Постанова

від 28.08.2019 по справі 160/846/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

28 серпня 2019 року м. Дніпросправа № 160/846/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Дурасової Ю.В.,

суддів: Божко Л.А., Суховарова А.В.,

секретар судового засідання: Новошицька О.О.

за участю: представника позивача Лисової Лариси Володимирівни ;

представника відповідача Безбабної Марії Геннадіївни

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій "Сонячний"

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2019 (головуючий суддя Голобутовський Р.З.)

в адміністративній справі №160/846/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій "Сонячний" до відповідача Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "Санаторій "Сонячний", звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0001015441 від 10.01.2019 року (форма "Н") щодо нарахування штрафу ТОВ "Санаторій "Сонячний", код ЄДРПОУ 21898011, за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у сумі 45 898,56 грн.

Позов обґрунтовано тим, що контролюючий орган неправомірно застосував до позивача штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, визначених пунктом 201.10 ст. 201 та пунктом 120-1.1 статті 120 ПКУ, оскільки податкові накладні, складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування та які оподатковуються за нульовою ставкою. Зокрема, спірні податкові накладні були складені на підставі Договорів про закупівлю медичних послуг, укладених між Виконавчою дирекцією Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності та ТОВ "Санаторій "Сонячний". Замовнику послуг - Виконавчій дирекції Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності не надавались податкові накладні за тих підстав, що замовник є бюджетною організацією, не зареєстрований як платник ПДВ, тому не є платником ПДВ.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2019 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 0001015441 від 10.01.2019 року в частині застосування штрафу за затримку реєстрації податкових накладних № 34 від 31.07.2017 року, № 33 від 31.07.2017 року, № 43 від 30.09.2018 року на суму 5718,82 грн.

Рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог обґрунтовано тим, що оскільки обставини даної справи свідчать про звільнення ТОВ "Санаторій "Сонячний" від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних № 34 від 31.07.2017 року, № 33 від 31.07.2017 року, № 43 від 30.09.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, то застосування до позивача штрафу за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних на суму 5718,82 грн., що визначений податковим повідомленням-рішенням № 0001015441 від 10.01.2019 року, є протиправним.

В частині відмови в задоволенні апеляційної скарги суд першої інстанції зазначив, що в ході розгляду справи встановлено, що частина податкових накладних зареєстрована позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 ст. 201 ПКУ; ці податкові накладні складені позивачем на позивачем на неплатника; при цьому ці податкові накладні містять визначену ставку ПДВ (загальна сума податку на додану вартість за основною ставкою), що підтверджує те, що податкові накладні складені за операціями, які не звільнені від оподаткування податком на додану вартість. Тому податкове повідомлення-рішення № 0001015441 від 10.01.2019 року в частині штрафної санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму ПДВ 40 179,74 грн. є правильним та не підлягає скасуванню.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подана апеляційна скарга, згідно якої просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вважає, що оскаржуване рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права. Посилається на те, що згідно позиції ДФС за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН штрафні санкції, визначені ПКУ не застосовуються виключно до податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування та які оподатковуються за нульовою ставкою. Однак вважає, що така позиція протирічить нормам 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Відповідач до апеляційного суду подано відзив на апеляційну скаргу, згідно якого просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, залишивши рішення суду першої інстанції без змін. Посилається на те, що спірні податкові накладні не є такими, що звільнені від оподаткування, тому за їх несвоєчасну реєстрацію застосовано штрафну санкцію. Зазначає, що така правова позиція висловлена в рішеннях Верховного Суду від 04.09.2018 року, від 11.12.2018 року.

У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги, просив апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове про задоволення позовних вимог в повному обсязі. Надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі.

Представник відповідача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Надав пояснення аналогічні викладеним у відзиві на апеляційну скаргу.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Санаторій "Сонячний" є юридичною особою, яка зареєстрована 31.12.2003 року виконавчим комітетом Павлоградської міської ради, перебуває на обліку в Головному управлінні ДФС у Дніпропетровській області, та є платником податку на додану вартість.

07.12.2018 року відповідачем проведено камеральну перевірку ТОВ "Санаторій "Сонячний" з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за квітень, червень, липень 2017 року та вересень 2018 року.

За результатами камеральної перевірки складено акт від 07.12.2018 року № 71099/04-36-54-41/21898011, в якому зафіксовано порушення ТОВ "Санаторій "Сонячний" п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, - порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за квітень, червень, липень 2017 року та вересень 2018 року на загальну суму податку на додану вартість 395419,13 грн., а саме: № 4 від 10.04.2017 року (кількість днів затримки 12); № 5 від 11.04.2017 року (кількість днів затримки 12); № 6 від 12.04.2017 року (кількість днів затримки 12); № 12 від 30.04.2017 року (кількість днів затримки 30); № 1 від 01.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 2 від 02.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 3 від 06.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 4 від 07.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 5 від 07.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 6 від 08.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 7 від 09.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 8 від 12.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 9 від 13.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 10 від 14.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 11 від 14.06.2017 року (кількість днів затримки 13); № 12 від 15.06.2017 року (кількість днів затримки 14); № 1 від 03.07.2017 року (кількість днів затримки 11); № 2 від 04.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 4 від 06.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 5 від 07.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 6 від 10.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 8 від 11.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 12 від 12.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 10 від 12.07.2017 року (кількість днів затримки 14); № 34 від 31.07.2017 року (кількість днів затримки 2); № 33 від 31.07.2017 року (кількість днів затримки 1); № 43 від 30.09.2018 року (кількість днів затримки 1).

26.12.2018 року ТОВ "Санаторій "Сонячний" подано до Західно-Донбаського управління Головного управління ДФС у Дніпропетровській області заперечення на акт перевірки від 07.12.2018 року № 71099/04-36-54-41/21898011, за розглядом яких листом від 08.01.2019 року № 1315/04-36-54-41 повідомлено, що висновки, викладені в акті перевірки, відповідають нормам чинного законодавства та залишаються без змін.

На підставі акта перевірки від 07.12.2018 року № 71099/04-36-54-41/21898011 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001015441 від 10.01.2019 року, яким до ТОВ "Санаторій "Сонячний" застосовано штрафну санкцію за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 45 898,56 грн.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що суд першої інстанції до даних правовідносин правильно застосував норми Податкового кодексу України, вимоги Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, та Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 (в редакції, чинній на момент виникнення правовідносин).

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін .

Отже, вказана норма зобов`язує платника податків діяти певним чином, щодо складання та реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків :

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

При цьому, у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Зокрема, відповідальність платника податку, передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, та встановлена з 01.01.2015 року.

Так, пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу , за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності , передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), необхідна наявність двох обов`язкових складових :

- податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю)

- податкова накладна повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Такі складові повинні діяти одночасно (сукупно), а не окрема одна від одної.

Аналогічної правової позиції дотримується Верховний Суд у постановах від 26.06.2018 року у справі № 816/1990/17, від 04.09.2018 року у справі № 816/1488/17.

Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що згідно з положеннями Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 (далі - Порядок № 1307), при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини " робиться помітка "X " та зазначається тип причини, зокрема:

- 02 - Складена на постачання неплатнику податку,

- 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

Матеріалами справи підтверджується, що Товариством "Санаторій "Сонячний" складено податкові накладні:

№ 4 від 10.04.2017 року; № 5 від 11.04.2017 року;

№ 6 від 12.04.2017 року; № 12 від 30.04.2017 року;

№ 1 від 01.06.2017 року; № 2 від 02.06.2017 року;

№ 3 від 06.06.2017 року; № 4 від 07.06.2017 року

№ 5 від 07.06.2017 року; № 6 від 08.06.2017 року

№ 7 від 09.06.2017 року; № 8 від 12.06.2017 року;

№ 9 від 13.06.2017 року; № 10 від 14.06.2017 року;

№ 11 від 14.06.2017 року; № 12 від 15.06.2017 року;

№ 1 від 03.07.2017 року; № 2 від 04.07.2017 року;

№ 4 від 06.07.2017 року; № 5 від 07.07.2017 року;

№ 6 від 10.07.2017 року; № 8 від 11.07.2017 року;

№ 12 від 12.07.2017 року; № 10 від 12.07.2017 року.

При цьому, матеріалами справи підтверджується, що представником позивача не заперечується порушення терміну реєстрації вище вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що вказані податкові накладні, містять у верхній лівій частині у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" помітку "X" із зазначенням типу причини: 02 (тобто , Складена на постачання неплатнику податку ) .

У разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється (пункт 12 Порядку № 1307).

Отже, вказані податкові накладні, які зареєстровано позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), складені позивачем на неплатника, про що зазначено у самих податкових накладних .

Водночас, зазначені податкові накладні містять визначену ставку ПДВ (загальна сума податку на додану вартість за основною ставкою), отже складені за операціями, які не звільнені від оподаткування податком на додану вартість , що позивачем не спростовано.

Таким чином, податкові накладні: № 4 від 10.04.2017 року, № 5 від 11.04.2017 року, № 6 від 12.04.2017 року, № 12 від 30.04.2017 року, № 1 від 01.06.2017 року, № 2 від 02.06.2017 року, № 3 від 06.06.2017 року, № 4 від 07.06.2017 року, № 5 від 07.06.2017 року, № 6 від 08.06.2017 року, № 7 від 09.06.2017 року, № 8 від 12.06.2017 року, № 9 від 13.06.2017 року, № 10 від 14.06.2017 року, № 11 від 14.06.2017 року, № 12 від 15.06.2017 року, № 1 від 03.07.2017 року, № 2 від 04.07.2017 року, № 4 від 06.07.2017 року, № 5 від 07.07.2017 року, № 6 від 10.07.2017 року, № 8 від 11.07.2017 року, № 12 від 12.07.2017 року, № 10 від 12.07.2017 року - не відповідають критеріям податкової накладної, водночас, за порушення граничних строків для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, до платника податку не застосовуються штрафні санкції, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України в разі якщо податкова накладна не надаються отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Натомість, підстави для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, за порушення ТОВ "Санаторій "Сонячний" граничних строків реєстрації вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних - відсутні, оскільки для звільнення від відповідальності , передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПКУ, необхідна наявність двох обов`язкових складових :

- податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю)

- податкова накладна повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Однак, позивач зазначає лише одну із вказаних складових, що не надає підстави до звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних.

Зважаючи на викладене, податкове повідомлення-рішення № 0001015441 від 10.01.2019 року в частині застосування до ТОВ "Санаторій "Сонячний" штрафної санкції за порушення граничних строків реєстрації вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 40179,74 грн. винесено на законних підставах та не підлягає скасуванню.

Діючи в межах апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції не надає оцінку частині рішення суду першої інстанції, якою позовні вимоги задоволені в частині, оскільки ця частина рішення не оскаржується в апеляційному порядку.

З огляду на викладене доводи, наведені позивачем в апеляційній скарзі, не спростовують правильність висновків суду першої інстанцій, а відтак відсутні підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.

З огляду на результати апеляційного розгляду справи, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій "Сонячний" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2019 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.03.2019 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили 28.08.2019 та може бути оскаржена до Верховного Суду в силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 28.08.2019.

Повний текст постанови виготовлено 04.09.2019.

Головуючий суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя А.В. Суховаров