Постанова

від 11.12.2019 по справі 823/635/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 823/635/17 Суддя (судді) першої інстанції: С.М. Гарань

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого: Бєлової Л.В.

суддів: Аліменка В.О., Безименної Н.В.

за участю секретаря судового засідання: Лещенко В.С.

розглянувши у судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року (повний текст рішення складено 24.10.2019) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2017 року позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернулася до суду першої інстанції з адміністративним позовом у якому просила:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.04.2017 №0000291301 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) у сумі 1676804,54грн. (основний платіж - 1341443,63 грн., штрафна (фінансова) санкція - 335360,91грн.); №0000301301 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 332542,50 грн. (основний платіж - 266034,50грн., штрафна (фінансова) санкція - 66508,50грн.); №0000261301 про збільшення грошового зобов`язання з військового податку на загальну суму 52817,75грн. (основний платіж - 42254,20грн., штрафна (фінансова) санкція - 10563,55грн.);

- визнати протиправною та скасувати вимогу від 10.04.2017 Ф-0000271301 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску (далі - ЄВ) в сумі 237775,08грн.;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 10.04.2017 № 0000281301 про застосування штрафних санкцій в сумі 47679,58грн. за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого ЄВ.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 09.08.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду 10.10.2017, адміністративний позов задоволено.

Постановою Верховного суду від 19.02.2019 постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 9 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 жовтня 2017 року у справі № 823/635/17 скасовано. Справу № 823/635/17 направлено на новий розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.

Верховний Суд у вказаній постанові не погодився з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , з огляду на те, що долучені до матеріалів справи світлокопії первинних документів не досліджені судами на предмет їх відповідності зокрема вимогам частини другої цієї статті.

Окрім того, Верховний Суд вказував, що оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій не дослідили склад податкових правопорушень та правопорушень соціального страхування, в розрізі яких прийняті спірні податкові повідомлення - рішення, вимога, рішення, а також не врахували особливості правового регулювання єдиного соціального внеску, не дослідили вимогу, як спосіб реалізації відповідачем владних управлінських функцій, склад правопорушень встановлених актом перевірки на підставі якого вона прийнята, приписи Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (абзац перший пункту 4 розділу 6), додаток 7 до цієї Інструкції, не встановили сутність та правове навантаження боргу та недоїмки в контексті державного соціального страхування, порядку їх встановлення.

За наслідками нового розгляду рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року, позивачем подано апеляційну скаргу у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

Апелянт мотивує свої вимоги тим, що рішення суду першої інстанції постановлене з неправильним застосуванням норм матеріального права, тобто неправильним його тлумаченням, та порушенням норм процесуального права в частині неповного з`ясування.обставин, що мають значення для справи.

Зокрема, апелянт посилається на те, що чинним податковим законодавством України не передбачено обов`язку фізичної особи-підприємця під час здійснення підприємницької діяльності складання відповідних документів, ведення поетапного обліку обробки сировини та обліку придбаного пального. Також, апелянт вказує, що судом першої інстанції помилково акцентовано увагу та покладено в основу своїх висновків посилання відповідача про ненадання суб`єктом господарювання до перевірки книги обліку доходів і витрат, оскільки вказане не є визначальною обставиною, яка б могла свідчити про безтоварність (нікчемність) господарських операцій позивача із своїми контрагентами, при фактичному здійсненні господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) та їх підтвердження первинними документами бухгалтерського обліку оформленими належним чином.

Заслухавши у судовому засіданні доповідь головуючого судді, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено, що посадові особи відповідача в періоді з 17.02.2017 до 10.03.2017 на підставі наказу ДПІ у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області від 13.01.2017 №23 провели документальну планову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.01.2014 до 31.12.2016, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 до 31.12.2016.

За наслідками перевірки складено акт 17.03.2017 №101/23-00-13-0117/2834901126, в якому зафіксовано порушення позивачем:

1) п.п.177.2, 177.4 ст.177 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижена сума податкових зобов`язань з ПДФО в розмірі 1341443грн. 63коп.: у 2014 році - 791727 грн. 78 коп., у 2015 році - 480115 грн. 85 коп., у 2016 році - 69600 грн.;

2) п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) в розмірі ПДВ 4516 грн. та заниження ПДВ, що підлягало сплаті до бюджету, на загальну суму 266034 грн.;

3) п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - ЗУ №2464-VI), в результаті чого занижене ЄВ на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 237775 грн. 08 коп.: у 2014 році - 79259, 02 грн., у 2015 році - 80502,58 грн., у 2016 році - 78013,48 грн.;

4) підп.163.1.1 п.163.1 ст.163, абз.4 п.164.1 ст.164 та п.161 підрозд.10 розд.ХХ Перехідних положень ПК України, в результаті занижене податкове зобов`язання з військового збору на загальну суму 42254 грн. 20 коп.: 2015 рік - 36451 грн. 20 коп., 2016 рік - 5800 грн.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем 10 квітня 2017 року прийняті наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення № 0000291301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1 676 804 грн. 54 коп., з них за основним платежем 1341443 грн. 63 коп. за порушення пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 335360 грн. 91 коп. на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу;

- податкове повідомлення-рішення № 0000301301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 332 542 грн. 50 коп. з них за основним платежем 266 034 грн. 50 коп. за порушення пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 66 508 грн. 50 коп. на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу;

- податкове повідомлення-рішення № 0000261301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового податку на загальну суму 52 817 грн. 75 коп., з них за основним платежем 42 254 грн. 20 коп. за порушення пунктів 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, абзацу 4 пункту 164.1 статті 164 та пункту 16-1 підрозділу 10 розділу 20 Інших перехідних положень Податкового кодексу України та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 10 563 грн. 55 коп. відповідно до пункту 123.1 статті 123 цього кодексу;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) Ф-0000271301 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 237775 грн. 08 коп. відповідно до статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08 липня 2010 року №2464-6;

- рішення № 0000281301, яким застосовано штрафні санкції за донарахування єдиного внеску в сумі 47 679 грн. 58 коп. на підставі пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08 липня 2010 року №2464-6.

Вважаючи такі рішення протиправними, позивач звернулася з даним позовом в суд.

Суд першої інстанції у задоволенні позовних вимог відмовив та вказав, що надані позивачем документи не відповідають зазначеним у ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні вимогам для первинно-бухгалтерських документів, подальша переробка сировини та палива не підтверджується сукупністю належних, допустимих і достовірних доказів, відсутні докази щодо перебування на обліку протягом 2014-2016 роках відповідних основних засобів, а тому виснови відповідача про відсутність права позивача у відповідних періодах включати за рахунок придбання вказаних вище товарів суми коштів у витрати для зменшення чистого оподатковуваного доходу та доведеність фактів завищення позивачем валових витрат, що призвело до заниження ПДФО є обгрунтованими.

Даючи правову оцінку викладеним обставинам справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

За змістом частини 1 статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

На підставі частини 1 та частини 2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Обов`язковими реквізитами первинних документів відповідно до п.2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, є: назва документа (форми); дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Згідно з пунктами 2.15-2.16 Положення забороняється приймати до виконання первинні бухгалтерські документи на операції, що суперечать законодавчим актам.

За правилами підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Об`єктом оподаткування резидента відповідно до п.163.1 ст.163 ПК України є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Базою оподаткування згідно з п.164.1 ст.164 ПК України є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК України.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється ст.177 ПК України.

Зокрема, згідно з п.177.2 ст.177 ПК України його об`єктом оподаткування є чистий оподаткований дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Отже, включенню підлягають не всі види витрат, а лише ті, які безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю ФОП.

Таким чином, головним до формування витрат фізичної особи-підприємця є те, що всі витрати повинні відповідати переліку, наведеному в пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, бути пов`язаними із господарською діяльністю, тобто пов`язаними з отриманням доходу (виручки), бути фактично понесеними та документально підтвердженими.

При цьому, пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України встановлено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів підприємця.

Так, приписами пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи , який набрав чинності з 01 січня 2015 року) визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, а саме:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

В подальшому до вказаної статті Законом України від 21.12.2016 №1797-VIII внесено зміни та відповідно до підп.177.4.3 п.177.4 ст.177 ПК України до такого виду витрат додатково віднесено: суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.

Зі змісту акту перевірки, що спірними в даному випадку є задекларовані позивачем витрати на придбання дров технологічних, стільниць, ДСП, заготовок для піддонів, палива, плінтусів, підгузників, омивача для скла, серветок гігієнічних, шпалер, піни будівельної, світильників, ламп, вимикача, електродів.

Так, відповідачем виявлено розбіжності з даними про суми витрат, визначеними під час перевірки: за 2014 рік в сумі 4672057,54 грн., за 2015 рік в сумі 2430280,28 грн., за 2016 рік в суму 386666,67 грн., що призвело до завищення витрат всього на суму 7489004,49 грн.

Такі розбіжності пов`язані з тим, що під час перевірки позивач не надав відповідачу належним чином оформлені документи, що підтверджують витрати, пов`язані з отриманням доходів від реалізації заготовок до піддонів в сумі 5422648,49 грн., реалізованих: ФОП ОСОБА_2 (код НОМЕР_1 ) в 2014році на суму 147512,50 грн., в 2015році на суму 274780,28 грн., ТОВ "Суерте" (код 31782290) в 2014році на суму 2218750,00 грн., в 2015році на суму 2155500,00 грн., в 2016році на суму 386666,67 грн., ФОП ОСОБА_3 (код НОМЕР_2 ) в 2014році на суму 41887,37 грн, ФОП ОСОБА_4 (код НОМЕР_3 ) в 2014році на суму 197551,67 грн.: договір на переробку (договір підряду) давальницької сировини; актів приймання-передачі сировини у переробку; звітів переробника про використання сировини що містить дані про кількість отриманої на переробку сировини, кількість і асортимент отриманої внаслідок переробки продукції, кількість невикористаної сировини, кількість відходів, у т. ч. поворотних; актів приймання-передачі виконаних робіт (містить вартісну оцінку витрат на виробництво за кожним видом отриманої продукції); актів приймання-передачі готової продукції з переробки; не надано калькуляцію розрахунків, що можуть підтвердити кількість та вартість використаних матеріалів для виробництва заготовок для піддонів; у позивача відсутні трудові ресурси, необхідні для здійснення господарської операції з виробництва вищезазначеної продукції.

Зазначені порушення призвели до заниження позивачем об`єкту оподаткування - чистого оподатковуваного доходу на суму 7489004,49 грн.: за 2014 рік на суму 4672057,54 грн., 2015 рік на суму 2430280,28 грн., 2016 рік на суму 386666,67 грн.

На підтвердження понесених витрат позивачем надано суду першої інстанції копії видаткових накладних, квитанцій до прибуткових касових ордерів, податкових накладних щодо закупівлі позивачем у ФОП ОСОБА_5 , у ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_3 , ПП "Укргосптовари" та ТОВ "Мареллі" дров технологічних, стільниць, ДСП, заготовок для піддонів.

Разом з тим, надані позивачем видаткові накладні, що складені в правовідносинах з ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_3 не відповідають зазначеним у ст.9 Закону України №996-ХІ вимогам для первинно-бухгалтерських документів, оскільки не містять розшифрування підпису осіб, які прийняли товар та посилання на реквізити довіреності, виданої особі, що уповноважена його приймати.

Також, позивачем не надано доказів наявності трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції з виробництва вищезазначеної продукції та зазначених обсягах, оскільки згідно з даними звітів форми 1-ДФ позивач протягом 2014 років перебував у правовідносинах згідно з договорами цивільно-правового характеру з 3 особами у І та ІІ кварталах, з 5 особами - у ІІ кварталі та з 4 особами у IV кварталі.

Окрім того, позивачем не надано доказів наявності залишків товарно-матеріальних цінностей на початок та кінець періоду, що підлягав перевірці.

Також, колегія суддів вважає слушним посилання суду першої інстанції, що в Україні для виготовлення певного виду піддонів діють державні та міжнародні стандарти (ДСТУ: 2052-92, 9557-855, ISO 8611-1:2015, ISO 8611-2:2015, ISO 8611-3:2015 , ISO 13194:2015; ГОСТ: 9557-87, 23091-78, 23092-78, 9078-84,9570-84, 18343-80, 21133-87, 22831-77, 26381-84 тощо), які передбачають дотримання визначеного технологічного процесу. Наприклад, вимоги ДСТУ 9557-855 для виробництва дерев`яних піддонів вимагають застосування обладнання, яке за технічними характеристиками має забезпечити дотримання точності розмірів при обробці деревини (спеціальні розпилочні станки).

Натомість, доказів наявності протягом 2014-2016років основного обладнання для обробки дров, ДСП для виготовлення заготовок піддонів, працівників або залучених згідно з цивільно-правовими договорами осіб відповідної кваліфікації позивач не надав ані суду першої інстанції ані суду першої інстанції.

