Постанова

від 21.05.2019 по справі 2а-13317/12/2670

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

21 травня 2019 року

справа №2а-13317/12/2670

адміністративне провадження №К/9901/25655/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 серпня 2016 року у складі судді Кобилянського К.М.,

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року у складі суддів Шелест С.Б., Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.,

у справі № 2а-13317/12/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Київ-цінні папери

до Державної податкової інспекції в Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

28 вересня 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю Київ-цінні папери (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції в Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень податкового органу від 08 червня 2012 року № 0000162201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на 299080 грн та №0000182201, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за результатами 2010 року на 3 298 799 грн, I кварталу 2011 року на 5 200 075 грн, II-IV кварталів 2011 року на 26 870 184 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Розгляд справи здійснювався судами неодноразово, судові рішення які є предметом цього касаційного перегляду прийнятті на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 21 квітня 2016 року.

19 серпня 2016 року постановою Окружного адміністративного суду міста Києва, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 216 року, повністю задоволений позов Товариства, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення податкового органу від 08 червня 2011 року № 000162201 та № 0000182201, з мотивів того, що позивачем відображено витрати понесені ним на придбання цінних паперів у Декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2011 року у відповідності до вимог Закону України Про оподаткування прибутку підприємств .

За позицією судів попередніх інстанцій, обіг акцій закінчується після зупинення Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку обігу або скасування випуску акцій та анулювання свідоцтва про реєстрацію випуску акцій у випадках та у порядку, визначених цією комісією, саме з моменту опублікування такої інформації в одному з офіційних друкованих видань реєструвального органу, тоді як у цьому випадку таких розпоряджень Комісією не приймалось.

Прийняття судом рішення про припинення юридичної особи - емітента жодним чином не обмежує обіг акцій такого.

12 грудня 2016 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпунктів 7.6.1, 7.6.3 пункту 7.6 статі 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР, пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України, просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог Товариства відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач доводить наявність податкового правопорушення вчиненого позивачем за операціями купівлі-продажу цінних паперів, як операцій особливого виду.

13 грудня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувана справа №2а-13317/12/2670 з Окружного адміністративного суду м. Києва.

22 грудня 2016 року Товариством наданий відзив на касаційну скаргу податкового органу до Вищого адміністративного суду України, у якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції - без змін.

18 травня 2017 року справа №2а-13317/12/2670 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

20 лютого 2018 року справа №2а-13317/12/2670 разом із матеріалами касаційної скарги №К/9901/25655/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди попередніх інстанцій установили, що податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 грудня 2011 року, за результатами якої складено акт від 25 травня 2012 року №3564/22-417/23520883 (далі акт перевірки).

08 червня 2012 року керівником податкового органу на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України, на підставі акта перевірки, прийнято податкові повідомлення-рішення.

Податковим повідомленням-рішенням №0000162201 за порушення Товариством підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпунктів 7.6.1, 7.6.3 пункту 7.6 статі 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР, пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 299 080 грн., в т.ч. за основним платежем - 299 080 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 0 грн.

Податковим повідомленням-рішенням №0000182201 з аналогічних підстав зменшено Товариству суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за результатами 2010 року на 3 298 799 грн, I кварталу 2011 року на 5 200 075 грн, II-IV кварталів 2011 року на 26 870 184 грн.

За висновком податкового органу заниження податку на прибуток на загальну суму 299 080 грн та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за результатами 2010 року на 3 298 799, грн, I кварталу 2011 року на 5200075 грн, II-IV кварталів 2011 року на 26 870 184 грн, має місце внаслідок того, що витрати, сплачені (нараховані) покупцем емітенту цінних паперів на первинному ринку цінних паперів, визнаються витратами того звітного періоду, у якому визнано доходи від відчуження таких цінних паперів, у зв`язку з чим витрати на придбання цінних паперів до 01 квітня 2011 року відображаються у додатку К3 до рядка 01.4 декларації з податку на прибуток підприємства у момент отримання доходів від подальшого продажу цінних паперів. У разі продажу цінних паперів, що придбані до 01 квітня 2011 року під час первинного розміщення, після цієї дати до складу доходів в окремому обліку операцій з цінними паперами включаються доходи від такого продажу та, одночасно до складу витрат - витрати на придбання таких цінних паперів.

Сума коштів, сплачених платником податку та віднесена до складу валових витрат окремого обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами при придбанні акцій емітентів, яких визнано банкрутом з відкриттям ліквідаційної процедури, скасовано їх державну реєстрацію, підлягає зменшенню у тому податковому періоді, на який припадає дата рішення (постанови) суду або дата зупинення обігу акцій.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 24 січня 2011 року між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю Компанія з управління активами Капітал Груп , що діє від імені, в інтересах та за рахунок Пайового венчурного інвестиційного фонду недиверсифікованого виду закритого типу Нові будівельні технології (продавець) укладено договір №Д-ПО-21 купівлі-продажу цінних паперів при первинному розміщенні, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця (позивача) інвестиційні сертифікати у кількості 130 одиниць, емітентом якого є продавець (Пайовий венчурний інвестиційний фонд недиверсифікованого виду закритого типу Нові будівельні технології ), а покупець зобов`язується прийняти у власність інвестиційні сертифікати та оплатити їх договірну вартість в сумі 56 116 450 грн.

25 січня 2011 року згідно акта виконання зобов`язань продавець передав, а покупець (позивач) прийняв вищеозначені цінні папери, 56 116 450 грн позивачем віднесено до витрат звітного періоду (рядок 7.2 додатку К3 декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року).

У III кварталі 2011 року позивачем на підставі договору від 13 липня 2011 року №Д-ПР-625 реалізовано Пайовому венчурному інвестиційному фонду недиверсифікованого виду закритого типу Нові будівельні технології частину іменних інвестиційних сертифікатів, емітованих Товариство з обмеженою відповідальністю КУА Капітал Груп на суму 2 150 000 грн.

За позицією податкового органу, витрати, сплачені (нараховані) покупцем емітенту цінних паперів на первинному ринку цінних паперів, визнаються витратами того звітного періоду, у якому визнано доходи від відчуження таких цінних паперів, у зв`язку з чим витрати на придбання цінних паперів до 01 квітня 2011 року відображаються у додатку К3 до рядка 01.4 декларації з податку на прибуток підприємства у момент отримання доходів від подальшого продажу цінних паперів. У разі продажу цінних паперів, що придбані до 01 квітня 2011 року під час первинного розміщення, після цієї дати до складу доходів в окремому обліку операцій з цінними паперами включаються доходи від такого продажу та, одночасно, до складу витрат - витрати на придбання таких цінних паперів.

Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що згідно пункту 4 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України операції з цінним паперами та деривативами, що придбані до набрання чинності розділом III цього Кодексу, відображаються в обліку при визначенні податку на прибуток підприємств за правилами, що діяли на момент придбання таких цінних паперів.

Пунктом 1 розділу XIX Прикінцеві положення Кодексу, цей Кодекс набирає чинності з 01 січня 2011року, крім розділу III цього Кодексу, який набирає чинності з 01 квітня 2011 року.

Виходячи із загально-правового принципу дії норми права у часі, судами попередніх інстанцій здійснений буквальний та системний аналіз положень підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , за якими платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від`ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від`ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж, виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Усі інші витрати та доходи такого платника податку, крім витрат та доходів за операціями з цінними паперами (корпоративними правами) та деривативами, визначеними цим підпунктом, беруть участь у визначенні об`єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, встановлених цим Законом.

Норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку.

Відтак, в окремому обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами відображаються витрати на придбання окремих видів цінних паперів та доходи від продажу кожного з видів цінних паперів.

За змістом положень підпункту 7.6.3 пункту 7.6 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств під терміном витрати слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв`язку з таким придбанням.

Аналіз наведених норм зумовив висновок судами попередніх інстанцій про те, що на момент придбання цінних паперів діяли норми Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , а тому витрати понесені позивачем на придбання цінних паперів відображаються у Декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2011 року у відповідності до вищезазначених норм вказаного Закону. В податковому обліку у відповідності до вимог Податкового кодексу України мають відображатись операції проведені позивачем з цінними паперами після 01 квітня 2011 року.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що позивачем правомірно віднесено суму 56 116 450 грн до витрат звітного періоду (рядок 7.2 додатку К3 декларації з податку на прибуток за I квартал 2011 року).

Оцінюючи доводи податкового органу про завищення позивачем від`ємного значення фінансового результату витрат з придбання цінних паперів емітентів, відносно яких розпочато ліквідаційну процедуру, суди попередніх інстанцій встановили, що позивачем 07 липня 2010 року та 12 липня 2010 року укладені договори, за умовами яких позивач придбав цінні папери - прості іменні акції, емітовані ВАТ Промислово-будівельна компанія , факт оплати яких підтверджено виписками банку а факт передачі - актами виконаних робіт, послуг, доходи від реалізації зазначених акцій відображені позивачем у 3 кварталі 2010 року.

Станом на 31 грудня 2011 року на балансі позивача обліковуються цінні папери, емітенти яких визнано банкрутами та розпочато ліквідаційну процедуру.

Відповідач вважає, що сума коштів сплачена внаслідок купівлі акцій, емітента яких визнано банкрутом, розпочато ліквідаційну процедуру, скасовано державну реєстрацію, витрати на придбання акцій, які включені до складу доходів від продажу цінних паперів в окремому обліку операцій з цінними паперами після втрати акціями статусу об`єктів цивільних прав (тобто після зупинення обігу акцій відповідно до розпорядження Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку (далі по тексту - НКЦПФР), визнання товариства банкрутом, скасування державної реєстрації товариства), підлягають зменшенню у тому податковому періоді, на який припадає дата зупинення обігу акцій.

За висновком суду апеляційної інстанції податковий орган ототожнює правове значення та наслідки трьох подій, а саме визнання емітента банкрутом, скасування державної реєстрації емітента та прийняття розпорядження НКЦПФР про зупинення обігу акцій.

Оцінюючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій висновувалися на тому, що відносини, що виникають під час випуску, розміщення та обігу цінних паперів визначені Цивільним кодексом України, Законом України Про цінні папери та фондовий ринок , Законом України Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні , Порядком скасування реєстрації випусків акцій та анулювання свідоцтв про реєстрацію випуску акцій, затвердженим рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 30 грудня 1998 року №222, яким встановлений порядок зупинення обігу акцій, відновлення обігу акцій, скасування реєстрації випусків акцій та анулювання свідоцтв про реєстрацію випусків акцій (далі Порядок).

За приписами цього Порядку зупинення обігу акцій, відновлення обігу акцій, скасування реєстрації випусків акцій та анулювання свідоцтв про реєстрацію випусків акцій здійснюються уповноваженими особами Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку або її територіальних органів, Розділом 2 якого встановлений порядок скасування реєстрації випуску акцій та анулювання свідоцтв про реєстрацію випусків акцій у зв`язку із припиненням діяльності товариства шляхом його ліквідації.

Відповідно до підпунктів 1.5 та 1.6 пункту 1 розділу ІІ Порядку, здійснення цивільно-правових договорів з акціями, обіг яких зупинено, забороняється починаючи з дати опублікування інформації про зупинення обігу акцій в одному з офіційних друкованих видань реєструвального органу. Дата опублікування інформації про зупинення обігу акцій в одному з офіційних друкованих видань реєструвального органу є датою закриття реєстру (при документарній формі випуску акцій) або датою, на яку складається зведений обліковий реєстр і здійснюється операція обмеження в обігу акцій (при бездокументарній формі випуску акцій). Розпорядження про зупинення обігу акцій видає уповноважена особа реєструвального органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дати надходження до реєструвального органу документів, визначених у підпункті 1.1 пункту 1 розділу ІІ Порядку № 222.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що обіг акцій закінчується після зупинення Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку обігу або скасування випуску акцій та анулювання свідоцтва про реєстрацію випуску акцій у випадках та у порядку, визначених цією комісією, саме з моменту опублікування такої інформації в одному з офіційних друкованих видань реєструвального органу, тоді як прийняття судом рішення про припинення юридичної особи - емітента жодним чином не обмежує обіг акцій такого.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на момент закінчення перевірки, рішень щодо припинення обігу акцій, емітованих ВАТ Промислово-будівельна компанія , ВАТ Глухіввторсировина та ВАТ Глибоцький Райагрохім не було.

Разом з тим, розпорядження ДКЦПФР про зупинення обігу акцій мало місце 11 вересня 2009 року щодо ВАТ Чорноморське РТП , однак, договори купівлі - продажу, укладені позивачем щодо придбання акцій зазначеного емітента мали місце 08 липня 2009 року та 21 липня 2009 року, тобто до видання вказаного розпорядження.

Видання розпорядження про зупинення обігу акцій забороняє здійснення цивільно-правових договорів з акціями, не є підставою для внесення змін до податкового обліку платника податків, оскільки такою підставою є розпорядження про анулювання випуску акцій.

З наданої НКЦПФР інформації на запит суду вбачається, що реєстрацію випуску акцій ВАТ Промислово-будівельна компанія не скасовано, реєстрацію випуску акцій ВАТ Чорноморське РТП скасовано лише 27 березня 2013 року (Розпорядження №2-КР-1-С), тобто після виникнення спірних правовідносин.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга відповідача залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Солом`янському районі Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 серпня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2016 року у справі № 2а-13317/12/2670 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер