Постанова

від 19.03.2019 по справі 807/2274/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 березня 2019 року

Київ

справа №807/2274/13-а

адміністративне провадження №К/9901/64398/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22.05.2018 (головуючий суддя - Гаврилк С.Є.)

та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2018 (колегія суддів: головуючий суддя - Богаченко С.І., судді - Багрій В.М., Рибачук А.І.)

у справі №807/2274/13-а

за позовом Товариства з додатковою відповідальністю Мукачівська пересувна механізована колона №77

до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2013 року Товариство з додатковою відповідальністю Мукачівська пересувна механізована колона №77 (далі - Товариство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції (далі - ДПІ) від 20.06.2013.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про безпідставність висновків контролюючого органу, що господарські правовідносини Товариства з його контрагентом не мали реального характеру. Доводи ДПІ з цього приводу спростовуються наданими Товариством документами, тому у відповідача не було правових підстав вважати, що позивачем неправильно визначено його податкові зобов'язання з податку на додану вартість, а також підстав приймати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Справа неодноразово розглядалась адміністративними судами різних рівнів.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 01.02.2017 касаційну скаргу ДПІ задоволено частково, постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.10.2013 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2014 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками нового розгляду справи, рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 22.05.2018, залишеними без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2018, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ДПІ від 20.06.2013 за № 0000892201.

Не погодившись з судовими рішеннями ДПІ звернулась з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та відмовити в задоволенні позову. При цьому скаржник зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про обґрунтованість позовних вимог невірно оцінивши залучені до справи докази та неправильно застосувавши при цьому норми матеріального і процесуального права.

Товариство заперечень на касаційну на надало, що не перешкоджає розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 4 статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України мотивувальна частина судового рішення повинна містити посилання на докази, відхилені судом, мотиви їх відхилення та мотивовану оцінку кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

Судові рішення попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають в зв'язку з наступним.

З матеріалів справи вбачається, що за наслідками проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2012 року по 31 грудня 2012 року ДПІ складено акт від 19.06.2013.

В акті викладено висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог пунктів 198.3, 198.4, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого Товариством занижено суму податкового зобов'язання на 537 004 грн.

На цій підставі ДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення №0000892201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 567 528 грн., з яких: 378 352 грн. - основний платіж, 189 176 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Свої дії щодо прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідач мотивує тим, що укладений між Товариством та ТОВ "АСК БУД" господарський договір фактично не виконувався, мав безтоварний характер, не призвів до реальних змін у майновому стані позивача, відтак не давав підстав для формування податкової звітності з урахуванням цих операцій.

Спірні правовідносини регламентувались положеннями Податкового Кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, у відповідних редакціях.

Питання, пов'язані з обчисленням податку на додану вартість, обчислення об'єкту оподаткування, формуванням виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів та надання послуг внормовано статтями 14, 44, 198 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкових зобов'язань мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

У зв'язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов'язаний суб'єкт владних повноважень, натомість суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Матеріалами справи встановлено, що 01.12.2011 між позивачем (Замовник) та ТОВ "АСК БУД" (Підрядник) укладено договір, відповідно до умов якого ТОВ "АСК БУД" зобов'язувалося надавати Товариству послуги будівельних машин та механізмів. При цьому, умовами договору (з урахуванням додаткової угоди до нього від 01.12.2011) передбачено, що одиницею виміру кількості наданих послуг є машино-години та/або кубічні метри переміщених матеріалів, а кількість послуг визначається сторонами на основі фактичного часу їх надання та/або на основі фактично переміщених матеріалів і відображається в акті приймання виконаних робіт.

На підтвердження виконання протягом грудня 2011 року обумовлених договором від 01.12.2011 робіт, позивач надав суду акти здачі-приймання робіт (надання послуг) про перевезення вантажним транспортом ТОВ "АСК БУД" каменю бутового з кар'єру Мукачевського КУ, податкові накладні оформлені ТОВ "АСК БУД" та докази оплати Товариством виконаних робіт.

Всі залучені до справи акти здачі-приймання робіт та розшифровки до них складено 30.12.2011 та без зазначення дат, коли фактично виконувались ці роботи.

Скасувавши прийняті судами попередніх інстанцій рішення про задоволення адміністративного позову та направивши справу на новий розгляд, Вищий адміністративний суд України у своїй ухвалі від 01.02.2017 дійшов висновку про те, що залучені до матеріалів справи докази, самі по собі, не підтверджують реальність та фактичне виконання укладеної між Товариством та ТОВ "АСК БУД" угоди та зобов'язав суди при новому розгляді справи дослідити обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а саме: наявності фактичних можливостей контрагента позивача щодо виконання договірних зобов'язань; доцільності залучення будівельних машин та механізмів ТОВ АСК БУД та їх фактичного використання в господарській діяльності позивача, тощо. Крім того, судам запропоновано оцінити інформацію, надану слідчими органами щодо змісту господарських операцій ТОВ АСК БУД .

Згідно з частиною 5 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діяла до 15.12.2017) висновки і мотиви суду касаційної інстанції, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи. Вказані положення кореспондуються з приписами частини 5 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15.12.2017).

Не отримавши під час повторного розгляду справи жодного нового доказу, що підтверджує фактичне виконання укладеного між Товариством та ТОВ "АСК БУД" договору підряду, не встановивши наявність у ТОВ "АСК БУД" об'єктивної можливості виконати договірні зобов'язання, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, послався на те, що документи бухгалтерського обліку надані позивачем під час перевірки та розгляду справи в суді спростовують висновки контролюючого органу про безтоварність господарських операцій, що послуги, надані ТОВ "АСК БУД" з перевезення вантажним транспортом каміння, використовувались позивачем в межах виконання укладених Товариством з ДП "Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області" договорів на виконання робіт з берегоукріплення річок на території Закарпатської області.

При цьому судами залишено без уваги, що ТОВ "АСК БУД" взагалі не здійснювало господарської діяльності, оскільки створено з метою документального оформлення операцій для надання податкової вигоди третім особам; що вказане підприємство не виконувало обумовлених договорами робіт та не мало об'єктивної можливості для їх виконання, оскільки ТОВ "АСК БУД" не мало в своєму розпорядженні ані вантажної та будівельної техніки для надання послуг, ані відповідного штату для її використання.

Контролюючим органом надано докази відсутності у Товариства господарської необхідності для залучення будівельних машин та механізмів ТОВ АСК БУД та їх фактичного використання у власній господарській діяльності, оскільки всі роботи з перевозки каміння в період що перевірявся ДПІ виконувались вантажним транспортом інших підприємств та суб'єктів господарювання, зокрема, МТД Холдінг ГМБХ , ТОВ Укртрансстрой , тощо.

Також, з матеріалів справи вбачається, що в межах розслідування кримінальної справи встановлено, що в строки, охоплені перевіркою, Товариством безпосередньо, або іншими суб'єктами господарювання за його дорученням, взагалі не здійснювалось транспортування з кар'єрів Мукачівського кар'єроуправління каменю для виконання будівельних робіт в межах виконання укладених Товариством з ДП "Об'єднана дирекція будівництва водогосподарських об'єктів Закарпатської області" робіт по берегоукріпленню на території Закарпатської області та що роботи з берегоукріплення виконувались силами та працівників Товариства.

Судами першої та апеляційної інстанції не враховано, що відповідно до пункту 5 договору від 01.12.2011, укладеному між позивачем та ТОВ "АСК БУД", Товариство, як замовник робіт, зобов'язалось щоденно підписувати та завіряти товарно-транспортні накладні виконавця щодо використання вантажного транспорту ТОВ "АСК БУД".

На час виникнення спірних правовідносин, у відповідності до положень Наказу Міністерства транспорту та статистики України від 29.12.1995 року N 488/346 Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля , документом первинного обліку роботи вантажного автомобіля є товарно-транспортна накладна та подорожній лист вантажного автомобіля. Крім того, відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 N363), товарно-транспортна накладна є єдиним для всіх учасників транспортного процесу юридичним документом, що призначений для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Позивачем не надано жодного з зазначених документів бухгалтерського обліку, що підтверджують використання під час виконання умов договору від 01.12.2011 вантажної та спеціальної техніки ТОВ "АСК БУД" для перевезення каміння які, відповідно до вищенаведених нормативних актів та укладеного договору, є обов'язковою умовою для підтвердження належного виконання договірних зобов'язань та підставою для проведення розрахунків.

Відтак, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності та протиправності оскаржуваного податкового повідомлення - рішення не ґрунтуються на матеріалах справи та не відповідають залученим до неї доказам.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Згідно зі статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись статтями 344, 238, 349, 351, 354, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області - задовольнити.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22.05.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2018 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова

І.Я. Олендер