Постанова

від 10.07.2019 по справі 280/5058/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 липня 2019 року м. Дніпросправа № 280/5058/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Мельника В.В. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,

за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.,

розглянувши у відкритому

судовому засіданні в м. Дніпрі

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2019 року (головуючий суддя - Сіпака А.В.) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ремпромбуд-ІІІ"

до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Ремпромбуд-ІІІ (далі - Позивач) звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - Відповідач), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.11.2018 №0017711401, яким встановлено завищення податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що не призвело до виникнення грошового зобов`язання, внаслідок проведення операцій, реальність здійснення яких не підтверджена на загальну суму ПДВ 15301 грн. за травень 2018 року та №0017701401, яким встановлено заниження податку на додану вартість за травень 2018 року на суму 151527 грн.

В обґрунтування позовної заяви зазначено про те, що висновки Відповідача, викладені в акті перевірки №645/08-01-14-01/33175001 від 29.10.2018 року, на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, щодо нереальності господарських операцій по взаємовідносинах Позивача із ТОВ Менор Трейд є безпідставними та спростовуються належним чином оформленими первинними документами. З огляду на доводи, викладені у позовній заяві просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2019 року по справі №280/5058/18 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Ремпромбуд-ІІІ" до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено у повному обсязі (т. 2, а.с. 29-34).

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (т. 2, а.с. 85-89).

В апеляційній скарзі Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги мотивовано тим, що суд першої інстанції не врахував те, що перевіркою не встановлено фактичну можливість виконання послуг ТОВ Менор Трейд по капітальному та поточному ремонту ані самостійно як підрядчиком, ані із залученням субпідрядних організацій, що свідчить про відсутність у наданих Позивачем первинних бухгалтерських документах юридичної сили.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив суд в задоволенні апеляційної скарги Відповідача відмовити, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2019 року по справі №280/5058/18 - залишити без змін.

Представник Відповідача у судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.

Представник Позивача проти вимог апеляційної скарги заперечив.

Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю Ремпромбуд-ІІІ (код ЄДРПОУ 33175001) зареєстроване 15.09.2004 року виконавчим комітетом Запорізької міської ради та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні Державної фіскальної служби у Запорізькій області.

У період з 16.10.2018 року по 22.10.2018 року, відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 та п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, Відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Ремпромбуд-ІІІ з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за травень 2018 року при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентом постачальником ТОВ Менор Трейд , результати якої викладені в акті перевірки № 645/08-01-14-01/33175001 від 29.10.2018 року (т. 1, а.с. 16-40).

Згідно з висновками перевірки встановлено наступні порушення:

- п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість за травень 2018 року на суму 151527 грн.

- п.п. 14.1.36, п.п. 14.1.231, п. 44.1 ст. 44, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що не призвело до виникнення грошових зобов`язань, внаслідок проведення операцій, реальність здійснення яких не підтверджена на загальну суму ПДВ 15301 грн. за травень 2018 року.

На підставі висновків акту перевірки № 645/08-01-14-01/33175001 від 29.10.2018 року Відповідачем було прийнято податкові повідомлення-рішення від 12 листопада 2018 року №0017711401, яким встановлено завищення податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що не призвело до виникнення грошового зобов`язання, внаслідок проведення операцій, реальність здійснення яких не підтверджена на загальну суму ПДВ 15301 грн. за травень 2018 року та №0017701401, яким встановлено заниження податку на додану вартість за травень 2018 року на суму 151527 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 37882 грн. (т. 1, 41,42).

Визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.11.2018 року №0017711401 та №0017701401 є предметом судового спору у даній справі.

Спірні правовідносини, що виникли між сторонами по справі врегульовано нормами Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI; Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року №996-XIV; Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б доводи Позивача, а відтак, не довів правомірності свого рішення, а тому заявлені Позивачем вимоги є такими, що підлягають задоволенню.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Пунктом 44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

З матеріалів справи встановлено, що 01.03.2018 року між ПАТ Запоріжсталь як Замовником та Позивачем як Підрядником укладено договір підряду №20/2018/828. Підпунктом 1.1 вказаного Договору передбачено, що Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується на власний ризик виконати у порядку та на умовах цього Договору роботи з ремонту змінного обладнання (шлаковози) доменного цеху ПАТ Запоріжсталь , перелік яких наведено у специфікаціях. Роботи приймаються за актами виконаних робіт за формою КБ-2 з додатками та довідками КБ-3 (т. 1, а.с. 46-56).

На підтвердження фактичного виконання договору підряду №20/2018/828 Позивачем надано специфікацію № 1, довідки про вартість виконаних робіт, Акти прийому виконаних робіт, оборотно-сальдову відомість, податкові накладні з квитанціями та платіжне доручення (т. 1, а.с. 58-103).

Для виконання робіт за Договором №20/2018/828 Позивачем було залучено Субпідрядника ТОВ Менор Трейд , про що укладено договір №2/2018/1 субпідряду на виконання робіт з поточного ремонту від 01.05.2018 року. Підпунктом 1.1 цього Договору передбачено, що Підрядник доручає, а Субпідрядник зобов`язується на власний ризик виконати у порядку та на умовах цього договору роботи з поточного ремонту шлаковозів доменного цеху ПАТ Запоріжсталь , перелік яких наявний у Графіку виконання робіт. Відповідно до п. 8.5 Договору виконані роботи приймаються Підрядником від Субпідрядника за актами форми КБ-2в (т.1, а.с. 104-109).

На підтвердження фактичного виконання договору субпідряду №2/2018/1 Позивачем надано графік виконання робіт, довідку про вартість виконаних робіт, Акти прийому виконаних робіт, відомості ресурсів (т. 1, а.с. 110-130).

Колегія суддів звертає увагу на те, що ПАТ Запоріжсталь є режимним об`єктом, що підтверджується умовами укладеного між ПАТ Запоріжсталь та Позивачем договору підряду 20/2018/828.

Згідно з положеннями п. 1.3 договору підряду 20/2018/828 Позивач як підрядник має можливість залучити для виконання окремих об`ємів робіт спеціалізованих підприємств (Субпідрядників) за умови отримання в письмовій формі згоди Замовника (ПАТ Запоріжсталь ).

Разом з тим, матеріали справи не містять письмової згоди ПАТ Запоріжсталь на залучення ТОВ Менор Трейд в якості Субпідрядника для роботи з поточного ремонту шлаковозів доменного цеху.

Крім того, пп. 7.1.10 п. 7.1 договору підряду 20/2018/828 передбачено обов`язок Позивача у випадку залучення до виконання робіт Субпідряників, в письмові формі надати Замовнику інформацію, яка містить відомості про склад залучених Субпідрядників, об`ємів робіт, для виконання яких останні залучаються, орієнтованих строків участі кожного з Субпідрядників у виконанні таких робіт, а також переліки працівників Субпідрядників із зазначенням часу виконання та об`єкта робіт.

Однак, судом апеляційної інстанції встановлено, що матеріали даної справи не містять доказів надання Позивачем ПАТ Запоріжсталь письмових відомостей, передбачених пп. 7.1.10 п. 7.1 договору підряду 20/2018/828, щодо залученого до виконання робіт Субпідрядника - ТОВ Менор Трейд та його працівників.

Поряд із зазначеним, колегія суддів бере до уваги і те, що за умовами п. 5.5 договору підряду 20/2018/828 питання оформлення працівникам Підрядника або залучених Підрядником Субпідрядників тимчасових перепусток на територію Замовника розглядаються на підставі поданих Підрядником в письмовій формі заявок, відповідно до зразку доданого до Договору, а повернення таких перепусток має відбуватись шляхом складання Підрядником акта прийому-передачі тимчасових перепусток (п. 7.1.14 Договору).

Проте, як свідчать матеріали справи Позивачем такі акти прийому-передачі тимчасових перепусток не надавались, ані під час проведення Відповідачем перевірки, ані під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій.

Крім того, з аналізу наданих Позивачем документів випливає те, що вартість виконаних робіт за травень 2018 року за укладеними договорами підряду між ПАТ Запоріжсталь і ТОВ Ремпромбуд-ІІІ та субпідряду між ТОВ Ремпромбуд-ІІІ і ТОВ Менор Трейд повністю збігається та становить 263828,65 грн., що, у свою чергу, свідчить про відсутність у Позивача економічної доцільності та ділової мети для залучення ТОВ Менор Трейд як Субпідрядника до виконання робіт з поточного ремонту шлаковозів доменного цеху ПАТ Запоріжсталь .

Також 23.04.2018 року між ТОВ Архінформ-Проект як Підрядником та Позивачем як Субпідрядником укладено Договір субпідряду №1162/ДП5/4 відповідно до п.п. 1.1 якого Підрядник доручає, а Субпідрядник зобов`язується на власний ризик виконати в порядку та на умовах цього Договору роботи з капітального ремонту доменної печі № 5 доменного цеху ПАТ Запоріжсталь (т.1, а.с. 156-167).

Для виконання частини роботи за цим Договором 01.05.2018 року між Позивачем як Підрядником та ТОВ Менор Трейд як Субпідрядником укладено Договір №2/2018/2 субпідряду на виконання робіт з поточного ремонту, п.п. 1.1 якого передбачено, що Підрядник доручає, а Субпідрядник зобов`язується на власний ризик виконати у порядку та на умовах цього Договору роботи з капітального ремонту доменної печі № 5 доменного цеху ПАТ Запоріжсталь , перелік яких наявний у Графіку виконання робіт (т. 1, а.с. 131-136).

На підтвердження виконання Договору №2/2018/2 Позивачем надано акти приймання-передачі виконаних робіт, акти надання послуг, податкові накладні, специфікація №1, платіжні доручення (т.1, а.с. 137-155).

Разом з тим, як вже зазначалось, ПАТ Запоріжсталь є режимним об`єктом, однак, Позивачем не було надано доказів наявності письмової згоди ПАТ Запоріжсталь на залучення Підрядником ТОВ Ремпромбуд-ІІІ як Субпідрядника для виконання робіт з капітального ремонту доменної печі № 5 доменного цеху ПАТ Запоріжсталь , так як і на залучення Позивачем для виконання зазначених робіт ТОВ Менор Трейд в якості Субсубпідрядника.

Крім того, відповідно до п 5.5 Договору субпідряду №1162/ДП5/4 саме на ТОВ Ремпромбуд-ІІІ як Субпідрядника покладено обов`язок щодо надання письмових заявок встановленого зразка для оформлення тимчасових перепусток на територію ПАТ Запоріжсталь для працівників, залучених до виконання робіт, у тому числі працівників Субсубпідрядника (ТОВ Менор Трейд ).

Проте, матеріали справи не місять ані письмових заявок для оформлення тимчасових перепусток на територію ПАТ Запоріжсталь , ані актів прийому-передачі тимчасових перепусток для повернення таких перепусток ПАТ Запоріжсталь .

Поряд із зазначеним, колегія суддів зазначає про те, що з аналізу наданих Позивачем документів випливає те, що вартість виконаних робіт за укладеними договорами субпідряду між ТОВ Архінформ-Проект і ТОВ Ремпромбуд-ІІІ та субсубпідряду між ТОВ Ремпромбуд-ІІІ і ТОВ Менор Трейд повністю збігається та становить 1287280 грн., що, у свою чергу, свідчить про відсутність у Позивача економічної доцільності та ділової мети для залучення ТОВ Менор Трейд як Субсубпідрядника до виконання робіт з капітального ремонту доменної печі № 5 доменного цеху ПАТ Запоріжсталь .

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що умовами вищезазначених договорів не заборонено Позивачу залучати до виконання робіт субпідрядні організації, залишаючись відповідальним за якість виконаних робіт перед Замовником, однак, таке залучення має відбуватись на чітко встановлених умовах, викладених у Договорах підряду 20/2018/828 та субпідряду №1162/ДП5/4, які в даному випадку Позивачем дотримані не були.

Крім того, наявні в матеріалах справи документи у повній мірі свідчать про відсутність у Позивача економічної доцільності та ділової мети для залучення ТОВ Менор Трейд як Субпідрядника та Субсубпідрядника для виконання робіт з поточного ремонту шлаковозів доменного цеху та капітального ремонту доменної печі № 5 доменного цеху ПАТ Запоріжсталь , оскільки вже на стадії підписання договорів між Позивачем та ТОВ Менор Трейд складались специфікації №1, з яких Позивач мав можливість заздалегідь встановити відсутність доходу від таких господарських операцій.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм Податкового кодексу України, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов`язання на суму податку, сплаченого ним у зв`язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності.

Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що у свою чергу презумує здійснення господарських операцій, що є об`єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома, для платника податків, відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).

Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ч.1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи неповно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, зроблені судом першої інстанції висновки не відповідають фактичним обставинам справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийняте з порушенням норм матеріального права, і тому підлягає скасуванню.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 310, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області - задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2019 року в адміністративній справі №280/5058/18 - скасувати.

В задоволенні позовних вимог - відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

В повному обсязі постанова складена 16 липня 2019 року.

Головуючий - суддя В.В. Мельник

суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова