Постанова

від 07.08.2019 по справі 816/731/16

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2019 р. Справа № 816/731/16 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Любчич Л.В.

суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П.

за участю секретаря судового засідання Олійник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Долина-Центр" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2019, суддя Н.І. Слободянюк, Пушкарівська вулиця, 9/26, Полтава, Полтавська область, 36000, повний текст складено 15.02.19 по справі № 816/731/16

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Долина-Центр"

до Головного управління ДФС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Долина-Центр"(далі - позивач, ТОВ "Долина-Центр") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі -відповідач, ГУ ДФС у Полтавській обл.), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000321403 від 12.05.2016 про збільшення податкових зобов`язань ТОВ "Долина-Центр" з податку на додану вартість на суму 34 816,00 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 17 408,00 грн.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2016 у справі № 816/731/16, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016, адміністративний позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Полтава №0000321403 від 12.05.2016.

Постановою Верховного Суду від 11.09.2018 постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.10.2016 у справі №816/731/16 скасовано та справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Повертаючи справу на новий розгляд, Верховний Суд звернув увагу суду першої та апеляційної інстанції на необхідність дослідження та з`ясування обставин, щодо наявності у ТОВ "Віоліт" власних або орендованих транспортних засобів, а також щодо можливого перевезення іншими особами за замовленням контрагента, списання контрагентом пального, у разі перевезення продуктів власними силами, наявності у нього трудових ресурсів, які зазвичай необхідні для виконання таких операцій, враховуючи їх характер та обумовлені обсяги, надання оцінки поданим Інспекцією листам Регіонального сервісного центру в Донецькій обл. від 31.05.2016 № 31/5-1859 та Регіонального сервісного центру в Луганській обл. МВС України від 14-06-16 №31/12/4444-1462.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2019 за результатом нового розгляду справи № 816/731/16, відмовлено у задоволенні адміністративного позову ТОВ "Долина-Центр".

Не погодившись з даним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, якимзадовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначив, що за наявності сумнівів у реальності господарської діяльності контрагента, Полтавський окружний адміністративний суд повинен був за допомогою усіх наявних в нього засобів перевірити можливість залучення ТОВ "Віоліт" сторонніх перевізників та отримати пояснення, шляхом допиту свідків, від водіїв, які здійснювали перевезення товару ТОВ "Долина-Центр". Також позивач зазначив, що аналіз лише звіту 1-ДФ не може бути визнаний достаньою та вичерпною перевіркою факту реальності господарських операцій. Позивач послався на те, що зміна в структурі актівів та зобов`зань ТОВ "Долина-Центр" виключає та спростовує висновки про нереальність господарських операцій з перевезення товару. Крім того, позивач не може нести відповідальність за ймовірні порушення вимог податкового законодавства, які можливо були вчинені його контрагентом, а саме подання ТОВ "Віоліт" недостовірної інформації стосовно кількості штатних працівників, наявність чи відсутність власних чи орендованих транспортних засобів, допущення помилки в первинних документах тощо.

Позивач також вказав про невірне визначення податковим органом загальної суми фінансових санкцій, встановленої у розмірі 17 408,00 грн., що становить 50 % від суми встановлення заниження податкового зобов`язання, оскільки п. 131.1 ст. 131 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено суму штрафу в розмірі 25 % суми заниження податкового зобов`язання. Даний факт не перевірявся судом та залишився поза увагою Полтавського окружного адміністративного суду.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2019 призначено до розгляду клопотання про поновлення строку на апеляційне оскарження в порядку письмового провадження, яке було задоволено ухвалою колегії суддів від 08.05.2019, процесуальний строк на апеляційне оскарження судового рішення поновлено.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 08.05.2019 відкрито провадження по справі № 816/731/16.

27 травня 2019 року на адресу суду від відповідача по справі надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін та зазначив, що погоджується з висновком суду першої інстанції, вважає його обгрунтованим та таким, що прийнятий з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 12.06.2019 закінчено підготовку справи до розгляду та призначено у відкритому судовому засіданні.

Ухвалами Другого апеляційного адміністративного суду від 24.06.2019 та 08.07.2019 судове засідання по справі № 816/731/16 відкладалось у зв`язку із клопотанням представника позивача.

Сторони в судове засідання не з`явилися, про дату час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

Відповідно до положень ч.3 ст.268 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута без участі сторін.

Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, прийшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судовим розглядом були встановлені наступні обставини, які не оспорені сторонами.

У період з 18.04.2016 по 21.04.2016 Державною податковою інспекцією у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - ДПІ у м. Полтаві ГУ ДФС у Полтавській обл.) проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ "Долина-Центр" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Віоліт" та контрагентами покупця за липень 2015 року, за результатами якої складено акт №1374/16-01-14-03/37287274 від 28.04.2016.

На підставі вищезазначеного акта перевірки ДПІ у м. Полтаві ГУ ДФС у Полтавській обл. винесено податкове повідомлення-рішення №0000321403 від 12.05.2016, яким ТОВ "Долина-Центр" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 52224,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 34 816,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 17 408,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з відсутності підстав для його задоволення.

Суд апеляційної інстанції з даним висновком суду погоджується, з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства урегульовано ПК України.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно п. 198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Фактичною підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення став висновок контролюючого органу про неправомірність формування позивачем сум податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ "Віоліт" з огляду на відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків, що супроводжувалось лише оформленням окремих первинних документів з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій.

Обгрунтовуючи свою позицію, контролюючим органом в акті перевірки вказано на такі недоліки первинних документів, як зазначення в товарно-транспортних накладних перевізником ТОВ "Віоліт", разом з тим, вказане підприємство не здійснювало виплат водіям ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , не звітувало про амортизаційні витрати, витрати на збут, що дає підстави вважати про відсутність основних засобів для забезпечення здійснення господарської діяльності даним підприємством. Також, в акті перевірки зазначено про невстановлення первинних документів про залучення ТОВ "Віоліт" третіх осіб для здійснення такої діяльності.

Колегія суддів, перевіряючи доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в акті перевірки, дослідила під час судового розгляду договір про надання послуг по перевезенню №18062015/ДЦ від 18.06.2015 ( далі - Договір) між ТОВ "Долина-центр" (замовник) та ТОВ "Віоліт" (виконавець).

Відповідно до п. 1.2 Договору виконавець зобов`язується доставити ввірений йому згідно із замовленням вантаж до пункту призначення (або організувати доставку вантажу) у встановлений Договором та додатками до нього строк та видати його уповноваженій на одержання вантажу особі (вантажоодержувачу), а замовник зобов`язується сплатити за це перевезення встановлену плату.

Виконавець виконує (організовує виконання) перевезення згідно заявок замовника (в подальшому- заявка) (п. 2.1 Договору).

За змістом п. 2.2 Договору підтвердженням згоди виконавця виконати (організувати виконання) перевезення на викладених у заявці умовах є виписаний замовнику рахунок. При прийнятті вантажу відповідно до товарно-транспортної накладної виконавець в особі водія завіряє всі її екземпляри своїм підписом у відповідній графі.

Пунктом 6.1 Договору передбачено, що сторони визначають вартість послуг по кожному перевезенню у рахунку-фактурі або при необхідності у додатках до цього Договору. Всі оплати по Договору здійснюються шляхом безготівкового перерахунку грошових коштів по реквізитам, що вказані в рахунку-фактурі (претензії).

Згідно п. 6.2 Договору для здійснення оплати рахунку-фактури виконавець надає замовнику не пізніше, ніж через 45 банківських днів після виконання перевезення наступні документи: рахунок-фактура; акт виконаних робіт (наданих послуг) (2 екземпляра); реєструє податкову накладну в ЄРПН згідно з нормами ПКУ; товарно-транспортні накладні.

На підтвердження виконання умов вищезазначеного Договору, позивачем надано під час перевірки товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, банківські виписки.

Разом з тим, передбачених вищезазначеним договорм заявок, рахунків-фактур, додатків до договору позивачем під час перевірки не надано. Крім того, докази укладання додаткових угод до договору від 18.06.2015, які б змінювали його істотні умови, в матеріалах справи відсутні, позивачем до суду не пред`явлено.

Надані позивачем до суду заявки та рахунки на оплату, в підтвердження виконання п. 2.1, 2.2 Договору, з урахуванням приписів п. 44.6 ст. 44 ПК України, правомірно не прийняті до уваги судом першої інстанції.

Щодо посилання в апеляційній скарзі на те, що суд першої інстанції не використав усіх наявних в нього засобів перевірити можливість залучення ТОВ "Віоліт" сторонніх перевізників та отримати пояснення, шляхом допиту свідків, від водіїв, які здійснювали перевезення товару ТОВ "Долина-Центр", колегія суддів вважає необгрунтованими дані посилання апелянта, з огляду на наступне.

Так, з письмових доказів у справі слідує, що судом першої інстанції, з метою перевірки реальності здіснення господарських операції позивача з контрагентом ТОВ "Віоліт" на виконання умов договору від 18.06.2015, ухвалою суду від 27.11.2018 витребувано додаткові докази у справі, а саме документи на підтвердження придбання послуг з організації перевезення у разі залучення сторонніх осіб для виконання договору від 18.06.2015; документи (договори, первинні документи, товарно-транспортні накладні тощо), складені безпосередньо з перевізниками, які виконували перевезення вантажів за договором від 18.06.2015; у разі перевезення вантажів власними силами документів на підтвердження: 1) наявності власних або орендованих транспортних засобів, за допомогою яких здійснювалося перевезення за договором від 18.06.2015, 2) списання пального, використаного для перевезення за договором від 18.06.2015, 3) наявності у липні 2015 року штатних чи найманих працівників, зокрема водіїв ОСОБА_1 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , які залучалися ТОВ "Віоліт" для виконання договору про надання послуг з перевезення від 18.06.2015, 4) транспортування та доставки вантажів, обліку водіїв (товарно-транспортирних накладних, довіреностей на водіїв, журналу обліку водіїв, журналу проведення інструктажу тощо).

З листа ТОВ "Віоліт" №28/12-1 від 28.12.2018, вбачається, що надання витребуваних документів контрагентом неможливе у зв`язку із закінченням строку їх зберігання. Також контрагент позивача повідомив, що ТОВ "Віоліт" транспортування товару не здійснювало, а виступало виключно організатором.

На виконання вимог Верховного Суду, під час судового розгляду досліджено листи Регіонального сервісного центру в Донецькій області МВС України №31/5-1859 від 31.05.2016 та Регіонального сервісного центру в Луганській області МВС України №31/12/4444-1462 від 14.06.2016, з яких вбачається, що автомобілі з державними номерними знаками, які зазначені в наданих до перевірки товарно-транспортних накладних, відсутні, або під зазначеними державними номерними знаками зареєстровані інші транспортні засоби.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що вказані в товарно-транспортних накладних автомобілі, фактично не були використані при перевезенні товару згідно умов договору від 18.06.2015, а надані позивачем листи від вантажодержувачів (ТОВ "Бізон - Тех 206", ТОВ "Агроплантеко", ТОВ "Агролан Рівне", ТОВ "Сидера Кемікел", ТОВ "ТД "Насіння") про фактичне отримання товарів від вантажовідправника (ТОВ Долина-Центр ) не підтверджують тієї обставини, що товари на їх адресу були доставлені в межах договору від 18.06.2015 саме ТОВ Віоліт , яке значиться автомобільним перевізником в досліджених судом товарно-транспортних накладних.

Крім того, згідно звіту 1-ДФ, Звіт про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування до органів доходів і зборів та АІС Податковий блок водії ОСОБА_1 , ОСОБА_13 , ОСОБА_10 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_14 , ОСОБА_15 , які зазначені в товарно-транспортних накладних, в товаристві Віоліт не працювали та за договорами цивільно-правового характеру до виконання робіт не залучалися.

Посилання в апеляційній скарзі на те, що аналіз судом першої інстанції лише звіту 1-ДФ не може бути визнаний достаньою та вичерпною перевіркою факту реальності господарських операцій, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки, розглядаючи дану справу, суд, прийшовши до висновку про необгрунтованість позовних вимог, виходив з наявних у справі, а також витребуваних додатково за ініціативою суду письмових доказів, аналізуючи кожен з них окремо та мотивуючи відхилення доказів, які не можуть вважатися належними та допустимими відповідно до вимог КАС України.

Колегія суддів зазначає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів прийшла до висновку про те, що в процесі розгляду даної справи, судом першої з повно та всебічно досліджено первинні документи, складені за наслідками виконання умов договору від 18.06.2015 та встановлено відсутність факту реального виконання спірних операцій, виходячи не лише з окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності, зокрема, невідповідність (юридична дефектність) первинних документів вимогам податкового законодавства; відсутність належних доказів фактичного надання договірних послуг.

Доводи в апеляційній скарзі про те, що зміна в структурі активів та зобов`зань ТОВ "Долина-Центр" виключає та спростовує висновки про нереальність господарських операцій, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки рух коштів не є безумовною підставою формування податкового кредиту, у разі не доведення реальності здійснених господарських операцій, з якою податковий закон пов`язує настання у платника податку права на формування податкового кредиту за звітний період.

Щодо посилання апелянта на невірне визначення податковим органом загальної суми фінансових санкцій колегія суддів зазначає.

Відповідно до пункту 123.1 статті 123 ПК України уразі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -

тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -

тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Підпунктом 54.3.2 статті 54 ПК України передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо в тому числі дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Враховуючи те, що податковим органом було проведено правомірно донарахування податкових зобов*язань з податку на додану вартість, то відповідно до п.123.1 ст. 123 ПК України і правомірно було нараховано штрафні санкції.

Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення "Серявін та інші проти України") та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі "Северянін та інші проти України"(п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вище зазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені апелянтом аргументи, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, відтак, відсутні підстави для його скасування.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Долина-Центр" - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2019 року по справі № 816/731/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Л.В. Любчич Судді (підпис) (підпис) Т.С. Перцова С.П. Жигилій Постанова складена в повному обсязі 15.08.2019