Постанова

від 11.09.2018 по справі 826/20080/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 вересня 2018 року

Київ

справа №826/20080/13-а

касаційне провадження №К/9901/3800/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

за участю: секретаря Жидецької В.В.,

представника позивача Трута Д.В.,

представника відповідача Голінея І.І.

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю АДМ Трейдінг Україна на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2014 у справі №826/20080/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю АДМ Трейдінг Україна до Офісу великих платників податків державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю АДМ Трейдінг Україна звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.11.2013 №0000673720 та №0000683720.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.02.2014 позов задоволено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2014 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.02.2014 скасовано, прийнято нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.

Товариством з обмеженою відповідальністю Ал АДМ Трейдінг Україна подано касаційну скаргу, в якій відповідач просить постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2014 скасувати, залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпунктів 7.4.1 та 7.4.5 пункту 7.4, підпунктів 7.7.1 та 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість , пунктів 198.3, 198.4 та 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 та 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.

Зокрема зазначає, що ним правомірно сформовано податковий кредит за операціями ТОВ Меридіан Са , ПП Енліль-М , ТОВ Золотий колос півдня , ПП Еліт Агро Альянс та СТ УТФ , які реально відбулися та документально підтверджені.

Відповідно до приписів статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну відповідача - Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників його правонаступником - Офісом великих платників податків державної фіскальної служби, а також заміну назви позивача Товариства з обмеженою відповідальністю Альфред С.Топфер Інтернешенал (Україна) на Товариство з обмеженою відповідальністю АДМ Трейдінг Україна .

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведена позапланова невиїзна документальна перевірка ТОВ Альфред С. Топфер Інтернешенел (Україна) з питань бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за 2010 - 2012 роки.

Перевіркою встановлено порушення вимог підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість , статті 185, пунктів 198.3, 198.4, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України в результаті чого завищено суму податкового кредиту та від'ємного значення в розмірі 5103231,13грн., пункту 1.8 статті 1, підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість , підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суми бюджетного відшкодування на загальну суму ПДВ в розмірі 3209654,16грн.

За висновками податкового органу ТОВ Альфред С. Топфер Інтернешенел (Україна) в періоді що перевірявся мав фінансово-господарські правовідносини з ТОВ Меридіан Са , ПП Енліль-М , ТОВ Золотий колос півдня , ПП Еліт Агро Альянс та СТ УТФ .

Згідно акту від 21.01.2011 №66/23-300/36536561 Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ Меридіан СА щодо перевірки правових відносин з ПП ВКФ Владимир Мономах за період з 01.09.2010 по 31.10.2010 ТОВ Меридіан СА здійснювало фінансово-господарську діяльність поза межами правового поля. Фінансово-господарські взаємовідносини між ТОВ Меридіан СА та контрагентами є такими, що вчинені без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цими правочинами, а отже операції ТОВ Меридіан СА з контрагентами відповідно до частин 1,2 статті 215, частин 1,5 статті 203 Цивільного кодексу України є нікчемними і в силу статті 216 Цивільного кодексу України не створюють юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з їх недійсністю.

Згідно акту від 24.01.2011 № 70/23-300/36579289 Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ Золотий колос Півдня з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість щодо відображення правових відносин з платником податків ТОВ Аурум Проспект за період жовтень 2010 року операції з поставки товарів, робіт (послуг) в адресу ТОВ Золотий колос півдня мають ознаки безтоварності , оскільки: згідно наявної оперативної інформації та офіційних даних, наведених в декларації по податку на прибуток, ТОВ Аурум Проспект не має основних засобів (складських приміщень, автотранспорту, земельних ділянок, обладнання, інше) для здійснення господарських операцій з купівлі-продажу будь-якого товару у обсягах, що задекларовані, не має найманих працівників для здійснення відповідної діяльності, та встановлено, що правочини здійснені ТОВ Золотий колос Півдня з контрагентом-постачальником ТОВ Аурум Проспект не спрямовані на реальне настання правових наслідків, суперечать інтересам держави, отже відповідно до частин 1, 2 статті 215, частин 1,5 статті 203 Цивільного кодексу України є нікчемними і в силу статті 216 Цивільного кодексу України не створюють юридичних наслідків, крім тих, що пов'язані з їх недійсністю.

