Постанова

від 10.04.2019 по справі 814/699/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 квітня 2019 року

Київ

справа №814/699/13-а

адміністративне провадження №К/9901/4164/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А., суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області

на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2013 року (суддя Птичкіна В.В.)

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року (колегія суддів: головуючий суддя - Косцова І.П., судді - Турецька І.О., Стас Л.В.)

у справі № 814/699/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Судносервіс

до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У лютому 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю Судносервіс (далі - Товариство) звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області (далі - ДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05 лютого 2013 року № 0000322301 та № 0000362301, якими Товариству збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 46 203,75 грн та з податку на прибуток у сумі 87 209 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновок податкового органу про безпідставне віднесення Товариством до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за господарськими операціями з ТОВ Меркурій Авто та про неправомірність зменшення доходу на суму витрат не ґрунтується на законі та суперечить фактичним обставинам справи, оскільки в ході перевірки Товариство у повній мірі підтвердило факт реального здійснення господарських операцій з цим контрагентом. У свою чергу ДПІ, зазначаючи в акті перевірки про нікчемність укладених угод, ніяким чином не спростувала фактичне здійснення господарських операцій, обмежившись припущеннями щодо їх нереальності.

Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 05 квітня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року, адміністративний позов задовольнив.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 03 січня 2014 року відкрив касаційне провадження.

Від Товариства 27 січня 2014 року надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

15 січня 2018 року справу в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України), передано до Верховного Суду.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15 грудня 2017 року) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року).

Судові рішення попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Судносервіс з питань формування потакового кредиту, податкових зобов'язань та валових доходів, валових витрат, по взаємовідносинах з ТОВ КІСТАНОВ І К за ІІІ-IV квартали 2010 року, ПП ТАС АГРОТРАНС за IV квартал 2010 року, ТОВ ТАВРІЙСЬКА ЗЕРНОВА КОМПАНІЯ за IV квартал 2010 року, ТОВ МЕРКУРІЙ АВТО за IV квартал 2011 року, ТОВ КОМПАНІ ГАРАНТ за І квартал 2012 року, ТОВ МЕРІДІАН СТРОЙ за І квартал 2012 року, ТОВ ТВ-КО за І квартал 2012 року.

За результатами перевірки податковим органом складено акт від 22 січня 2013 року № 207/22-200/23619147, в якому зазначено про порушення Товариством пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено у грудні 2011 року податок на додану вартість у сумі 36 963 грн; пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено у IV кварталі 2011 року податок на прибуток у сумі 87 208 грн.

Зі змісту акта перевірки вбачається, що висновок ДПІ про порушення Товариством законодавства обґрунтовано тим, що укладені між позивачем та його контрагентами договори фактично не виконувались. Так, згідно з актом ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва провести зустрічну перевірку ТОВ МЕРКУРІЙ АВТО щодо підтвердження господарських відносин з контрагентами - постачальниками - ПП Лісса , ТОВ Сітібуд Україна та контрагентами-покупцями за грудень 2011 року та березень 2012 року неможливо у зв'язку з відсутністю останнього за податковою адресою. Крім того, за відсутності у зазначеного контрагента позивача основних засобів, відповідного персоналу, виробничих активів, офісних та складських приміщень, транспортних засобів тощо, реальне здійснення господарської діяльності не є можливим.

На підставі висновків акта перевірки 05 лютого 2013 року відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення: № 0000322301 про збільшення Товариству грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 46 203,75 грн, у тому числі за основним платежем - 36 963 грн та за штрафними санкціями 9240,75 грн; №0000362301, яким Товариству збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств у сумі 87 209 грн.

Спірні правовідносини внормовано приписами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, в редакціях, що діяли на час їх виникнення.

За змістом статті 198 ПК України право платника податків на включення сум податку на додану вартість (далі - ПДВ) до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема щодо податкового кредиту - податковою накладною, виписаною постачальником-платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пункт 201.11 статті 201 ПК України) сум витрат на придбання товару (робіт, послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (робіт, послуг).

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року № 996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Приписами статті 9 вказаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому, відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість, а також включення витрат до складу оподатковуваного доходу є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов'язаний суб'єкт владних повноважень, натомість суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

З огляду на це, предметом доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій щодо обставин виконання господарських договорів, а тому й обґрунтованість визначення позивачем його податкових зобов'язань.

З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження суми витрат позивач надав договір поставки від 05 листопада 2011 року № 51/11; видаткові накладні, податкові накладні; товарно-транспортні накладні, виписку по рахунку.

Згідно з договором поставки товар доставляється продавцем (ТОВ МЕРКУРІЙ-АВТО ) своїм транспортом і за свій рахунок на перевантажувальний термінал (м.Миколаїв, Каботажний спуск, 1, ПТ ТОВ СП Нібулон ), кількість товару визначається на вагах ПТ ТОВ СП Нібулон і відображається в реєстрах товарно-транспортних накладних, що оформлюються перевантажувальним терміналом під час прийомки товару.

Як пояснило Товариство під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, кукурудзу, що була придбана у ТОВ МЕРКУРІЙ-АВТО , позивач реалізував NIBULON S.A. на виконання зовнішньоекономічного контракту.

Задовольнивши адміністративний позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що податковим органом до суду не представлено належних доказів щодо підтвердження факту нереальності господарських операцій, відображених позивачем у податковій звітності в періоді, що перевірявся. У свою чергу первинні документі, на підставі яких Товариством сформовано податковий кредит, відповідають вимогам чинного законодавства. Якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо формування податкового кредиту та має всі документальні підтвердження його розміру, податковий орган не має підстав для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту.

Крім того, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що висновок податкового органу про нікчемність правочинів, який базується на висновках акта ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва про неможливість проведення зустрічної перевірки ТОВ МЕРКУРІЙ АВТО у зв'язку з відсутністю останнього за місцем реєстрації є необгрунтованим, оскільки вищезазначений акт фактично не є перевіркою господарської діяльності по взаємовідносинах з позивачем. Зазначений акт складений на підставі даних, зазначених в інформаційних базах податкової інспекції вибірковим методом, документи господарської діяльності контрагента по взаємовідносинам з позивачем податковою інспекцією не досліджувались. Висновок про наявні ознаки нікчемних угод зроблений на підставі ненадання документів контрагентами, наявності (відсутності) основних фондів та наявності (відсутності) їх за юридичною адресою.

Разом з цим під час розгляду справи контролюючий орган посилався на те, що до перевірки Товариством не надані складські документи, а також лист позивача, згідно з яким значну частину документів останній не має можливості надати у зв'язку з їх втратою (крадіжкою) та головним бухгалтером товариства протягом 90-денного строку будуть здійснюватися заходи, направлені на відновлення втрачених документів.

Судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки зазначеним доводам контролюючого органу, не з'ясовано чи відновлено втрачені документи, чим підтверджується реальність та фактичне виконання кожної господарської угоди, які умови даних угод, не проаналізовано якими конкретними доказами та діями може бути підтверджена кожна господарська угода, враховуючи положення Цивільного кодексу України, які регулюють відповідні правовідносини, та які можуть вплинути на оцінку доводів позивача щодо безпідставності та протиправності висновків контролюючого органу про порушення Товариством вимог ПК України при визначенні податкових зобов'язань за наслідками здійснення господарських операцій з контрагентом, зазначеним в акті перевірки, не надано оцінки спірним правовідносинам з урахуванням норм Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Крім того, спірні правовідносини в частині предмета договору поставки регулюються Законом України від 04 липня 2002 року № 37-IV Про зерно та ринок зерна в Україні (розділ 7).

З метою встановлення фактичних обставин справи судам першої та апеляційної інстанцій під час здійснення нового розгляду справи слід дослідити спірні правовідносини в частині зберігання кукурудзи сторонами договору поставки з урахуванням, зокрема, положень розділу 7 Закону України Про зерно та ринок зерна в Україні , а саме якими документами підтверджується таке зберігання.

За таких обставин суди дійшли передчасного висновку про те, що наданими позивачем доказами спростовуються висновки ДПІ, якими обґрунтовано прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Судами не забезпечено повного і всебічно з'ясування обставин в адміністративній справі, не вжито визначених законом заходів для з'ясування всіх обставин справи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України визначено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Миколаєва Головного управління Міндоходів у Миколаївській області задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий судовий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова

Судді І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова