Рішення

від 25.06.2019 по справі 1340/3616/18

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №1340/3616/18

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 червня 2019 року зал судових засідань № 11

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Гулика А.Г.,

за участю:

секретаря судового засідання Тронки О.В.,

представника позивача Закамської Г.І.,

представника відповідача Стецьків Н.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові в порядку загального позовного провадження справу за позовом приватного акціонерного товариства Дрогобицький завод залізобетонних виробів до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

в с т а н о в и в:

10.08.2018 до Львівського окружного адміністративного суду надійшов позов приватного акціонерного товариства Дрогобицький завод залізобетонних виробів код ЄДРПОУ 05505495 місцезнаходження 82103, м. Дрогобич, вул. Фабрична 61 (позивач; платник податків) до Головного управління ДФС у Львівській області код ЄДРПОУ: 39462700, 79003, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35 (відповідач; контролюючий орган), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414, №0006431414 та від 27.04.2018 № 0007551414.

Ухвалою від 15.08.2018 суддя прийняв позовну заяву до розгляду та відкрив провадження у справі.

Ухвалою від 21.12.2018 суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду по суті.

07.02.2019 представник позивача подала клопотання про проведення судового засідання у режимі відеоконференції.

Ухвалою від 25.02.2019 суд повернув вказане клопотання без розгляду.

10.06.2019 представник позивача подала клопотання про проведення судового засідання у режимі відеоконференції.

Ухвалою від 20.06.2019 суд призначив проведення засідання в режимі відеоконференції.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт від 13.03.2018 №651/13-01-14-14/05505495 Про результати документальної планової виїзної перевірки позивача податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, валютного та іншого податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 30.09.2017 (далі - Акт про результати перевірки). На підставі Акта про результати перевірки та з урахуванням розгляду Заперечень платника податків контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414, №0006431414. Також 27.04.2018 контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0007551414 у зв`язку з тим, що після складення Акта про результати перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень від 13.04.2018 позивач не вчинив дії щодо реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Представник позивача вважає, що висновки перевірки про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість не відповідають первинним документам та даним бухгалтерського обліку платника податків. Також вказав, що твердження контролюючого органу про існування обов`язку у позивача щодо сплати податкового зобов`язання з ПДВ на підставі не виписаних податкових накладних не відповідає положенням податкового законодавства, а отже є безпідставними та необґрунтованими. Як наслідок, прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 є незаконними та безпідставними. Крім цього, зазначив, що контролюючий орган обмежився вибірковим аналізом та порівнянням окремих баз даних бухгалтерського обліку та зареєстрованих податкових накладних, перевірку первинних документів не здійснив, за результатом чого і зробив хибний висновок про те, що платником податків реалізовано певний товар і при цьому не виписано податкові накладні. Позивач, посилався у позовній заяві також і на те, що у зв`язку з тим, що відповідач не врахував отримані аванси, на які виписано податкові накладні, розрахунки наведені у Акті про результати перевірки є недостовірними. Як зазначено в Таблиці 1 Скарги від 26.06.2018 у розрізі звітних періодів сума отриманих авансів є суттєвою, що демонструє методологічно неправильний підхід контролюючого органу до розрахунків. Вважає, що висновки контролюючого органу стосовно відхилення між кількістю реалізованого бетону за даними податкових накладних та даними оборотів по рахунку 26 Готова продукція є помилковими, а прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 є протиправними. Зазначив, що контролюючий орган безпідставно зробив висновок про те, що розбіжності в номенклатурі між видатковими та податковими накладними є підставою для збільшення суми податкового зобов`язання з ПДВ. Вважає, що податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 прийнято з порушенням ст.185, п.187.1 ст.187, п.198.5 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та ч.2 ст.19, ст.67 Конституції України.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 27.04.2018 позивач вказує на те, що таке не містить підстави застосування до позивача податку штрафу, натомість зазначається про альтернативні та взаємовиключні положення закону та різні склади податкових правопорушень. Крім цього, зазначив, що Акт про результати перевірки не може слугувати юридичною підставою для підтвердження факту відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН та одночасно бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення про застосування штрафу за абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, як і за абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України. Представник позивач в обґрунтування своєї позиції також вказав, на те, що контролюючий орган протиправно посилається на податкове повідомлення-рішення №0006391414 від 13.04.2018 як підставу для застосування штрафу за абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, яке об`єктивно не могло бути підставою/передувати прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення від 27.04.2018.

17.09.2018 представник відповідача подала до суду відзив на позовну заяву, в якому заперечила проти позовних вимог, виходячи з наступного. У ході проведення перевірки, на підставі наданих пояснень та документів, не встановлено повернення від покупців бетону чи списання його на вартість залізобетонних виробів. Крім цього, на підставі наданих до перевірки документів та пояснень встановлено, що у податкових накладних, які виписані на авансові платежі, у графі номенклатура товару зазначено залізобетонні вироби , а також не вказано таких обов`язкових реквізитів, як кількість та ціна, чим порушено вимоги п.201.1 ст.201 ПК України. Вказала, що із врахуванням собівартості бетону згідно з оборотно-сальдовою відомістю за рахунком 26 Готова продукція (у розрізі номенклатури) та наданих до перевірки зведених відомостей готової продукції, безпідставно занижено податкові зобов`язання з ПДВ, за рахунок не відображення реалізації виготовленого та списаного бетону товарного. Таким чином, перевіркою встановлено порушення пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, у результаті чого позивач безпідставно занизив податкове зобов`язання з ПДВ за період з 01.01.2015 по 30.09.2017 за не виписаними податковими накладними на реалізацію бетону товарного на загальну суму ПДВ на 804721,12грн. Крім цього, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.201.10 ст.210 ПК України, а саме: не складення та не реєстрація податкових накладних в ЄРПН на загальну суму ПДВ 135 500,25 грн. У зв`язку з чим, відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 ПК України відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 27.04.2018 щодо застосування штрафу в розмірі 67 750,13 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Також посилається на те, що податкове повідомлення-рішення від 27.04.2018 як наслідок встановленого перевіркою порушення, яке відображено в податковому повідомленні-рішенні від 13.04.2018 №0006391414. Відтак, вважає, що податкове повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414 відповідає нормам податкового законодавства та є правомірним.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала. Просила суд задовольнити позов повністю.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечила. Просила суд в задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

У період з 13 по 26 лютого 2018 року відповідач провів документальну планову виїзну перевірку позивача за результатами якої контролюючим органом складено Акт від 13.03.2018 №651/13-01-14-14/05505495 Про результати документальної планової виїзної перевірки позивача податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, валютного та іншого податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 30.09.2017 .

29.03.2018 позивач подав заперечення до Акта про результати перевірки. За результатами розгляду таких Заперечень висновки, викладені в Акті про результати перевірки, залишені контролюючим органом в силі, про що позивача повідомлено листом від 10.04.2018 №13192/10/13-01-14-14 Про надання відповіді на заперечення .

На підставі Акта про результати перевірки та з урахуванням розгляду заперечень позивача контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414 про збільшення суми грошового зобов`язання ПАТ Дрогобицький завод залізобетонних виробів з податку на додану вартість на суму 924 844,04грн., з яких 739 875,23 - сума податкових зобов`язань та 184 968,81 грн. - сума штрафних санкцій на підставі п.54.3 ст.54 у зв`язку з порушеннями пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, а також податкове повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006431414 про зменшення на 61 431,56 грн. розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на підставі п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 у зв`язку з порушеннями пп.198.1, 198.2, ст.198, п.200.3 ст.200 ПК України. До податкового повідомлення-рішення 13.04.2018 №0006391414 додано розрахунок податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

26.04.2018 позивач подав скаргу до Державної фіскальної служби України на податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414, №0006431414. За результатами розгляду такої скарги Державною фіскальною службою України прийняте рішення від 27.06.2018 №21874/6/99-99-11-01-01-25, яким залишено без змін оскаржені податкові повідомлення-рішення, а скаргу - без задоволення.

27.04.2018 контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення №0007551414, яким до позивача застосовано штраф у сумі 67 750,13 грн.

Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням від 27.04.2018, позивач подав скаргу до Державної фіскальної служби України. За результатами розгляду такої скарги державна фіскальна служба України прийняла рішення від 10.07.2018 №23034/6/99-99-11-03-01-25, яким залишила без змін оскаржені податкові повідомлення-рішення, а скаргу - без задоволення.

Рішенням річних загальних зборів акціонерів публічного акціонерного товариства Дрогобицький завод залізобетонних виробів №1 від 24.04.2018 змінено тип та найменування товариства на приватне акціонерне товариство Дрогобицький завод залізобетонних виробів . Відповідні зміни зареєстровані у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що підтверджується копією витягу із статуту від 24.04.2017, статуту у редакції від 24.04.2018, протоколу річних загальних зборів акціонерів ПАТ Дрогобицький завод залізобетонних виробів №1 від 24.04.2018, виписки з ЄДР від 05.07.2018.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДФС у Львівській області, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.

При вирішенні спору по суті суд виходив з такого.

Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п.5 Розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 (далі - Порядок оформлення результатів документальних перевірок), факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до пп.2 п.4 Розділу ІІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

Суд дослідив Акт про результати перевірки (том №1, а.с. 32-85), з якого вбачається, що контролюючий орган, всупереч п.5 Розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок, не зазначив реквізитів первинних документів, податкових чи видаткових накладних, на підставі яких контролюючим органом зроблено висновок про порушення податкового законодавства та застосовано штрафні (фінансові) санкції та збільшено суму податкових зобов`язань, як і зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 13.04.2018. При цьому, представник відповідача в додаткових поясненнях наданих суду 13.11.2018, зазначила, що аналіз долучених до матеріалів справи видаткових накладних за лютий 2016 року свідчить про наявність розбіжностей. Проте, в Акті про результати перевірки не вказано, з аналізу яких саме видаткових накладних контролюючий орган дійшов висновку про розбіжності, про що зазначено в додаткових поясненнях, наданими представником відповідача. Внаслідок цього, контролюючий орган зробив неправильні висновки щодо здійснення платником податків господарський операцій, що є об`єктом оподаткування ПДВ.

Щодо посилання представника відповідача у відзиві на те, що позивач надав лише видаткові накладні за лютий 2016 року і січень 2017 року та податкові накладні за грудень 2017 року, суд зазначає наступне. Позивач долучив до матеріалів справи лист від 01.03.2018 №19 наданий на запит у зв`язку з проведенням планової перевірки, який отримав відповідач. Додатками до вказаного листа є зокрема, але не виключно, видаткові накладні за період з 12.01.2015 по 30.09.2017 (том №3 а.с. 3-250, том №4 а.с.1-53). З наведеного вбачається, що контролюючий орган мав в наявності видаткові накладні за період проведення перевірки, а тому суд вважає спростованими доводи представника відповідача в цій частині.

У поданих до суду представником відповідача додаткових поясненнях від 13.11.2018, зазначено, що з аналізу долучених до матеріалів справи видаткових накладних за лютий 2016 року наявні розбіжності по кількості реалізованого бетону відповідно до даних рахунку 26 Готова продукція та даних реєстрованих позивачем податкових накладних за такий період. Заперечуючи проти цього, представник позивача подала клопотання від 28.11.2018 про долучення до матеріалів справи копії всіх виданих та отриманих податкових накладних за всі місяці, що охоплювались плановою документальною виїзною перевіркою. 10.05.2019 представник позивача подала клопотання про долучення до матеріалів справи розрахунки суми податкових зобов`язань із ПДВ за кожен місяць, в якому відповідач виявив відхилення за даними бухгалтерського обліку зареєстрованих податкових накладних, на підставі:

Даних рахунку 70 Реалізація ;

Даних рахунку 36 Розрахунки з контрагентами ;

Поданих позивачем податкових декларацій із ПДВ, де відображаються сума податкового зобов`язання з ПДВ, що була визначена позивачем і була сплачена у відповідному періоді;

Реєстрів податкових накладних, що були складені та зареєстровані позивачем у кожному місяці;

Реєстрів виписаних видаткових накладних.

З аналізу даних реєстрів відвантаження та реєстрів видаткових накладних, що містяться в матеріалах справи, вбачається, що вони дійсно відповідають даним, які зазначені в податкових накладних відповідно до копій долучених представником позивача 28.11.2018.

Отже, відповідач не спростував того, що позивач належно вів облік всіх операцій щодо поставки товару покупцям, оскільки ним складені первинні документи за такими операціями, як і відповідні податкові накладні, що зареєстровані у ЄРПН, що підтверджується дослідженими письмовими доказами.

Суд погоджується з доводами представника позивача про те, що контролюючий орган помилково встановив відсутність авансів в значних обсягах станом на 31.12.2015, 31.12.2016 та 30.09.2017, оскільки ним взято значення згорнутого сальдо по кредиту 361-рахунку за оборотно-сальдовими відомостями, які надав позивач під час перевірки. Такий висновок підтверджується копіями оборотно-сальдових відомостей за грудень 2015 року, грудень 2016 року та вересень 2017 року за рахунком 361. Так, згідно з розгорнутим сальдо кредиту 361 рахунку, тобто суми авансів, що отримані від покупців становили станом на:

31.12.2015 - 123 201,72 грн.;

31.12.2016 - 672 476,82 грн.;

30.09.2017 - 601 330,13 грн.

Не заслуговують на увагу доводи представника відповідача про наявність розбіжностей за кількістю реалізованої готової продукції в розрізі номенклатури, які встановлено на підставі аналізу накладних на реалізацію, податкових накладних, зведених відомостей готової продукції та даних реєстру зареєстрованих податкових накладних, накладних на реалізацію та даними оборотів по рахунку 26 Готова продукція виходячи з такого. Як зазначено вище, представник позивача 28.11.2018 додатково подала до суду копії всіх первинних документів (видаткових накладних та актів), як і документів на підтвердження отриманих оплат від покупців, копії відповідних податкових накладних за період січня лютого 2016 року.

Як вже встановив суд щодо кожної видаткової накладної, що підтверджує факт відвантаження товару покупцю, у відповідному періоді складено податкові накладні щодо всіх операцій позивача за січень, лютий 2016 року.

Стосовно посилання позивача на те, що відповідач безпідставно зробив висновок, що розбіжності в номенклатурі між видатковими та податковими накладними є підставою для збільшення суми податкового зобов`язання з ПДВ, суд зазначає наступне.

Відповідно до п.14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015, податкова накладна складається за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:

здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу / реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника);

виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), за винятком тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

надання платнику податку касових чеків, які містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Згідно із листом ДФС України від 13.10.2015 №21637/6/99-95-42-01-15 у графі 3 Номенклатура постачання товарів/послуг продавця податкової накладної, яка складається за щоденними підсумками операцій, вказується вираз Товари/послуги в асортименті , а графи 5.1, 5.2, 6 та 7 не заповняються.

Таким чином, суд погоджується з доводами представника позивача, що зважаючи на існуючий на момент здійснення зазначених операцій порядок відображення номенклатури товарів в податкових накладних, що складені на реалізацію товару неплатникам ПДВ або на отримання авансу від неплатників ПДВ, контролюючий орган зробив помилковий висновок про те, що дані податкових накладних повинні бути ідентичними до даних бухгалтерського обліку (номенклатура, що відображена на рахунку 26 - списання товарів на собівартість). Більше того, наявність будь-яких помилок в номенклатурі товару не може бути підставою для подвійної сплати платником ПДВ до бюджету, оскільки це суперечитиме як ст.67 Конституції України, згідно з якою кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом та відповідним положенням ПК України, в яких втілено принцип однократності сплати податку.

Представник позивача в позові зазначила, що не погоджується з тим, що на ст. 33 Акта про результати перевірки зазначено, що на підставі наданих до перевірки документів та пояснень встановлено, що в податкових накладних, які виписані на авансові платежі, в графі номенклатура товару зазначено Залізобетонні вироби , а також не вказано таких обов`язкових реквізитів як кількість та ціна, чим порушено вимоги п.201.1 ст.201 ПК України. Суд надаючи цьому оцінку, зазначає наступне.

Відповідно до абз.22 п.201.10 ст.200 ПК України відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Згідно з п.120.13 ст.120 ПК України допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 вказаного Кодексу, виявлених контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця, - тягне за собою накладення на платника податку - продавця штрафу в розмірі 170 гривень та зобов`язання виправити такі помилки.

Проте, такі положення передбачають можливість накладення штрафу за заявою покупця, а не додаткове (подвійне) визначення податкових зобов`язань, які вже відображені.

Щодо посилання представника позивача на неправомірність застосування в Акті про результати перевірки положення п.198.5 ст.198 ПК України, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 вказаного Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені вказаним Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 вказаного Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 вказаного Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX вказаного Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 вказаного Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 вказаного Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 вказаного Кодексу).

Контролюючий орган застосував це положення ПК України та визначив суму ПДВ на собівартість товарів, послуг. Одночасно в абз.3 ст.33, абз.3 ст.35 Акта про результати перевірки, контролюючий орган підтверджує факт здійснення реалізації бетону товарного. В свою чергу, реалізація товарів є об`єктом оподаткування ПДВ. Тому, п.198.5 ст.198 ПК України не підлягав застосуванню, оскільки фактично контролюючий орган підтвердив в Акті про результати перевірки, що зазначені товари реалізовані, тобто використані в оподатковуваних ПДВ операціях. Суд погоджується з доводами позивача про те, що п.198.5 ст.198 ПК України не може застосовуватись і з огляду на те, що до собівартості товарів, яку контролюючий орган взяв за базу оподаткування ПДВ, включені як операції, які є об`єктом оподаткування, так і ті, які не оподатковуються ПДВ. Більше того, такі дії контролюючого органу суперечать Індивідуальній податковій консультації Державної фіскальної служби України від 06.10.2017 №2154/6/99-99-15-03-02-15ІПК Щодо порядку визначення бази оподаткування ПДВ та нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України . Так, в даному роз`ясненні зазначено, що при нарахуванні платником податку податкових зобов`язань з ПДВ виходячи із бази оподаткування таким податком, визначеної п.188.1 ст.188 розділу V ПК України, додаткового нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до п.198.5 ст.198 розділу V ПК України не здійснюється.

Позивач є виробником бетону та собівартість готової продукції згідно з п.11 П(с)БО 16 Витрати включає:

Прямі матеріальні витрати;

Прямі витрати на оплату праці;

Інші прямі витрати;

Змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Таким чином, в склад собівартості готової продукції включаються як витрати, що понесені з ПДВ, так і без ПДВ. При цьому, обов`язок донарахування податкового зобов`язання на підставі п.198.5 ст.198 ПК України виникає виключно у випадку віднесення таких сум до складу податкового кредиту. Тому, оскільки такі витрати як: заробітна плата, матеріали, послуги придбані у неплатників ПДВ, які включені в склад собівартості готової продукції придбавались без ПДВ, обов`язок донарахування податкового зобов`язання за таким операціями не виникає. Проте, відповідач при складенні Акту про результати перевірки не дослідив питання формування собівартості бетону та донарахував податкові зобов`язання з ПДВ за встановленими розбіжностями у кількості готової продукції, виходячи з її балансової вартості, що суперечить нормам п.198.5 ст.198 ПК України.

Суд також встановив, що податкове повідомлення - рішення від 13.04.2018 №0006391414 отримане позивачем 17.04.2018, що підтверджується копією поштового конверту за поштовим відправленням №7900309776620 та скрін-шотом із інтернет - сайту ДП Укрпошта . Проте, зазначене податкове повідомлення - рішення прийняте контролюючим органом 27.04.2018, тобто на десятий календарний день, тоді як таке рішення могло прийматись лише починаючи з 30.05.2018 (перший робочий день після спливу 10-денного строку).

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення від 13.04.2018 №0006391414, №0006431414 прийняті контролюючим органом з порушенням положень ст.185, п.187.1 ст.187, п.198.5 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України та ч.2 ст.19, ст.67 Конституції України, тобто є протиправними, а тому підлягають скасуванню.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.04.2018 №0007551414 суд зазначає наступне.

Відповідно до п.58.1 ст.58 ПК України податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов`язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість; посилання на норму вказаного Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов`язань платника податків; суму грошового зобов`язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення результатів господарської діяльності або від`ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов`язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної, у випадках, передбачених вказаним Кодексом; попередження про наслідки несплати грошового зобов`язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені вказаним Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення. Тобто, податкове повідомлення рішення має містити як фактичну, так і юридичну (правову) підставу для застосування штрафної (фінансової санкції). Проте, в оскарженому податковому повідомленні-рішенні №0007551414 зазначено, що згідно з п.п.54.2 ст.54 ПК України на підставі акта про результати перевірки від 13.03.2018 №651/13-01-14-14/05505495 та/або за даними ЄРПН встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст.201 та згідно з ст.120-1.1 ПК України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ та/або встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 135 500,25 грн після отримання податкового повідомлення-рішення №0006391414 від 13.04.2018, та застосовано штраф в ромірі 50% у сумі 67 750,13 грн та /або встановлено невиконання податкового повідомлення-рішення №0006391414 від 13.04.2018 щодо виправлення помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого абз.2 п.120-1.3 ст.120-1 ПК України, на суму ПДВ 135 500,25 грн. та на підставі п.120-1.3 ст.120-1 ПК України застосовано штраф у сумі 67 750,13 грн.

Суд погоджується з доводами представника позивача про те, що контролюючий орган порушив вимоги п.58.1 ст.58 ПК України, оскільки в податковому повідомленні-рішенні не вказано конкретної фактичної та юридичної підстави для його винесення. Таким чином, порушено права платника податків, оскільки притягнуто до відповідальності без конкретизації виду порушення і без конкретної фактичної підстави, що суперечить і ст.57 та ст.61 Конституції України, виходячи з такого.

Першим складом правопорушення, визначених відповідачем є відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, передбачений абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 ПК України:

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 вказаного Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 вказаного Кодексу штрафні санкції, передбачені зазначеним пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 вказаного Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому вказаного пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому вказаного пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим зазначеного пункту та пунктом 120-1.1 вказаної статті, не застосовуються.

Всупереч наведеним вимогам, контролюючий орган в податковому повідомленні-рішенні від 27.04.2018 здійснив посилання на Акт про результати перевірки, який не містить висновків про порушення платником податків граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, визначених ст.201 ПК України. Крім цього, суд встановив, що податкове повідомлення-рішення від 27.04.2018 не могло бути складено на підставі Акта про результати перевірки, оскільки таке прийняте 27.04.2018, тоді як граничний строк для складення податкових повідомлень-рішень, визначений п.86.8 ст.86 ПК України, сплив 13.04.2018. Тому, Акт про результати перевірки не міг слугувати підставою для підтвердження факту відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.210 ПК України, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН та одночасно бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення про застосування штрафу за абз.1 п.120-1.2 ПК України, як і за абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

З аналізу податкового повідомлення рішення №0006391414 від 13.04.2018, на яке послався відповідач в податковому повідомленні-рішенні від 27.04.2018, вбачається, що таке не передбачає застосування до позивача штрафу відповідно до абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України. Також в податковому повідомленні-рішенні №0006391414 від 13.04.2018 відсутнє попередження про необхідність реєстрації будь-яких податкових накладних/розрахунків коригування платником податків. Більше того, таке рішення складене за формою Р , тоді як відповідно до Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1202, рішення, яке мало передувати прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення, мало складатись за формою ПН . У зв`язку з цим, відповідач протиправно послався на податкове повідомлення-рішення №0006391414 від 13.04.2018 як підставу для застосування штрафу за абз. 2 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, яке об`єктивно не могло слугувати підставою/передувати прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення від 27.04.2018.

Також суд зазначає, що розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 27.04.2018 відповідач не додав, що свідчить про відсутність періоду та податкових накладних/розрахунків коригування яких стосується сума у розмірі 135 500,25 та відповідно штраф, який склав 50% від неї.

Другим із складів правопорушення, визначених відповідачем, є невиконання податкового повідомлення-рішення контролюючого органу з попередженням про необхідність виправлення платником податків, що визначений абз.2 п.120-1.3 ст.120-1 ПК України.

Згідно з п.120-1.3 ст.120-1 ПК України допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 вказаного Кодексу, виявлених контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця, - тягне за собою накладення на платника податку - продавця штрафу в розмірі 170 гривень та зобов`язання виправити такі помилки.

Невиконання податкового повідомлення-рішення контролюючого органу з попередженням про необхідність виправлення платником податків - продавцем зазначених в абзаці першому зазначеного пункту помилок протягом 10 календарних днів, наступних за днем його отримання, - тягне за собою накладення на такого платника податку штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок протягом 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 61 до 90 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 91 до 120 календарних днів;

60 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 121 до 150 календарних днів;

70 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок у строк від 151 до 180 календарних днів;

100 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній, - у разі невиправлення помилок після спливу 181 календарного дня.

Суд зазначає, що Акт складений за результатами планової документальної перевірки, тоді як відповідно до 120-1.3 ст.120-1 ПК України позапланова документальна перевірка мала бути проведена на підставі скарги покупця. Отже, така документальна перевірка проведена не на підставі скарги покупця, що й не могло слугувати підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п.120-1.3 ст.120-1 ПК України.

Як зазначено вище, ПК України диференціює розмір штрафу залежно від строку, протягом якого платником податків не виправив допущені помилки у податкових накладних, проте відповідач не зазначив якого періоду стосуються податкові накладні, якщо контролюючим органом застосовано у розмірі 50%.

У зв`язку з наведеним, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 27.04.2018 №0007551414 не відповідає вимогам ПК України, тобто є протиправним, а тому підлягає скасуванню.

Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України та ч. 2 ст. 2 КАС України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з вимогами ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Таким чином, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що позовні вимоги необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до ст. 139 КАС України за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області на користь ПрАТ Дрогобицький завод залізобетонних виробів необхідно стягнути судовий збір в сумі 17396,66 грн., сплачений відповідно до платіжних доручень від 31.07.2018 № 750, від 31.07.2018 № 748, від 31.07.2018 №749.

Керуючись ст.ст. 6, 9, 73-76, 242, 244, 245 КАС України, суд, -

в и р і ш и в:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 13.04.2018 №0006391414, від 13.04.2018 №0006431414, від 27.04.2018 №0007551414.

Стягнути з Головного управління ДФС у Львівській області код ЄДРПОУ 39462700, місцезнаходження: 79003 Львівська область, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35, за рахунок бюджетних асигнувань на користь приватного акціонерного товариства Дрогобицький завод залізобетонних виробів код ЄДРПОУ 05505495, місцезнаходження: 82103, м.Дрогобич, вул. Фабрична 61, судовий збір в розмірі 17 396 (сімнадцять тисяч триста дев`яносто шість) грн 66 копійок.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку скаргу не було подано.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення суду складене і підписане 05.07.2019.

Суддя А.Г. Гулик