Згідно акту від 08.08.2013 №32/11-23-22-06/35500658 Про результати позапланової невиїзної документальної перевірки Приватного підприємства Еліт Агро Альянс з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, валових доходів та доходів, валових витрат та витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємства по взаємовідносинах з ТОВ Євросвіт за червень, липень, серпень, вересень 2010, ПП Анубіс за жовтень та листопад 2010, ПП Ріо Гранде за березень та червень 2011, ПП Астон Віла за березень 2011 та з ТОВ Еліт Агро Альянс за квітень та травень 2010 Кіровоградською ОДПІ Кіровоградської області ДПС було отримано від ДПІ у Калиновському районі Донецької області ДПС акт перевірки від 30.11.2012 №1066/22-9/36654182 Про неможливість проведення зустрічної звірки ПП Анубіс щодо документального підтвердження господарських відносин з ПП Титан-Кір та ПП Буд-Імпекс за період з 01.01.2010 по 30.06.2012 згідно якого у ПП Анубіс відсутні трудові ресурси, складські приміщення, виробничі потужності для здійснення будь-якого виду діяльності, вбачається проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди переважно з контрагентами які не виконують свої податкові зобов'язання, зокрема, у випадках, коли операції здійснюються через посередників з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, не мають реального характеру, отже діяльність ПП Анубіс не була спрямована на реальне настання правих наслідків та здійснювалась з метою надання податкової вигоди третім особам, у тому числі ПП Еліт Агро Альянс .

Згідно акту від 14.02.2011 №151/23-400/35674653 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПП Енліль-М щодо перевірки правових відносин з платниками податків - контрагентами постачальниками та покупцями за період вересень - листопад 2010 правочини, здійснені ПП Енліль-М з контрагентами-постачальниками можуть бути такими, що не спрямовані на реальне настання правових наслідків та суперечать інтересам держави і мають ознаки нікчемних.

Згідно акту від 05.09.2013 №99/22-00/30839403 Про результати невиїзної документальної перевірки Споживчого товариства УТФ з питань правомірності нарахування податку на додану вартість підприємствами при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ПП Гамма-Плюс , МП Квадро ТОВ , ТОВ Крок-Плюс , ПП Агротехмонтаж , ТОВ Гамма-ЮГ за вересень, жовтень, листопад 2012 у СТ УТФ відсутнє виробниче обладнання, складські та торгівельні приміщення, транспорту та торгівельного обладнання, сировини, матеріалів для здійснення основного виду діяльності та формування податкового кредиту по взаємовідносинах з ПП Гамма-Плюс , МП Квадро ТОВ , ТОВ Крок-Плюс , ПП Агротехмонтаж , ТОВ Гамма-ЮГ здійснених у вересні, жовтні та листопаді 2012, по яким встановлено відсутність реального здійснення господарських операцій, на СТ УТФ вбачається відсутність об'єктів оподаткування при придбанні та продажу товарів (послуг) за вересень, жовтень, листопад 2012.

Враховуючи зазначене, податковим органом зроблено висновок, що підприємством ТОВ Альфред С. Топфер Інтернешенел (Україна) безпідставно віднесено до податкового кредиту суми ПДВ по постачальникам ТОВ Меридіан Са , ПП Енліль-М , ТОВ Золотий колос півдня , ПП Еліт Агро Альянс та СТ УТФ .

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 31.10.2013 №1312/40-50/37-20/20027449 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.11.2013 №0000683720, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2431576,97грн., від 26.11.2013 №0000673720, яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 3209654,16грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) 1078913,03грн.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Зазначені приписи Податкового кодексу України узгоджуються з вимогами Закону України Про податок на додану вартість , що діяв до набрання чинності кодексом.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи підтверджують взаємовідносини позивача з контрагентами, містять всі обов'язкові реквізити, що передбачені для даного виду господарських операцій, містять необхідні відомості про господарську операцію, підтверджують реальність руху активів учасників правовідносин, а відтак є первинними в розумінні закону.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що господарські операції позивача з контрагентами не мали реального характеру.

Суд касаційної інстанції вважає висновки суду апеляційної інстанції передчасними з огляду на таке.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи. При цьому, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Натомість, суд апеляційної інстанції скасовуючи постанову суду першої інстанції вказав на недоліки документального оформлення господарських операцій позивача з контрагентами без зазначення, які конкретно первинні документи які саме недоліки містять та як це впливає на встановлення реальності здійснення господарських операцій.

Крім того, покладення судом апеляційної інстанції в основу судового рішення актів перевірок контрагентів позивача як доказу неможливості здійснення ними господарської діяльності без фактичного з'ясування наявності у зазначених підприємств основних засобів, трудових та виробничих ресурсів, понесення ними витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів, електроенергії, виплату заробітної плати, тощо) є передчасним.

Таким чином, судом апеляційної інстанції обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду суду апеляційної інстанції слід врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю АДМ Трейдінг Україна частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2014 у справі №826/20080/13-а скасувати, справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду