Постанова

від 12.03.2019 по справі 809/382/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

12 березня 2019 року

справа №809/382/16

адміністративне провадження №К/9901/31101/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2016 року у складі судді Матуляка Я.П.,

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 березня 2017 року у складі суддів Судової-Хомюк Н.М., Гуляка В.В., Коваля Р.Й.,

у справі №809/382/16 (876/7455/16)

за позовом Комунального підприємства "Івано-Франківськводоекотехпром"

до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

15 квітня 2016 року Комунальне підприємство "Івано-Франківськводоекотехпром" (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення податкового органу від 23 жовтня 2015 року №0003662201, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток за грудень 2014 року на 69 071 444 грн, з мотивів безпідставності його прийняття.

06 вересня 2016 року постановою Івано-Франківський окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 березня 2017 року, частково задоволений позов Підприємства, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення податкового органу від 23 жовтня 2015 року за №0003662201 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 68 270 862 гривень. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Ухвалюючи судові рішення суди попередніх інстанцій висновувалися на відсутності підстав для зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в вищеозначеній сумі, внаслідок чого відсутні підстави для прийняття податкового повідомлення - рішення у цій частині.

18 квітня 2017 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог Підприємства відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акта перевірки та нормативно-правове обґрунтування вимог касаційної скарги шляхом викладення тексту норм покладених в основу прийняття спірного податкового повідомлення - рішення.

12 грудня 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувано справу №809/382/16 з Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

24 травня 2017 року Підприємством наданий відзив на касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, у якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції без змін.

12 грудня 2017 року справа №809/382/16 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

01 березня 2018 року справа №809/382/16 разом із матеріалами касаційного провадження К/9901/31101/18 надійшли до Верховного Суду.

15 січня 2018 року матеріали касаційної скарги №К/9901/3979/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Підприємство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 32360815, перебуває на податковому обліку з 05 травня 2003 року, є платником податку на додану вартість з 19 травня 2003 року.

Податковим органом у серпні-вересні проведено документальну планову виїзну документальну перевірку Підприємства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, результати якої викладені в акті перевірки від 06 жовтня 2015 року №3477/09-15-22-01/32360815 (далі - акт перевірки).

23 жовтня 2015 року керівником податкового органу прийняте податкове повідомлення-рішення згідно з пунктом 54.3 статті 54 та пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України на підставі акта перевірки, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 69071444 грн за 2014 рік, за порушення Підприємством підпункту 137.2.1 пункту 137.2 статті 137, підпункту 138.1.1 пунктів 138.1, 138.4, 138.6-138.9, підпункту 138.10.2-138.10.4, підпункту 138.10.5 пункту 138.10, пункту 138.11 статті 138, пункту 140.3 статті 140, пункту 141.1 статті 141, пункту 144.1 статті 144, підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України.

Межами касаційного перегляду є правомірність зменшення податковим органом суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 68270862 гривень, тобто в частині визнаною протиправною та скасованою судами попередніх інстанцій.

Щодо операцій здійснених в іноземній валюті.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що протягом періоду з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року платником податку здійснювалися операції в іноземній валюті - господарські операції, пов'язані із погашенням заборгованості перед іноземними постачальниками за основні засоби та інжинірингові послуги, які придбані (отримані) під час реалізації Проекту Розвиток міської інфраструктури , які відображалися в бухгалтерському обліку запозичення у доларах США, отримані від субкредитора (Міністерства фінансів України, яке діяло як фінансовий агент Уряду України) відповідно до укладених угод про субкредитування №28000-04/207 від 10 грудня 2007 року та №28010-02/108 від 14 вересня 2010 року.

Податковим органом кошти, отримані від субкредитора відповідно до вищевказаних угод про субкредитування надані Україні Міжнародним банком реконструкції та розвитку (yгoда про позику №4869-UA від 26 травня 2008 року) для реалізації Проекту Розвиток міської інфраструктури прирівняні до таких, які отримані з державного бюджету.

Оцінюючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що для фінансування проектів пріоритетних напрямів розвитку економіки України існує певний порядок залучення іноземних кредитів і надання гарантій Кабінетом Міністрів України для забезпечення зобов'язань юридичних осіб-резидентів за цими кредитами.

За приписами пункту першого Постанови Кабінету Міністрів України від 05 травня 1997 року №414 Міністерство економіки подає на розгляд Кабінету Міністрів України проекти рішень про надання іноземним кредиторам гарантій для забезпечення виконання юридичними особами-резидентами зобов'язань щодо повернення іноземних кредитів, які залучаються на умовах валютної самоокупності, тільки після укладення між зазначеними юридичними особами та Міністерством фінансів угоди про порядок відшкодування видатків Державного бюджету, які можуть виникнути внаслідок виконання Кабінетом Міністрів України гарантійних зобов'язань.

За умовами пунктів 2.1 розділу 2 Угод про субкредитування №28000-04/207 від 10 грудня 2007 року та №28010-02/108 від 14 вересня 2010 року, укладених між Міністерством фінансів України, Міністерством з питань житлово-комунального господарства України та Підприємством позики йому надаються на платній, зворотній, строковій основі. При цьому підприємство згідно із зазначеними пунктами Угоди зобов'язане повернути отримані суми Субкредиту, сплатити відсотки за користування ними та інші платежі, нараховані згідно з положеннями цих Угод.

Судом першої інстанцій здійснений аналіз положень підпункту 137.2.1 пункту 137.2 статті 137 Податкового кодексу України, якими встановлено, що доходом у разі отримання коштів цільового фінансування з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів визнається в тому числі сума коштів, що дорівнює частині амортизації об'єкта інвестування (основних засобів, нематеріальних активів), пропорційній долі отриманого платником податку з бюджету або за рахунок кредитів, залучених Кабінетом Міністрів України, цільового фінансування капітальних інвестицій у загальній вартості таких інвестицій в об'єкт, який зумовив висновок про те, що останнє положення цієї норми стосується виключно коштів цільового фінансування з фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів, а тому застосування податковим органом її положень до спірних правовідносин є неправомірним.

Суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції, додатково висновуючись на тому, що відповідно до підпунктів 136.1.15. та 136.1.20. пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України не враховуються у складі доходів в тому числі кошти або майно, що надходять у вигляді міжнародної технічної допомоги, яка надається відповідно до чинних міжнародних договорів; основна сума отриманих кредитів, позик та інших доходів, що визначені нормами цього розділу, які не враховуються для визначення об'єкта оподаткування.

Матеріали справи засвідчують, що між Україною (Позичальником) та Міжнародним банком реконструкції та розвитку (Банк) укладена угода про позику № 48690-UА від 26 травня 2008 року для фінансування проекту розвитку міської інфраструктури. Згідно умов угоди Позичальник передає на умовах субкредиту частину коштів позики комунальним підприємствам на підставі угод про субкредитування, які укладені між Позичальником, через Міністерство фінансів України і Міністерство з питань житлово-комунального господарства України.

Відповідно до пунктів 3.2, 3.6 договорів кредитні кошти перераховуються безпосередньо постачальнику чи виконавцю робіт на їхні рахунки відповідно до проведених підприємством тендерних процедур та укладених контрактів. Кошти Позики Банку на день їх списання з рахунку Позики Банку відповідно до платіжних документів, підписаних Субпозичальником, вважаються сумами Субкредиту, наданого Субкредитором Субпозичальнику відповідно до цієї Угоди в той самий день, в тій самій валюті та сумі. При цьому зобов'язання сторін за цією Угодою обраховуються у доларах США.

Відповідно до вимог абзацу г підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають від'ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов'язань у зв'язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Водночас прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 Вплив змін валютних курсів із змінами і доповненнями, який затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року за №193 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 року за №15/4736 (далі -П(С)БО№21), є нормативно правовим актом в розумінні статті 117 Конституції України, підлягав застосуванню до спірних правовідносин судами попередніх інстанцій відповідно до статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції яка діяла до 15 грудня 2017 року), підлягає застосуванню, як джерело права на час касаційного перегляду відповідно до статті 7 цього кодексу, в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року.

Відповідно до пункту 4 П(С)БО № 21 курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах.

За приписами пункту 7 П(С)БО № 21 монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу.

Монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання , які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів (пункт 4П(С)Б0 №21).

Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення господарської операції (в межах її обсягу) та на дату балансу. Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) (пункту 8 П(С)БО №21).

У межах спірних правовідносин зобов'язання сторін за Угодою є монетарною статтею і обраховуються у доларах США, Підприємство правомірно проводило нарахування курсових різниць по заборгованості за отриману позику на кожну звітну дату балансу, а саме на кінець останнього дня кварталу.

Курсові різниці від перерахунку заборгованості в іноземній валюті відповідно до положень П(С)БО № 21 Вплив змін валютних курсів та підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України відображались у складі доходів або у складі витрат в залежності від змін валютних курсів на звітну дату.

Судом першої інстанції встановлено, що Підприємство користується валютною позикою у доларах США Міжнародного банку реконструкції і розвитку на підставі Угоди між ним та Україною від 26 травня 2008 року, ратифікованої Законом України від 24 вересня 2008 року № 592-VI.

Зазначеною Угодою передбачено виділення позики для Підприємства у сумі 7170000 дол. США для фінансування придбання товарів, робіт, послуг консультантів і додаткових операційних витрат.

Згідно з пунктом 141.1 статті 141 Податкового кодексу України до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Буквальний аналіз викладеної норми доводить відсутність будь-яких правових підстав для виключення із складу витрат позивача витрат, пов'язаних з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями Підприємства відповідно до Угоди між Міжнародним банком реконструкції і розвитку та Україною від 26 травня 2008 року.

Щодо завищення Підприємством витрат операційної діяльності на суми 85 203 грн та 43 062 грн внаслідок віднесення до їх складу витрат у зв'язку з придбанням товарів та послуг у Приватного акціонерного товариства ХК Енергомережаінвест та Товариства з обмеженою відповідальністю ТД Орлан .

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 27 травня 2014 року між позивачем та Приватним акціонерним товариством ХК Енергомережаінвест укладено договір за №1681 про надання послуг.

Відповідно до отриманої відповідачем податкової інформації від ДПІ у Подільському районі ГУ Міндоходів у м. Києві, проведення зустрічної звірки по підприємству ПАТ ХК Енергомережаінвест (код за ЄДРПОУ 32113410) за серпень, вересень 2014 року є неможливим у зв'язку з тим, що підприємство не знаходиться за податковою адресою, стан підприємства 9 направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням .

Податковим органом отримано від ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області податкову інформацію від 03 листопада 2014 року №34957/22-02 по Товариству з обмеженою відповідальністю ТД ОРЛАН (код за ЄДРПОУ 38352333) за період з 03 листопада 2012 року по 31 грудня 2013 року, з якої вбачається неможливість проведення зустрічної звірки, про що складені акти №713/22-02/38352333 від 02 квітня 2014 року №801/22-02/38352333 від 14 квітня 2014 року.

Судами попередніх інстанцій за результатами дослідження первинних документів, а саме господарських договорів, актів надання послуг, приходних ордерів, податкових та видаткових накладних, платіжних доручень здійснений висновок про отримання товарів і послуг Підприємством від вказаних постачальників.

Факт використання Підприємством одержаних товарів, а саме труб від Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий дім Орлан у своїй господарській діяльності підтверджується відповідними приходними ордерами, відомостями про витрати будівельних матеріалів наявними у позивача.

Судом апеляційної інстанції здійснений системний аналіз положень статті 228 частини третьої статті 215 Цивільного кодексу України, з огляду на який суд дійшов до висновку, що оскільки договірні стосунки позивача з контрагентами мали місце після 2011 року, то у разі спірності договору як такий, що не виконувався, слід доводити окремо в суді. Податковий орган цим не скористався. Відтак реальність правочинів підтверджується вище переліченими первинними документами.

Суд погоджується з позицією суду апеляційної інстанції та вважає, що визнання правочинів нікчемними знаходиться за межами компетенції податкового органу, належних доказів щодо цього юридичного факту відповідачем не надано.

Оцінюючи спірні операції, суди попередніх інстанцій висновувалися на доведеності поставки контрагентами позивача товару (продукції виробничо-технічного призначення) та послуг та встановленні обставин щодо подальшого їх використання у межах господарської діяльності Підприємством.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що дослідженнями акта перевірки та долученими до матеріалів справи відповідними первинними документами підтверджений рух придбаної позивачем продукції та послуг.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Неприйнятними є доводи податкового органу про неможливість проведення звірок податковим органом з його контрагентом, з огляду на те, що зафіксовані актами районних податкових інспекцій факти неможливості проведення звірок посвідчують виключно ці обставини і жодним чином не впливають на склад податкових правопорушень в розумінні статті 109 Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що відповідачем касаційною скаргою не обґрунтовано, із зазначенням того, у чому полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права внаслідок чого, у цій частині касаційна скарга є невмотивованою.

Відповідач касаційною скаргою просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно здійснення позивачем господарських операцій із контрагентами позивача, що знаходиться за межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 березня 2017 року у справі №809/382/16 (876/7455/16) залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер