з огляду на вищевикладене контролюючим органом в ході проведеної перевірки зроблено висновок про нереальність здійснення господарської операції за перевірюваний період між позивачем та його відповідними контрагентами.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд виходить із такого.

Відповідно до п. 1, 5 ст. 203 Цивільного кодексу України - зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Згідно з ст. 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІУ (надалі - Закон № 996) дія цього Закону поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Виходячи з вимог п. 2 ст. З Закону №996, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону № 996 встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Дія контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

На платників податків покладаються такі обов'язки, як вести бухгалтерський облік, складати звітність про фінансову - господарську діяльність, так і забезпечувати її зберігання в терміни, встановлені законами (лише дійсно проведених господарських операцій).

Відсутність у суб'єкта господарювання - платника податків основних засобів, персоналу, виробничих фондів тощо, свідчить про неможливість здійснення таким суб'єктом господарювання певних операцій у розумінні норм Податкового кодексу України.

Згідно з п. 163.1.1 п. 163.1.2 ст. 163 Податкового кодексу України - об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб» резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до п.п. 164.2.1 п. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України - до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту); суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору.

Згідно з п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб -юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розд. IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та розд. IV цього Кодексу.

Тобто, враховуючи викладене вище до розрахунку за ф. 1 - ДФ включається і та інформація, яка стосується осіб, що працюють за цивільно - правовими договорами. Чого не вбачалося з даних «Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» за ф. 1 - ДФ за відповідні періоди, по контрагентах ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля , по яким виявлені порушення про неможливість здійснення господарської операції (в т. ч. й через відсутність у них належної кількості трудових ресурсів).

При цьому, слід зауважити, що висновки перевіряючих, викладені в акті перевірки, ґрунтувалися не лише на відсутності у штаті контрагентів трудових ресурсів, але в сукупності і на інших аргументах, які наведені вище та свідчать про неможливість здійснення відповідних господарських операцій щодо поставки ТМЦ/(надання/ отримання послуг).

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи в сукупності, а також враховуючи умови укладених договорів та специфіку придбаних товарів, робіт (послуг) у контрагентів, суд приходить до висновку, що позивач повинен мати (зокрема, й на момент проведення контролюючим органом перевірки) відповідні належно оформлені первинні документи, включаючи і товарно-транспортні накладні, які, хоча і не є основними та визначальними при формуванні податкового кредиту з ПДВ, проте які в тому числі, в сукупності з іншими документами мають беззаперечно свідчити про факт вчинення господарських операцій, натомість в даному випадку надані позивачем первинні документи не є достатніми та вичерпними для такого висновку, оскільки предметом спору в цій справі є підтвердження обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи судами попередніх інстанцій стосовно врахування реального часу їх здійснення, наявності трудових ресурсів, матеріальних ресурсів, основних засобів для здійснення відповідної господарської діяльності, які необхідні для постачання товарно-матеріальних цінностей та проведення відповідних робіт, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями в межах договорів укладених позивачем з вказаними контрагентами.

Таким чином, надаючи оцінку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, суд зазначає, згідно частини 2 статті 6 та частини 2 статті 19 Конституції України - органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, безсторонньо, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення неупереджено, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до частини 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України - кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Отже, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов'язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Суд вважає, що відповідачем надано достатні докази, які свідчать про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті в межах повноважень податкового органу та у спосіб, що передбачений Конституцією та Законами України, обґрунтовано та правомірно. В той же час, позивач не довів обставин в обґрунтування заявлених позовних вимог, у зв'язку з чим, суд дійшов висновку про відсутність підстав для їх задоволення.

Натомість, позивачем не надано належних та достатніх доказів щодо неправомірності та необґрунтованості оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

З огляду на вищенаведене, суд доходить до висновку про необґрунтованість заявлених позовних вимог ПАТ ДТЕК Павлоградвугілля та необхідність відмови у їх задоволенні.

Підстави для розподілу судових витрат у відповідності до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України - у суду відсутні.

Керуючись ст.ст. 47, 48, 152, 160, 162, 173, 180, 241, 243, 248, 256 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову Приватного акціонерного товариства "ДТЕК Павлоградвугілля" (місцезнаходження: 51400, Дніпропетровська область, м.Павлоград, вул. Соборна, 76; код ЄДРПОУ 00178353) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (місцезнаходження: 04119, м.Київ, вул. Дегтярівська, 11 г; код ЄДРПОУ 39440996) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складено 07 травня 2018 року.

Суддя ОСОБА_1