Рішення

від 18.07.2018 по справі 806/2230/18

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 липня 2018 року м.Житомир справа № 806/2230/18

категорія 8.1

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Капинос О.В.,

секретар судового засідання Недашківська Н.В., Магдич В.М.,

за участю: представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "Габенець" до Головного управління ДФС у Житомирській області, третя особа на стороні відповідача - Державна казначейська служба України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Фермерське господарство "Габенець" звернулося до суду з позовом, у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 12.03.2018 № НОМЕР_1 в загальній сумі 285333,33 грн. за затримку реєстрації податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що податкове повідомлення - рішення є незаконним, оскільки підстави для його прийняття, наведені відповідачем, не відповідають дійсним обставинам справи. Зокрема, зазначено, що висновки про порушення норм податкового законодавства, а саме: порушення термінів реєстрації податкових накладних є необґрунтованими. Строк для реєстрації пропущений у зв'язку з тим, що в період з 04.01.2016 по 15.01.2016 позивач безуспішно намагався поповнити електронний рахунок адміністрування ПДВ. Причиною відмови в поповненні казначейського рахунку електронного адміністрування ПДВ, як повідомили співробітники Державного казначейства у Брусилівському районі, були листи ДФС України від 28.12.2016 № 22601/5/99-99-15-03-16 та від 30.12.2016 № 22780/5/99-99-12-02-01-16 щодо втрати чинності з 01 січня 2017 року ст.209 Податкового кодексу України в частині зарахування коштів на додаткові електронні рахунки-ПДВ (п.п.209.2.1 ПКУ), так і в частині перерахування коштів з них на рахунки платників в системі електронного адміністрування ПДВ і на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств (п.п.209.2.2 ПКУ). Тому казначейством були заблоковані рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ, так і додаткові рахунки відкриті відповідно п.200-1.2 ПКУ сільгоспвиробниками.

В той же час, листом ДФС від 03.01.2017 № 8/7/99-99-15-03-02-17 про скасування спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства врегульовано, що відповідно до п.47 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, що додаткові рахунки закриваються з дня, наступного, наступаючого за граничним терміном сплати податкових зобов'язань за грудень 2016 року, а для платників, які обрали квартальний податковий період - за IV квартал 2016 року. Оскільки Держказначейство і ГУ ДФС не виконали вчасно вимоги ПКУ і даного листа, суми податку перераховані позивачем до ЕАП згідно платіжних доручень були зараховані на поповнення електронного рахунку лише 13.01.2017. Крім того, ліміт для реєстрації податкових накладних був обчислений контролюючим органом на суму поповнення електронного рахунку лише 15.01.2017. Тому позивач, відповідно, не зміг зареєструвати податкові накладні у визначені законом строки.

Також позивач зазначив, що порушено вимоги Податкового кодексу України щодо проведення самої перевірки, оскільки камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку могла бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи подані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Зважаючи, що граничний строк подання податкової декларації з ПДВ за грудень 2016 - 20.01.2017, ДФС мала право на проведення камеральної перевірки виключно у період до 20.02.2017.

Ухвалою суду від 29.05.18 відкрито провадження в даній адміністративній справі, вирішено розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін у судовому засіданні призначеному на 04.07.18.

Судовий розгляд справи відкладався за клопотанням сторін для надання додаткових доказів на 18.07.2018.

Головним управління ДФС у Житомирській області направлено до суду письмовий відзив на позовну заяву, в якому відповідач просив у задоволенні адміністративного позову відмовити у повному обсязі.

При цьому відповідач вказував, що перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН за грудень 2016 року (накладна № 14/2 від 22.12.2016), визначених відповідно до п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, на суму ПДВ 285333,33 грн.. Вважає безпідставним твердження позивача щодо порушення термінів проведення перевірки, оскільки камеральна перевірка у 30 днів відповідно п.76.3 ст.76 ПК застосовується виключно у випадку проведення камеральної перевірки податкової декларації або уточнюючого розрахунку. Абзацом 2 цього ж п.76.3 визначено, що камеральна перевірка з питань (у даному випадку несвоєчасності реєстрації податкових накладних) проводиться з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ.

Стосовно тверджень позивача, що податкові накладні були зареєстровані з порушенням строків їх реєстрації у зв"язку із закриттям спецрахунку ПДВ, то вказав, що позивач був обізнаний про закриття цього рахунку та не був позбавлений можливості зареєструвати податкову накладну на загальному рахунку, на якому на той час була в наявності достатня сума коштів.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні позов не визнав, просив відмовити в задоволенні позову, з мотивів наведених у відзиві на адміністративний позов.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд встановив наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між ФГ "Габанець" (продавець) та ТОВ "Запоріжагропродукт" (покупець) було укладено договір від 16.12.2016 № 16/12/16 продажу 280 т сої загальною вартістю 2996000 грн., в т.ч. 499333,33 грн. ПДВ.. (а.с. 19).

На виконання умов договору ТОВ "Запоріжагропродукт" 22.12.2016 здійснило попередню оплату в сумі 1712000 грн, в т.ч. 285333,33 грн. ПДВ. (а.с. 20).

Позивач, як продавець, склав на користь покупця в порядку ст.201 Податкову накладну від 22.12.2016 № 14\2 на загальну суму ПДВ - 285333,33 грн.. Термін реєстрації становив 15 днів з моменту виписки податкової накладної (а.с. 21).

23.12.2016 позивач здійснив відвантаження сої та виписав на користь покупця видаткові накладні, а саме: № РН-0000012 на суму 428642,00 грн. (в т.ч. ПДВ 71440,30 грн.), № РН-0000013 на суму 440626,00 грн. (в т.ч. ПДВ 73437,67 грн.), РН-0000014 на суму 259582,00 грн. (в т.ч. ПДВ 43263,67 грн.), РН-0000015 на суму 259092,00 грн. (в т.ч. ПДВ 42015,33 грн.) (а.с. 23-30).

В подальшому, позивач в період з 04.01.2017 по 15.01.2017 здійснював дії щодо поповнення електронного рахунку адміністрування ПДВ коштами, шляхом перерахування на казначейський рахунок електронного адміністрування ПДВ (ЕАП) (а.с. 31-35). Однак, суми сплаченого податку поверталися на поточний рахунок позивача.

Як пояснив в судовому засіданні представник позивача, за роз'ясненням причин повернення коштів вони звернулися до відділення Державного казначейства у Брусилівському районі, де їм повідомили, що відповідно листів ДФС України від 28.12.2016 № 22601/5/99-99-15-03-16 та від 30.12.2016 № 22780/5/99-99-12-02-01-16 щодо втрати чинності з 01 січня 2017 року ст.209 Податкового кодексу України в частині зарахування коштів на додаткові електронні рахунки-ПДВ (п.п.209.2.1 ПКУ), так і в частині перерахування коштів з них на рахунки платників в системі електронного адміністрування ПДВ і на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств (п.п.209.2.2 ПКУ), казначейством були заблоковані рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ, так і додаткові рахунки відкриті відповідно п.200-1.2 ПКУ сільгоспвиробниками.

Позивачем до спеціального ЕАП згідно платіжних доручень № 11 від 13.01.2017 на суму 181963,00 грн. та № 12 від 13.01.2017 на суму 250000,00 грн. були зараховані кошти на поповнення електронного рахунку (а.с. 32).

15.01.2017 позивач здійснив реєстрацію податкової накладної № 14/2 від 22.12.2016 на суму 285333,33 грн, що підтверджується квитанцією № 1 (а.с. 22).

Головне управління ДФС у Житомирській області на підставі п.п. 20.1.4 п.20.1 ст.20 розділу І, п. 57.2 ст. 57 розділу ІІ, п. 200.10 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, у порядку пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75, ст. 76 глави 8 розділу ІІ Кодексу, проведено камеральну перевірку термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригувань до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2016 року Фермерського господарства "Габанець".

Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них в ЄРПН, визначених відповідно до п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: по накладній №14/2/ від 22.01.2016 на 9 днів.

На підставі перевірки складено акт за № 1774/06-30-51-12/39160320 від 21.02.2018 (а.с. 16).

За наслідками розгляду акта перевірки, ГУ ДФС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 12.03.2018 № НОМЕР_1, яким за затримку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 285333,33 грн. застосовано штраф у розмірі 10% в сумі 28533.33 грн. (а.с. 17).

Вважаючи, що порушення термінів реєстрації податкової накладної сталося з незалежних від позивача причин, а відтак, що зазначене податкове повідомлення-рішення винесене протиправно, позивач звернувся із даним позовом до суду.

Суд, перевіряючи спірне податкове повідомлення-рішення на відповідність вимогам ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить із того, що сам факт порушення податкового законодавства щодо несвоєчасності реєстрації податкової накладної позивачем не заперечується. Спірним є питанням звільнення позивача від відповідальності з підстав відсутності протиправної бездіяльності з його боку у вигляді утримання від вчинення дій, направлених на реєстрацію податкової накладної.

Так, спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України).

Щодо доводів позивача про неправомірність проведення перевірки і, як наслідок, визнання недопустимим доказом акту перевірки, суд зазначає наступне.

Відповідно до пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час проведення перевірки відповідачем), камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Відтак, об'єктом перевірки за положеннями цього підпункту є серед іншого дані Єдиного реєстру податкових накладних. Саме аналізуючи дані цього реєстру податковий орган встановив порушення реєстрації податкових накладних позивачем за грудень 2016 року, що і стало підставою для застосування штрафу.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості які призвели до заниження або завищення податкового зобов'язання або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Камеральна перевірка проводиться на систематичній основі, тобто перевіряються всі без винятку податкові декларації та уточнюючі розрахунки, подані платником, якого перевіряють.

Камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функцій податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення всіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

З огляду на зазначене, суд дійшов висновку про те, що камеральною перевіркою, навіть в розумінні пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України охоплюються питання своєчасності реєстрації податкових накладних. Виявлення податковим органом цього порушення не потребує наявності будь-яких документів платника податку, достатніми є дані Єдиного державного реєстру податкових накладних, дані податкових декларацій та дані системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

На користь такого висновку свідчить також змістовне уточнення законодавцем правового регулювання цього питання шляхом доповнення з 1 січня 2017 року пп.75.1.1 абзацом другим, яким визначено, що предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Аналогічну позицію висловив Касаційний адміністративний суд Верховного Суду в постанові від 08.05.2018 в справі № 805/808/17-а.

Відтак, доводи позивача щодо неправомірності проведення спірної камеральної перевірки, відтак і незаконності акту перевірки, є безпідставними та судом до уваги не приймаються.

Щодо наявності підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкової накладної, то суд зазначає таке.

Статтею 9 ПК України податок на додану вартість визначено як загальнодержавний податок, а пп. 14.1.178 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податку накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п. 11 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України з 01 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування по податкових накладних незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.

Також згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів.

Отже, у відповідності до п. 201.10 ст. 201 ПК України останнім днем реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 14/2 від 22.12.2016 було - 06.01.2017.

Пунктом 200-1.3 ст. 200-1 ПК України визначено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою:

SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах + SОвердрафт - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ;

де:

SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

SПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Відповідно до вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Тобто, платник податку мав право зареєструвати податкові накладні у ЄРПН за умови наявності достатньої суми коштів на електронному рахунку платника в системі електронного адміністрування ПДВ, в тому числі спеціального, в даному випадку яка б відповідала загальній сумі податку за податковою накладною № 14/2.

Судом встановлено, що ФГ "Габанець" податкову накладну №14/2 від 22.12.2016 зареєстровано - 15.01.2017, тобто з порушенням граничних строків на 9 днів.

В судовому засіданні представник позивача не заперечував порушення граничного строку реєстрації податкової накладної №14/2 від 22.12.2016.

Разом з тим, зазначив, що позивачем вчинялись дії щодо вчасної реєстрації накладної, однак термін порушений у зв'язку з блокуванням спеціального рахунку адміністрування ПДВ, внаслідок чого на цьому рахунку не було достатніх коштів, що підтверджується випискою по банківському рахунку.

Однак, на думку суду, дане твердження позивача не узгоджується з положеннями податкового законодавства, враховуючи наступне.

Пунктом 200-1.4 ст. 200-1 ПК України визначено, що на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти, в тому числі, з власного поточного рахунку платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до п. 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Згідно з абзацом тринадцятим п. 201.10 ст. 201 ПК України, якщо сума, визначена відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов'язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків регулює Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), (далі - Порядок №569).

Відповідно до пункту 2 Порядку №569, рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов'язань з податку;

спеціальний рахунок - рахунок, відкритий у банку та/або органі казначейства сільськогосподарськими підприємствами - суб'єктами спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, передбаченого ст. 209 Податкового кодексу України (далі - суб'єкт спеціального режиму оподаткування), для акумулювання сум податку, що нараховуються на вартість поставлених/наданих ними сільськогосподарських товарів/послуг.

Пунктом 12 Порядку №569 визначено, що якщо сума, обчислена відповідно до пункту 9 цього Порядку, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній, яку платник податку повинен зареєструвати в Реєстрі, такий платник перераховує необхідну суму коштів з поточного рахунка на електронний рахунок (в тому числі на додаткові електронні рахунки).

На електронні рахунки (в тому числі додаткові електронні рахунки) не можуть перераховуватися кошти із спеціальних рахунків.

ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі (пункт 13 Порядку №569).

Казначейство подає ДФС в розрізі платників податку інформацію про суми поповнення електронних рахунків (в тому числі додаткових електронних рахунків) та залишків на таких рахунках (пункт 14 Порядку №569).

Отже, з наведених норм можна зробити висновок, що для реєстрації податкової накладної в ЄРПН платник податків зобов'язаний мати або перерахувати зі свого поточного рахунку на рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ суму коштів, достатню для реєстрації таких податкових накладних.

На момент складання податкової накладної № 14/2 від 22.12.2016 позивач знаходився на спеціальній системі оподаткування ПДВ.

Так, згідно ст. 209 ПК України в редакції, яка діяла до 01.01.2017, резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування (пп.209.1).

Згідно п. 209.2 ст. 209 ПКУ позитивна різниця між сумою податкових зобов'язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена:

а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню:

до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків;

на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків;

б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню:

до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків;

на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків;

в) за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню:

до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків;

на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків.

Пунктом 209.2.1 цієї статті було передбачено, що сільськогосподарські підприємства для забезпечення перерахування, зазначеного у:

а) підпункті "а" пункту 209.2 цієї статті, зараховують кошти на власні рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкриті для перерахування коштів до державного бюджету та на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів для здійснення операцій з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва);

б) підпункті "б" пункту 209.2 цієї статті, зараховують кошти на власні рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкриті для перерахування коштів до державного бюджету та на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, для здійснення операцій з постачання зернових і технічних культур;

в) підпункті "в" пункту 209.2 цієї статті, зараховують кошти на власні рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкриті для перерахування коштів до державного бюджету та на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, для здійснення операцій із продукцією тваринництва.

Аналіз зазначених норм свідчить на користь висновку, що суб"єкт спеціального режиму оподаткування для адміністрування ПДВ міг використовувати електронні рахунки як загальні, так і спеціальні.

Відповідно до пп.4 п.2 розділу ХІХ Перехідних положень Податкового кодексу України з 01.01.2017 втратила чинність ст. 209, яка регламентувала спеціальний режим оподаткування.

Як вбачається з матералів справи, у зв"язку із втратою чинності ст. 209 ПКУ, ДФС було здійснено заходи щодо внесення до реєстру платників ПДВ записів про реєстрацію таких підприємств у зв"язку із їх переведенням на загальні умови оподаткування ПДВ починаючи з 01 січня 2017 року.

Зокрема, Брусилівською ОДПІ було складене рішення № 16/39160320 про виключення ФГ "Габанець" з реєстру суб"єктів спеціального режиму оподаткування та вказане рішення вручене позивачу 05.01.2017, про що свідчить підпис бухгалтера позивача - ОСОБА_3 (а.с. 58-60).

Отже, позивач з 05.01.2017 був обізнаний, що він виключений з реєстру платників спеціального режиму оподаткування ПДВ.

Також, матеріали справи свідчать, що станом на 06.01.2017 у позивача на загальному рахунку електронного адміністрування ПДВ було достатня сума коштів для реєстрації податкової накладної № 14/2 від 22.12.2016, що представником позивача не заперечувалося. Крім того, в період з 04.01.2017 по 06.01.2017 позивачем здійснювалася реєстрація інших податкових накладних, що підтверджується наявним в матеріалах справи скріншотом загального електронного рахунку адміністрування ПДВ, і також не заперечувалося представником позивача в судовому засіданні. (а.с. 50).

Тому, на думку суду, неможливість перерахунку коштів з поточного рахунку на спеціальний рахунок в системі адміністрування ПДВ жодним чином не пов'язаний із обов'язком позивача щодо реєстрації своїх податкових накладних. У свою чергу позивач не був позбавлений об'єктивної можливості вчасно зареєструвати податкову накладну, використовуючи загальний рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ.

В той же час, суд не приймає до уваги доводи позивача про неправомірність дій Держказначейства та ГУ ДФС щодо блокування спеціального рахунку, оскільки такі дії не є предметом спору у даній справі. Крім того, матеріали справи не містять доказів того, що дії щодо блокування спеціального рахунку ПДВ позивача були оскаржені та визнані незаконними в адміністративному чи судовому порядку.

В контексті наведеного суд звертає увагу, що Податковий кодекс України, зокрема, пп.14.1.265 ст. 14 ПК України (щодо визначення "штрафна санкція" (фінансова санкція, штраф), не містить норм щодо звільнення від відповідальності за п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України за наведених у позові обставин, тобто норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних внаслідок, як зазначає позивач, не можливості поповнити спеціальний рахунок адміністрування ПДВ.

Суд також наголошує, що податковий обов'язок є безумовним (ст. 36 ПК України), оскільки норми щодо умов застосування заходів фінансової відповідальності є імперативними та не допускають альтернативи.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що можливість застосування до платника наслідків несвоєчасної реєстрації податкової накладної, передбачених ст.120-1 Податкового кодексу України, лише за наявності його вини.

Вказана правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 30.01.2018 у справі № 815/2745/17.

Зважаючи на викладене та враховуючи фактичні обставини справи, суд приходить до висновку, що позивач під час здійснення операцій з постачання товарів/послуг не вчинив усіх необхідних дій щодо реєстрації податкових накладних у термін до 15 днів в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкової накладної від №14/2 від 22.12.2016 сталося саме з вини ФГ "Габанець".

За таких обставин, коли затримка реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних виникла з вини позивача, висновок контролюючого органу про застосування до ФГ "Габанець" штрафних санкцій у розмірі 10% від суми ПДВ 28533,33 грн. податковим повідомленням-рішенням №0028775112 від 12.03.2018 є правомірним.

Згідно зі ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд вважає, що в ході розгляду справи відповідачем доведено правомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. У той же час, позивач не довів обставин в обґрунтування своїх вимог.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необґрунтованість позовних вимог і відсутність підстав для їх задоволення.

Враховуючи висновок суду про відмову в задоволенні позову в повному обсязі та положення ст. 139 КАС України, судові витрати стягненню не підлягають.

Керуючись статтями 9, 77, 90, 242-246, 371 Кодексу адміністративного судочинства України,

вирішив:

В задоволенні позову Фермерського господарства "Габенець" (12601, Житомирська обл., смт.Брусилів, вул.Шевченка,93-А, код ЄДРПОУ 39160320) до Головного управління ДФС у Житомирській області (10003, м.Житомир, вул.Юрка Тютюнника,7, код ЄДРПОУ 39459195) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.03.2018 № НОМЕР_1, відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до Житомирського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя О.В. Капинос

Повне судове рішення складене 23 липня 2018 року