Постанова

від 28.08.2019 по справі 7535/10/1570

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 серпня 2019 р.м.ОдесаСправа № 7535/10/1570 Головуючий в 1 інстанції: Вовченко О. А.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Запорожана Д.В.,

суддів - Осіпова Ю.В., Танасогло Т.М.,

при секретарі Андрушкевич М.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 травня 2019 року у справі за позовом приватного підприємства Ексімтранссервіс-Південь до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області, за участю 3-ї особи: Одеської місцевої прокуратури №2 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

19.07.2010р. ПП Ексімтранссервіс-Південь звернулось до суду із позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області та 3-ї особи Одеської місцевої прокуратури №2 про скасування податкових повідомлень-рішень 28.12.2009 року №0007572301/0, від 28.12.2009 року №0000532350/0, від 19.02.2010 року №0001461502/0, від 19.02.2010 року №0001451502/0.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 21.10.2011 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2013 року, адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.12.2009 року №0007572301/0, від 28.12.2009 року №0000532350/0, від 19.02.2010 року №0001461502/0, від 19.02.2010 року №0001451502/0.

Постановою Верховного Суду від 06 листопада 2018 року касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси ГУ ДФС в Одеській області - задоволено частково, скасовано постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21.10.2011 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2013 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За результатами повторного розгляду рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 травня 2019 року вищенаведений позов ПП Ексімтранссервіс-Південь - задоволено частково.Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 28.12.2009 року №0007572301/0 в частині збільшення податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в сумі 30437619,40 грн. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.12.2009 року №0000532350/0, від 19.12.2010 року №0001451502/0 та №0001461502/0. В іншій частині позовних вимог - відмовлено.

В апеляційній скарзі від 10.06.2019р. ГУ ДФС в Одеській області просить скасувати вищенаведене рішеннясуду першої інстанції, як таке, що прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права і прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.

Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з часткової обґрунтованості даного позову та наявності підстав для його часткового задоволення.

Однак, колегія суддів уважно дослідивши матеріали справи, з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 06.11.2018 року, не погоджується з такими висновками суду першої інстанції і вважає їх необґрунтованими та не заснованими на законі.

В судове засідання суду апеляційної інстанції позивач (або його представник) з невідомих причин не з`явився, про день, час та місце розгляду справи був своєчасно та належним чином повідомлений.

Представники податкового органу та прокуратури в судовому засіданні мотивовано підтримали доводи апеляційної скарги та категорично наполягали на її задоволенні.

Заслухавши суддю-доповідача, виступи сторін, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню у повному обсязі з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

В грудні 2009 року посадовими особами ДПІ у Малиновському районі була здійснена планова виїзна перевірка ПП Ексімтранссервіс-Південь з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.06.2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.06.2009 року.

16.12.2009 року за результатами вказаної перевірки складено акт №461/23-213/33567045(т.1 а.с.10-63, т.2 а.с.10-63 ), в якому зафіксовано численні порушення ПП Ексімтранссервіс-Південь податкового законодавства, а саме:

1) пп. 4.1.1, пп. 4.1.6 п. 4.1, ст. 4 п. 5.1, пп. 5.3.9, п. 5.3, ст. 5 пп. 11.3.1, п.11.3, ст.11 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств №283/97-ВР від 22.05.1997р. (діючого на момент спірних правовідносин ), що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 16946929 грн., в т. ч.: в II кварталі 2008 року - на суму 3789954 грн.; в III кварталі 2008 року - на суму 1241924 грн.; в IV кварталі 2008 року - на суму 1902435 грн.; в І кварталі 2009 року - на суму 9398964 грн.; в II кварталі 2009 року - на суму 613652 грн.

2) п. 1.4, пп. 3.1.1, п. 3.1, ст. 3, п.4.1 ст.4, пп. 7.3.1, п. 7.3, пп. 7.4.1, п. 7.4, пп. 7.7.1, п. 7.7. ст.7 ст. 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997р. №168/97-ВР (діючого на момент спірних правовідносин ), що призвело до:

- завищення від`ємного значення (ряд.26), який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду у сумі 12884984 грн.;

- заниження суми бюджетного відшкодування (ряд.25) в періоді, що перевірявся на загальну суму 3447377 грн.

3) ст.1 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995р. №265/95-ВР, в результаті чого підприємством не проведено через РРОоперації від реалізації продукції не власного виробництва на загальну суму 480000 грн.

4) п.1 ст.3 Закону України Про патентування деяких видів підприємницької діяльності від 23.10.1996р. №98/96-ВР, в результаті чого підприємством здійснювалась торгівельна діяльність без придбання патенту на здійснення торгівельної діяльності.

5) абз. "е" пп.6.3.3. п.6.3 ст.6 Закону України Про податок з доходів фізичних осіб від 22.05.2003р. №889-ІV, в результаті чого донараховано податку з доходів фізичних осіб у сумі 679,68 грн.

28.12.2009 року на підставі вищевказаного акту перевірки, уповноваженою особою ДПІ у Малиновському районі м. Одеси винесено податкові повідомлення-рішення:

- №0007572301/0 (т.1 а.с.65, т.2 а.с.73 ), яким підприємству позивача, за порушення пп.4.1.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1, пп. 5.3.9 п.5.3, п.5.9 ст. 5, п.11.3 ст.11 Закону №334/94-ВР, визначеноподаткове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 32018722 грн. (з яких: 16946929 грн. - за основним платежем та 15071793 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями );

- №0000532350/0 (т.3 а.с.48 ), яким підприємству позивача, за порушення пп. 7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України №168/97-ВР, зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 3447377 грн. за звітні періоди квітень-жовтень 2008 року, лютий-червень 2009 року.

Позивачем було оскаржено зазначені податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку, однак скарги залишені без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

Під час проходження процедури адміністративного оскарження контролюючим органомбуло проведено камеральну перевірку декларації позивача з ПДВ за грудень 2009 року, за результатами якої складено акт №1263/15-218 від 16.02.2010 року (т.3 а.с.45 ), в якому встановлено порушення ПП Ексімтранссервіс-Південь вимог пп. 7.7.5 п.7.7 ст.7 Закону №168/97-ВР та пп.5.12.4 п.5 Порядку заповнення і подання податкової декларації (затв. наказом ДПА України від 30.05.1997р. №166 ).

На підставі зазначеного акту камеральної перевірки, уповноваженою особою ДПІ у Малиновському районі м. Одеси прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0001461502/0 (т.3 а.с.47 ), яким підприємству визначено суму податкового зобов`язання з ПДВ у розмірі 3371993,10 грн. (з яких: 3211422 грн. - за основним платежем та 160571,10 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями ) за встановлені перевіркою порушення п.5 Порядку №166;

- №0001451502/0 (т.3 а.с.46 ), яким підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування по ПДВ на суму 60000 грн. за встановлені перевіркою порушення пп. 7.7.5 п.7.7 ст.7 Закону №168/97-ВР та пп.5.12.4 п.5 Порядку №166.

Не погоджуючись з такими діями та рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Повторно вирішуючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з часткової обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з часткової неправомірності дій та спірних рішень відповідача.

Однак, колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, не може погодитися з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх не обґрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

А згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.

Так, пунктом 5.9 ст.5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (діючого на момент спірних правовідносин) визначено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Статтею 1 Закону України Про податок на додану вартість встановлені значення термінів, в якому вони вживаються у Законі. В силу пунктів 1.5,1.6 статті 1 Закону України №168/97-ВР звітний (податковий) період -період, за який платник податку зобов`язаний проводити розрахунки податку та сплачувати його до бюджету. Податкове зобов`язання -загальна сума податку, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоду, визначена згідно з цим Законом. В п.1.7 статті 1 Закону України №168/97-ВР визначено, що податковий кредит -це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до змісту приписів п.5.1 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Як вбачається з приписів ст.1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

При цьому, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Отже, виходячи із системного аналізу вказаних норм діючого на той час законодавства, для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Тобто, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

З урахуванням викладених норм, можна зробити висновок, що для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків.

Так, п.2 статті 3 та п.1.2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарських операцій, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку від 24.05.1995р. №88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Відповідно до п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Отже, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом № 996. Відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах, відповідно, така господарська операція, яка фактично відбулась, і створює відповідні податкові наслідки для платника шляхом формування ним складу податкового кредиту та валових витрат.

Згідно із п.2 ст.3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні №996-ХІУ (діючого на час спірних правовідносин), бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Тобто, первинні документи по відображенню господарських операцій є основою і для податкового обліку.

Отже, із системного аналізу вищенаведеного законодавства слідує, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, підтверджує факт її здійснення та має обов`язкові реквізити, які дають змогу ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійсненні цієї господарської операції.

Разом з тим, як вже зазначалося вище, будь-які документи (у т.ч. договори, накладні, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, то відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Так, як встановлено судовою колегією з матеріалів справи, в періоді, який перевірявся, ПП Ексімтранссервіс-Південь ,відповідно до договору поставки від 01.12.2007р., було отримано від ФОПОСОБА_2 (код НОМЕР_1 ) кошти за товар в загальній сумі 2949202,5 грн.

Згідно додатку №3 Аналіз дебіторської та кредиторської заборгованостей по ПП Ексімтранссервіс-Південь за період з 01.01.2007р. по 31.03.2008р. до акту попередньої перевірки від 04.08.2008р. №309/23-213, заборгованість з ФОП ОСОБА_2 станом на 31.03.2008р. склала Дт 4 тис. грн., товар в періоді, що перевірявся (з 01.04.2008р. по 30.09.2008р. ) відповідно до вищевказаного договору, на адресу ОСОБА_2 фактично не відвантажувався. А згідно наданих до перевірки документів, суми сплачених коштів за товар в розмірі 2945202,5 грн. ( 2454335 грн. без ПДВ ) = (2949202,5 (2457668 без ПДВ) - 4000 (3333 грн. без ПДВ) до складу валових доходів ПП "Ексімтранссервіс-Південь" - не включався.

Відповідно до п.п.4.1.1, п.4.1, ст.4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств №334/94-ВР, валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів (крім операцій з їх первинного випуску (розміщення) та операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації).

Як слідує з п.п.11.3.1, п. 11.3, ст. 11 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств №334/94-ВР, датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником, податку

Однак, як видно з матеріалів справи, ПП Ексімтранссервіс-Південь ,в порушення п. п. 4.1.1, п. 4.1, ст. 4, п. п. 11.3.1, п. 11.3, ст. 11 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , не включило до складу валового доходу суми отриманих коштів від ФОПОСОБА_2 за товар згідно договору поставки на загальну суму 2454335 грн., що, в свою чергу, призвело до заниження валового доходу в періоді, що перевірявся на загальну суму 2454335 грн.

Як встановлено матеріалами справи, в періоді, що перевірявся, між ПП "Ексімтранссервіс-Південь" та ФОП ОСОБА_3 було укладено договір купівлі-продажу від 06.08.2008р. б/н, на підставі якого позивачем було реалізовано на адресу вищевказаної фізичної особи блоки з ніздрюватого пінобетону на загальну суму 480000 грн. ( 400000 грн. без ПДВ ), що підтверджується видатковою накладною від 07.08.2008р. №РН-0000163. За отриманий товар ФОП ОСОБА_3 було внесено до каси ПП "Ексімтранссервіс-Південь" грошові кошти в розмірі 480000 грн., про що свідчить квитанція до прибуткового касового ордеру від 08.08.2008 №548.

В подальшому, як свідчать матеріали справи, спірною перевіркою встановлено, що ПП Ексімтранссервіс-Південь , в порушення п. п. 4.1.1, п. 4.1, ст. 4, п. п. 11.3.1, п. 11.3, ст. 11 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , фактично не було включено до складу свого валового доходу суму реалізації блоків з ніздрюватого пінобетону на загальну суму 480000 грн., що, в свою чергу, призвело до заниження валових доходів в періоді, що перевірявся, на загальну суму 400000 грн.

Також, податковим органом встановлено, та підтверджено судом апеляційної інстанції, що станом на 01.04.2008 року по рахунку 28 "Товари" рахується сальдо Дт 9522733,00 грн. За перевіряє мий період з 01.04.2008р. по 30.06.2008р. підприємством позивача придбано товарів (оборот Дт рахунку 28) на загальну суму 16817461,82 грн., а списано товарів (оборот по Кт рахунку 28) на суму 21934061,38 грн., у зв`язку з чим, залишок товарів станом на 30.06.2008р. (Дт рахунку 28) склав 4406133,44 грн., що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 28 "Товари", видатковими накладними, вантажно-митними деклараціями, деклараціями по податку на прибуток. Згідно даних акту перевірки від 04.08.2008 №309/23-213/33567045 (п. п. 2.15.8), станом на 01.04.2008 попередньою перевіркою зафіксовано залишок по рахунку 28 "Товари" в сумі 5405295 грн., що на 4117438 грн. менше ніж теперішні дані підприємства, що також підтверджується додатком К1/1 до декларації з податку на прибуток ПП "Ексімтранссервіс-Південь" за І квартал 2008 року. Вищевказані товари в сумі 4117438 грн. підприємством віднесено на баланс (збільшено Дт рахунку 28 "Товари").

При цьому, слід зазначити, що представником позивача не було надано, як до перевірки, так і до суду 1-ї та 2-ї інстанцій жодних документів, які б належним чином підтверджували походження товару (т.б. отримання товару від реальних постачальників та підтвердження повної сплати вартості придбаних товарів ).

Таким чином, підприємством позивача,в порушення п.п. 4.1.6 п. 4.1, ст. 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств №283/97-ВР, не було віднесено до складу валового доходу в періоді, що перевірявся, вартість товарів, безоплатно отриманих на загальну суму 4117438 грн., що призвело до заниження валових доходів в періоді, що перевірився, на загальну суму 4117438 грн., що, в свою чергу, підтверджується як матеріалами справи, так і наявним в них висновком експерта №35 від 12.05.2015 року.

Як встановлено судом 2-ї інстанцій, у перевіряємий період ПП "Ексімтранссервіс-Південь" реалізувало на адресу фізичної особи ОСОБА_4 автомобіль MitsubishiLanser загальною вартістю 74783,93 грн. ( 62320 грн. без ПДВ ), про що свідчить довідка-рахунок серії ДДР №767018 від 23.06.2009 року.

Однак, з матеріалів справи видно, що накладні на відвантаження та акти прийняття-передачі автомобіля позивачем до перевірки не надавалися, а отримана ПП "Ексімтранссервіс-Південь"сума від реалізації вказаного вище автомобіля у загальномурозмірі 74783,93 грн. (62320 грн. без ПДВ), В порушення п. п. 4.1.1, п. 4.1, ст. 4, п. п. 11.3.1, п. 11.3, ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", не була включена до складу валового доходу,що призвело до заниження валових доходів в періоді, що перевірявся на загальну суму 62320 грн.

По справі встановлено, що позивачем,на підтвердження реалізації ним автомобіля МіtsubishiLansеr фізичній особі ОСОБА_4 , до суду 1-ї інстанції фактично було надано лише видаткову накладну №РН-0000118 від 23.06.2009 року (т.5 а.с.23).

Однак, разом з тим, ця видаткова накладна не містить підпису та печатки щодо отримання саме ОСОБА_4 зазначеного товару (автомобіля). Акт прийняття-передачі автомобіля позивачем також не надано, відсутні і будь-які обґрунтування даної господарської операції і іншими первинними бухгалтерськими документами.

Далі, як вбачається з висновків спірної перевірки,податковий орган встановив завищення позивачем валових витрат на суму 60815 944грн. в результаті придбання сільськогосподарської продукції українського походження продовольчого призначення у ПП Старкхолдинг Інвест , ТОВ Дюна ЛТД та ПП Авант з огляду на відсутність реального здійснення цих господарських операцій.

Так, судовою колегією з матеріалів справи встановлено, що в перевіряємому періоді ПП "Ексімтранссервіс-Південь" укладалися договори купівлі-продажу товарів (сільськогосподарська продукція українського походження продовольчого призначення ) з контрагентами - ПП "Старкхолдинг Інвест" (код 35565228), ТОВ "Дюна ЛТД" (код 35769268) та ПП "Авант" (код 32189715), а саме:

- договір поставки від 08.02.2008р. №08/02, укладений між ПП "Старкхолдинг Інвест" (постачальник) та ПП "Ексімтранссервіс-Південь" (покупець);

- договір поставки від 02.04.2008 р.№02/04, укладений між ТОВ "Дюна ЛТД" (постачальник) та ПП "Ексімтранссервіс-Південь" (покупець);

- договір поставки від 26.11.2008р. №26/11, укладений між ПП "Авант" (постачальник) та ПП "Ексімтранссервіс-Південь" (покупець).

Так, судовою колегією встановлено, що податковим органом в ході перевірки було проведено дослідження усіх контрагентів ПП "Ексімтранссервіс-Південь" згідно бази даних АРМ Контрагенти (автоматизоване співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України ), які являлись постачальниками сільськогосподарської продукції в ланках ланцюга первинного постачання. При цьому дослідженні відповідачем встановлено, що в останніх ланках ланцюгів контрагентів відсутні первинні постачальники товарів яким саме здійснювалась компенсація вартості сільськогосподарської продукції та не встановлено походження даної продукції.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, при дослідженні контрагентів ПП "Ексімтранссервіс-Південь" відповідно до АРМ "Контрагенти", встановлено, що у всіх ланках підприємств-постачальників горіхів відсутні платники збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду, у зв`язку з чим, не підтверджена їх заготівля на території України. До того ж, слід зазначити, що позивачем не надано ні до перевірки, ні до суду товарно-транспортних накладних та інших документів, що свідчать про транспортування цієї сільськогосподарської продукції (горіхів, насіння гарбузового та шолухи гречки ).

Також, підприємством позивача як до перевірки, так і до суду, не було надано і сертифікатів якості або інших документів, що підтверджують походження придбаних товарів (горіхів, насіння гарбузового, шолухи гречки ) у вищевказаних підприємств.

Відповідно до п.5.1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств №283/97-ВР, сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Як визначено п. 2 Порядку справляння збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду , до спеціального використання лісових ресурсів належить: заготівля деревини під час рубок головного користування; заготівля живиці; заготівля другорядних лісових матеріалів (пень, луб, кора, деревна зелень тощо ); побічні лісові користування (випасання худоби, розміщення пасік, заготівля сіна, деревних соків, збирання і заготівля дикорослих плодів, горіхів, грибів, ягід, лікарських рослин і технічної сировини, лісової підстилки та очерету ).

Як вже зазначалося вище, відповідно до п.1.2 вищевказаних договорів поставки, товаром являється сільськогосподарська продукція українського походження продовольчого призначення. Тобто горіхи, що придбавалися ПП Ексімтранссервіс-Південь у вказаних вище контрагентів повинні мати українське походження та відповідно їх заготівля повинна була відбуватись на території України.

З матеріалів справи видно, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій із вищезазначеними контрагентами позивачем було надано до суду 1-ї інстанції лише податкові декларації, видаткові та податкові накладні.

Копії ж договорів постачання з вищезазначеними контрагентами позивачем не надано. Однак з аналізу даних договорів, зазначеному в акті перевірки від 16.12.2009 року та експертному висновку №35 від 12.05.2015 року, судова колегія може зробити висновок, що дані договори фактично є типовими, тобто в них чітко не відображено конкретних умов поставки товару та умов його транспортування, а також не зазначено місць (т.б. точних адрес) завантаження і розвантаження товару та якими саме силами і за чий саме рахунок ці роботи (послуги) будуть здійснюватися.

Також, при цьому, слід звернути увагу й на те, що надані позивачем копії видаткових накладних не містять посилань на реквізити цих договорів поставки, за якими здійснювалися ці господарські операції, найменування посади та ПІБ відповідальної особи позивача (не має в них також і найменування посади та ПІБ відповідальної особи його контрагента ), яка безпосередньо отримувала товар від постачальника, як і немає в матеріалах справи належним чином засвідчених довіреностей на право отримання цією довіреною особою товару, що, в свою чергу, в сукупності, виключає можливість на підставі зазначених документів ідентифікувати осіб, які безпосередньо брали участь у здійснені цих господарських операцій.

Крім того, з матеріалів справи судом 2-ї інстанції встановлено, що за фактом вчинення службовими особами ПП Ексімтранссервіс-Південь кримінальних правопорушень, передбачених ст.191, ч.2 ст.212, ч.1 ст.366 КК України здійснювалося досудове розслідування у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань 26.11.2013 за №32013170000000431.

Так, як вбачається з матеріалів справи, в ході вказаного вище кримінального провадження слідчими був опитаний директор одного з контрагентів позивача - ТОВ Дюна ЛТД ОСОБА_5 , який, в свою чергу, пояснив, що дане підприємство він зареєстрував за винагороду без мети здійснення фінансово-господарської діяльності.

Таким чином, вищевикладені обставини в сукупності дають апеляційному суду достатні підстави критично оцінювати рух товару від контрагентів-постачальників позивача до його контрагентів-покупців, оскільки товар фактично здебільшого лише документально змінював свого номінального власника, а первинні документи оформлювалися лише тільки для надання цим господарським операціям документарного виразу.

Отже, з врахуванням вищенаведених обставин, судова колегія, оцінивши наявні у справі докази, вважає обґрунтованими висновки контролюючого органу про те, що усі дії позивача, в даному випадку, фактично були спрямовані лише на оформлення цих спірних господарських операцій у паперовому вигляді без їх фактичного здійснення.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, і незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Як вже зазначалось вище, постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 06.11.2018 року було частково задоволено касаційну скаргу ДПІ у Малиновському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області та повернуто справу на новий розгляд до суду першої інстанції з метою встановлення всіх фактичних обставин, надання позивачем доказів реальності задекларованих у податковій звітності показників проведених з контрагентами господарських операцій, а також здійсненням перевірки та надання оцінки судом наявних в матеріалах судової справи доказів.

Однак, в супереч приписам суду касаційної інстанції, позивач - ПП Ексімтранссервіс-Південь жодних належних і беззаперечних доказів реальності господарських операцій до суду не надавта, в свою чергу, взагалі лише надіслав клопотання про розгляд справи за відсутності представника підприємства.

Відповідачем же, в свою чергу, до суду було надано висновок судових експертів НДЕКЦ при ГУМВС України в Одеській області від 12.05.2015 року №35, який фактично повністю підтверджує висновки, викладені у спірному акті перевірки.

Так, зокрема, експертом у вказаному висновку №35 зазначалось, що за наявності лише наданих ПП Ексімтранссервіс-Південь документів неможливо підтвердити реальність спірних господарських операцій з ПП Старкхолдинг Інвест , ТОВ Дюна ЛТД , ПП Авант .

Окрім того, колегія суддів також звертає увагу й на те, що судом 1-ї інстанції взагалі не надано правової оцінки встановленим у спірному акті перевірки порушенням щодо не проведення позивачем господарської операції з ФОП ОСОБА_3 через РРО та без придбання патенту на здійснення торгівельної діяльності.

Так, щодо зазначених порушень судова колегія зазначає наступне.

За правилами ст.1 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг №265/95-ВР (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами - суб`єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами) , які здійснюють операції з розрахунків у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб`єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти.

А згідно п.1 ст.3 цього ж Закону №265/95-ВР, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

У відповідності ж до приписів п.1 ст.3 Закону України Про патентування деяких видів підприємницької діяльності №98/69-ВР (чинному на момент спірних правовідносин), патентуванню підлягає торговельна діяльність, що здійснюється суб`єктами підприємницької діяльності або їх структурними (відокремленими) підрозділами у пунктах продажу товарів.

Як вбачається з матеріалів справи та вже зазначалося вище, в перевіряємий період, ПП Ексімтранссервіс-Південь було укладено договір купівлі-продажу від 06.08.2008р. б/н з ФОП ОСОБА_3 , на підставі якого позивачем на адресу вищевказаної фізичної особи було реалізовано блоки з ніздрюватого пінобетону на загальну суму 480000 грн. (у т.ч. ПДВ - 80000 грн.) , про що свідчить видаткова накладна від 07.08.2008р. №РН-0000163. В розрахунок за отриманий товар ФОП ОСОБА_3 було внесено до каси ПП Ексімтранссервіс-Південь готівкові грошові кошти в розмірі 480000 грн., про що свідчить квитанція до прибуткового касового ордеру від 08.08.2008р. №548.

Отже, враховуючи вказані вище обставини оформлення даної господарської операції податковим органом було встановлено та, в свою чергу, підтверджено судом апеляційної інстанції, що ці розрахунки по даній операції за поставлений товар фактично було проведено без застосування реєстратора розрахункових операцій та без придбання позивачем торгового патенту на здійснення торгівельної діяльності, що є порушенням вимог Законів №265/95-ВР і №98/69-ВР.

При цьому, одночасно слід звернути увагу й на той факт, що будь-яких належних та допустимих доказів, які б беззаперечно підтверджували факти застосування РРО при здійсненні даної господарської операції позивачем та наявності у нього на той момент відповідного патенту до суду 1-ї та 2-ї інстанцій не надано.

Таким чином, за вказаних обставин, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про часткову обґрунтованість даного позову та, в свою чергу, вважає, що по справі відсутні будь-які підстави навіть для часткового задоволення заявлених позовних вимог.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга є обґрунтованою та підлягає задоволенню у повному обсязі.

Пунктом 4 ст. 317 КАС України передбачено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, за таких обставин та враховуючи, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також в зв`язку із тим, що деякі висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, у відповідності до п.п.1,3,4 ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати судове рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову.

Керуючись ст.ст.308,310,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області - задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 травня 2019 року - скасувати.

Прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову Приватного підприємства Ексімтранссервіс-Південь до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області, за участю 3-ї особи: Одеської місцевої прокуратури №2 про скасування податкових повідомлень-рішень 28.12.2009 року №0007572301/0, від 28.12.2009 року №0000532350/0, від 19.02.2010 року №0001461502/0, від 19.02.2010 року №0001451502/0 - відмовити в повному обсязі.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 06.09.2019 року.

Головуючий Д.В. Запорожан

Судді: Ю.В. Осіпов

Т.М. Танасогло