Крім того, позивач вказує, що вироблені піддони реалізовувала контрагентам-покупцям (ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Суерте" та іншим), та на підтвердження вказаного надала засвідчені копій податкових накладних, товарно-транспортних накладних, видаткових накладних.

Разом з тим, видаткові накладні, складені щодо правовідносин з ТОВ "Суерте" не містять розшифрування підпису особи, яка прийняла товар, а від ФОП Яремчук Л.В. також посилання на реквізити довіреності, виданої особі, що уповноважена його приймати. Отже, неможливо ідентифікувати осіб, які брали безпосередню участь в отриманні товару та не відповідають встановленим законом вимогам до первинних бухгалтерських документів.

Відтак, колегія суддів погоджується з доводами податкового органу, що такі витрати не підлягають включенню до витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу.

Щодо включення позивачем до витрат як безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу придбання в ТОВ ВТФ "АВІАС", ПАТ "УКРНАФТА", ТОВ "РІТЕЙЛ ОІЛ", ТОВ "ОКТАН ТРЕЙД", ТОВ "НЕКС 2010" дизельного палива та бензину.

На підтвердження факту придбання дизельного палива та бензину позивачем надано суду першої інстанції належним чином засвідчені копії фіскальних чеків ПАТ "УКРНАФТА", ТОВ "РІТЕЙЛ ОЙЛ", ТОВ "ОКТАН ТРЕЙД" і ВН від ТОВ ВТФ "АВІАС": 01.10.2014 №0035/000058 на суму 4720,00грн., від 23.01.2014 №0035/000234 на суму 5640,00грн., від 06.03.2014 №0035/0000754 на суму 6981,50грн., від 09.12.2014 №0035/0001871 на суму 8000,00грн., від 10.11.2014 №0035/0001554 на суму 10085,00грн.

Натомість, на підтвердження факту транспортування придбаних паливо-мастильних матеріалів товарно-транспортних накладних не надано.

Позивач вказує, що дизпаливо використано для перевезення вантажними автомобілями заготовок для піддонів з матеріалів, придбаних у контрагентів, а бензин - для виготовлення (бензопилами) заготовок для піддонів.

При цьому, доказів, що підтверджують наявність у позивача власних транспортних засобів або інших основних засобів, що використовують відповідний вид палива/оренди таких тощо, які б свідчили про використання палива у власній господарській діяльності, позивачем не надано.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281/171/578/155).

Приймання нафти і нафтопродуктів за кількістю згідно з підп.5.1.1 п.5.1 розділу 5 Інструкції №281/171/578/155 здійснюється відповідно до вимог цієї Інструкції та договорів постачання, купівлі-продажу тощо.

Згідно з вимогами п.6.1 розділу 6 Інструкції №281/171/578/155 на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) за формою №7-НП (додаток 6) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов`язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту. Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації). Дизельне паливо різних видів (залежно від масової частки сірки) повинно зберігатися в окремих резервуарах. Нафта та нафтопродукти мають зберігатись відповідно до вимог ДСТУ 4454.

Під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер на підставі п.14.1 Інструкції №281/171/578/155 здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафтопродуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.

Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства згідно з вимогами п.14.3 розділу 14 Інструкції №281/171/578/155 здійснює їх кількісно-грошовий облік.

Матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП (додаток №34 до Інструкції), у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня. Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу. Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі (п.14.4 вищевказаного розділу Інструкції №281/171/578/155).

Згідно з положеннями пункту 7.5 Інструкції №281/171/578/155 відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється товарно-транспортними накладними у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

Всі вищевказані документи щодо обліку на складі до часу використання та руху палива у позивача відсутні. Позивачем не доведено перевезення, облік та використання придбаного палива, відповідно - не підтверджено використання придбаного палива у власній господарській діяльності.

Відтак, позивачем не надано доказів руху палива на складі позивача із застосуванням відповідного обладнання в проміжку з часу їх придбання до використання між безпосередніми виконавцями робіт і послуг.

Щодо включення позивачем до складу витрат коштів, виплачених ТОВ "ЕПІЦЕНТР К" на закупівлю плінтусів, підгузників, омивача для скла, серветок гігієнічних, шпалер, піни будівельної, світильників, ламп електрозберігаючих, вимикача, електродів та іншого, то останні також жодним доказом використання зазначених товарів у господарській діяльності позивача не надано. Ані позовна заява ані апеляційна скарга жодних доводів щодо цих обставин не містять.

Отже, позивачем до складу витрат за відповідні періоди віднесено витрати, які є документально не підтвердженими, що призвело до зменшення чистого оподатковуваного доходу, та відповідно - заниження ПДФО.

Під час розрахунку основної суми зобов`язань з ПДФО відповідач дотримався ставок чинних на відповідні періоди.

Згідно з п.123.1.ст.123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми ПДВ платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно податкове повідомлення-рішення № 0000291301 в частині застосування штрафних (фінансові) санкцій у сумі 335360 грн. 91 коп. також є правомірним.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000261301, яким позивачу збільшенно грошового зобов`язання з військового податку на загальну суму 52817,75грн. (основний платіж - 42254,20грн., штрафна (фінансова) санкція - 10563,55грн.), колегія суддів зазначає, що з огляду на на доведеність висновку відповідача про завищення позивачем у 2014-2016 роках валових витрат, які включаються для визначення чистого оподатковуваного доходу підприємця, відповідно мало місце заниження позивачем податкового зобов`язання з військового збору, а тому донарахування такого відповідачем є правомірним.

Щодо вимоги про сплату боргу (недоїмки) Ф-0000271301 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 237775 грн. 08 коп. та рішення № 0000281301, яким застосовано штрафні санкції за донарахування єдиного внеску в сумі 47 679 грн. 58 коп. на підставі пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08 липня 2010 року №2464-6, колегія суддів зазначає про наступне.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що підставою для висновків відповідача про заниження позивачем єдиного внеску за 2014-2016 на суму 237775,08 грн: за 2014рік на суму 79259,02 грн., за 2015рік на суму 80502,58 грн., за 2016рік на суму 78013,48 грн.,- стало неправильне визначення сум доходу, отриманого від господарської діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Оскільки судом встановлено факт заниження позивачем у відповідних періодах сум коштів чистого оподатковуваного доходу, відповідно висновки податкового органу щодо заниження сум єдиного внеску є також обґрунтованими, а вимога про сплату боргу (недоїмки) Ф-0000271301 з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - правомірною.

Згідно з частиною одинадцятою статті 25 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування передбачено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції:

- за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків своєчасно не сплачених сум;

- за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Відповідно і рішення № 0000281301, яким застосовано штрафні санкції за донарахування єдиного внеску в сумі 47 679 грн. 58 коп. про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 35 665,48грн. є правомірним.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000301301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 332 542 грн. 50 коп. з них за основним платежем 266 034 грн. 50 коп. за порушення пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 66 508 грн. 50 коп. на підставі пункту 123.1 статті 123 цього кодексу, колегія суддів зазначає наступне.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що висновки податкового органу щодо заниження позивачем сум грошового зобов`язання з податку на додану вартість ґрунтуються на доводах про неправомірність формування податкового кредиту за рахунок придбання товарів, не використаних у безпосередній господарській діяльності, у вказаних вище господарських операціях позивача з ФОП ОСОБА_5 , у ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_3 , ПП "Укргосптовари", ТОВ "Мареллі", ТОВ ВТФ "АВІАС", ПАТ "УКРНАФТА", ТОВ "РІТЕЙЛ ОІЛ", ТОВ "ОКТАН ТРЕЙД", ТОВ "НЕКС 2010", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К".

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

У свою чергу, у відповідності до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до положень пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні товару (послуги) є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг), а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Оскільки судом встановлено недоведеність факту використання придбаного товару у господарській діяльності позивача у відповідних періодах, відповідно. доводи відповідача про заниження позивачем податку на додану вартість, та зазсосування згідно п.123.1 ст.123 ПК України застосування штрафу 25% від суми заниженого зобов`язання є правомірним.

Колегія суддів зауважує, що доводи апеляційної скаргу ґрунтуються виключно на твердженнях про те, що чинним податковим законодавством України не передбачено обов`язку фізичної особи-підприємця під час здійснення підприємницької діяльності складання відповідних документів, ведення поетапного обліку обробки сировини та обліку придбаного пального.

Підпунктами 16.1.2 та 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 ПК України закріплено обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

За змістом пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Відтак, платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Враховуючи викладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи вимоги законодавства України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень.

Згідно з положеннями ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.

Заслухавши у судовому засіданні доповідь головуючого судді, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Керуючись ст. 243, 315, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 11.12.2019.

Головуючий суддя Л.В.Бєлова

Судді В.О.Аліменко,

Н.В.Безименна