Рішення
від 23.09.2020 по справі 420/6072/20
ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 420/6072/20

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2020 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі :

головуючого судді Потоцької Н.В.

розглянувши за правилами загального позовного провадження (в письмовому провадженні) справу за адміністративним позовом приватного акціонерного товариства Пересувна механізована колона - 15 Дунайводбуд до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

ВСТАНОВИВ:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду знаходиться справа за позовом Приватного акціонерного товариства Пересувна механізована колона - 15 Дунайводбуд до Головного управління ДПС в Одеській області в якому позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми В4 № 0010750511 від 14.04.2020 року.

Позовні вимоги обґрунтовані наступним.

Підставою для винесення вказаної ППР слугували дані, зазначені в акті №000059/15-32-0510/01035845 від 13.03.2020 року заперечення на який, залишились без уваги з боку ГУ ДПС в Одеській області .

З акту вбачається що предметом дослідження були господарські відносини ПрАТ ПМК-15 ДВБ із ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , пов`язані з будівництвом казарм поліпшеного планування у військовому містечку №73 у с. Біленьке, Одеської області. Шифр-73/K-l, де Замовником робіт є Південне територіальне квартирно-експлуатаційне управління. Генеральним підрядником було ПрАТ ПМК-15 ДВБ , Підрядником було ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ (договір підряду №96/18 від 04.06.2018р). Зазначені роботи здійснювалися за бюджетні кошти.

З аналізу вказаного у акті, не вбачається причин, за яких ГУ ДПС в Одеській області прийшло до висновку про нереальність господарських операцій, - у той самий час, коли працівники ДПІ Одеської області дуже ретельно виписують кожен акт виконаних робіт та досліджують кожний документ, яким підтверджувалась та чи інша дія по виконанню договору підряду.

Звертаємо увагу суду, що на підтвердження дійсності виконаних робіт за вказаним замовленням ПрАТ ПМК-15 ДВБ для перевірки надало наступні документи:

-. договір субпідряду №01/08-19 від 01 серпня 2019 року,

- оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за період з 01.09.2019 по 30.09.2019 з контрагентом - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ ;

- акти виконаних робіт № 1, 2, 3, 4 за період з 01.09.2019 по 05.09.2019 між ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ та ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд , за Договором субпідряду №01/08-19 від 01 серпня 2019 року;

- довідки ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за формою КБ - 3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за період з 01.09.2019 по 05.09.2019;

- договірну ціну з підсумковою відомістю ресурсів;

- локальні кошториси;

- платіжні доручення;

- підсумкові відомості ресурсів;

- договір купівлі-продажу №19/08-19;

- видаткову накладну № PH-00902/01;

- договір підряду №96/8 від 04 червня 2018року;

- довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд ;

- акти № 11, 12, 13, 14 приймання виконаних робіт за вересень між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та Південним територіальним квартино-експлуатаційним управлінням за договором підряду №96/8 від червня 2018;

- аналіз рахунку 311;

- основні засоби станом на 01.09.2019.

Вказані документи, у відповідності до вимог п.п. 14.1.36 п. 14.1 статті 14 ПК України, вимогами статей 1, 9 Закону України Про фінансовий облік та бухгалтерську звітність в Україні , пунктів (2.1-2.5, 2.12- 2.14 п.2 ) Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом МФУ від 24.05.1995р. № 88, вважаються первинними - тобто такими, якими і підтверджується дійсність тієї чи іншої господарської операції.

Окремо хотілося б зауважити, що вказані податковим органом, порушення у складанні деяких первинних документів, не є конкретизованими, тобто, не зазначено:

- конкретний документ в якому недоліки було виявлено;

- яке конкретне порушення було виявлено;

- підстави у вигляді закону чи нормативного акту, за положеннями яких, виявлений недолік ДПС вважає за порушення.

Щодо змісту договору субпідряду, слід зазначити, що його укладання відповідає вимогам ст. 627 ЦК України, що передбачає Свободу договору , з урахуванням принципу Contra proferentem (детальне трактування): у разі спору, буде діяти проти тої сторони яка його склала.

Де-факто, те ж саме стосується і незначних недоліків в Актах КБ. Варто зазначити, що складання та заповнення акту за формою КБ-2-3 регламентується Листом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово - комунального господарства України від 01.11.2012р., № 7/15-17749 та Наказом Міністерства регіонального розвідку та будівництва України за № 554 від 04.12.2009р. Про затвердження примірних форм первинних документів з обліку будівництва .

Звертаємо увагу суду на формулювання Примірні Форми - тобто, твердження уповноважених осіб ГУ ДПС в Одеській області, що відсутність в цій формі якихось там даних не відповідає формі: ця обставина без (належного її опису) в якості порушення в оформленні первинної документації є абсолютно безпідставною.

Відповідно, конкретні порушення, що, нібито, були виявлені та у зв`язку із чим уповноважені особи ГУ ДПС в Одеській області вважають їх за порушення - є неконкретизованими та абстрактними, у зв`язку із чим, підстави, в основу яких такі порушення були покладені - є необгрунтованими та протиправними.

Крім того, згідно відповіді від 25.06.2020 року, однією з підстав формування висновку щодо нереальності проведених господарських операцій між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , є наявність кримінальних проваджень щодо контрагента позивача.

Так, мотиви, що зумовили формування такого висновку, описані відповідачем у наступному вигляді:

...Окрім цього, у єдиному реєстрі досудових рішень, зареєстровані кримінальні провадження, фігурантом яких є ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ по справі № 265/7908/08, Ухвали Орджонікідзевського районного суду м. Маріуполя від 18.11.2019, № судового провадження №1-кс/265/4326/19, від 18.11.2019 № 1-кс/265/4327/19 , від 18.11.2019 №1- кс/265/4328/19, від 09.12.2019 №1-кс/265/4488/19, від 09.12.2019 №1-кс/265/4489/19, від 09.12.2019 №1-кс/265/4490/19 від 13.12.2019 №1-кс/265/4523/19, від 04.02.2020 №1- кс/265/512/20 згідно яких особи, в період 2017-2019 років, діючи умисно, повторно, за попередньою змовою групою осіб, внесли в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації наступних юридичних осіб, неправдиві відомості щодо юридичних адрес вищезазначених підприємств та о подальшому подали для проведення державної реєстрації вказаних юридичних осіб документи, які містять зазначені вище неправдиві відомості державним реєстраторам на території Донецької області.

Ухвалою слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Маріуполя Донецької області від 13.12.2019 задоволено клопотання прокурора в рамках кримінального провадження № 32019050000000065, за ознаками кримінального правопорушення передбаченого ч. 2 ст. 205-1 КК України про арешт майна щодо вищезазначених підприємств. Даною Ухвалою накладено арешт шляхом заборони відчуження, розпорядження та користування майном, а саме: на активи - суми ліміту ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ в Державній фіскальній службі України, в т.ч. і до ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ... .

За згадуваними вище провадженнями у кримінальних справах, на який посилається ДПС у своїй відповіді, не було встановлено саме факту фіктивності господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Крім того, зазначені вище кримінальні провадження не містять відомостей саме про відсутність господарських операцій між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд і ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , а тому таке посилання ДПС не може бути визнане належним доказом на підтвердження порушення позивачем вимог податкового законодавства, які зумовили формування відповідного повідомлення-рішення.

ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд не має бути визнане винним у вчиненні податкового правопорушення через фіктивну діяльність контрагента у випадку, якщо операції, проведені між ними, були формально та фактично виконаними належним чином.

Щодо факту встановлення провадження фіктивної господарської діяльності контрагентом, навіть підтвердженого у кримінальному провадженні відносно нього, не є відносним із проведеними господарськими операціями з будь-якими іншими господарськими товариствами - через те, що з матеріалів кримінального провадження вбачається саме вина контрагента, не пов`язана з належним виконанням ним та іншим господарським товариством господарських операцій формально та фактично.

Тобто, взаємозв`язок ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ як суб`єктів господарювання не був ані напряму, ані опосередковано, об`єктом дослідження взаємозв`язку господарських товариств у контексті кримінальних правопорушень - а відтак, не слугували для створення враження про їх (контрагентів) намір на порушення норм податкового законодавства.

Процесуальні дії.

Ухвалою суду від 24.07.2020 року відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження.

Відповідно ст.162 КАС України відповідачу встановлено п`ятнадцятиденний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження для подання відзиву на позовну заяву.

Ухвалу про відкриття провадження по справі направлено на електронну адресу Головного управління ДПС в Одеській області 29.07.2020 року, що підтверджується повідомленням про направлення електронної пошти.

17.08.2020 року за вх. №32209/20 від Головного управління ДФС в Одеській області, за підписом представника М.В. Чілей (за довіреністю) надійшов відзив на адміністративний позов.

Відзив обґрунтовано наступним.

Відповідно до п.20.1 ст.20 та п 85.2., 85.4 п. 85.8 ст.85 Податкового кодексу України, в ході перевірки головному бухгалтеру вручено запит від 28.02.2020 про надання у робочому порядку всіх документів, пов`язаних з предметом перевірки, стосовно господарської операції з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за період вересень 2019року, а саме придбання послуг по будівництву будівлі казарми у військовому містечку №73 у с. Біленьке, Одеської області та придбання матеріалів (уайт-спірит, літери із сталевого листа пофарбовані, засувка накладна та засувка для замка) на загальну суму 646745,97 грн., у тому числі ПДВ в сумі 107791,00грн. та їх подальше використання в господарській діяльності.

Також, у ході перевірки керівнику та головному бухгалтеру вручено запит від 28.02.2020 про надання письмових пояснень та копій підтверджуючих документів щодо придбання) вересні 2019 року у ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , код за ЄДРПОУ 42441586. послуг по будівництву будівлі казарми у військовому містечку №73 у с. Біленьке, Одеської області та придбання матеріалів (уайт-спірит, літери із сталевого листа пофарбовані, засувка накладна та засувка для замка), їх перевезення, оприбуткування, зберігання, подальше використання у господарській діяльності та відображення цих операцій у бухгалтерському та податковому обліку.

На даний запит отримано лист з копіями первинних документів.

Крім того, ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд не надано товарно-транспортні накладні на перевезення будівельних товарів по договору купівлі продажу №19/08-19 від 19 серпня 2019, довіреності на отримання будівельних матеріалів, первині документи щодо їх подальшого використання. Також, не надані пояснення щодо обгрунтованості відображення взаємовідносин ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ у бухгалтерському та податковому обліку. У зв`язку з вказаним складено акт від 06.03.2020 № 000346/15-32-05-10 Про ненадання документів .

За період з 01.09.2019 по 30.09.2019 року ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд задекларовано податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі 901 727 грн.

Перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.09.2019 по 30.09.2019 року встановлено його завищення на суму 107 791 грн., у тому числі по періодам: вересень 2019 року - 107 791 грн.

ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд у періоді, що перевіряється сформовано податковий кредит по операціям з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за період з 01.09.2019 по 30.09.2019 всього у сумі 107 791 грн.

ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд - Генпідрядник , в особі директора Бабенко О.В. та ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ - Субпідрядник , в собі директора Ольчева М.В. уклали Договір субпідряду № 01/08-19 від 01 серпня 2019.

Всього виконано робіт по Будівництво будівлі казарми в у військовому містечку № 73, с. Біленьке, Одеської області на загальну суму 634 093,77 грн., у тому числі ПДВ 105 682, 30грн., яка включена до складу податкового кредиту по декларації з податку на додану вартість за вересень 2019 (реєстраційний номер 9241416941 від 16.10.2019) і відповідають даним додатку 5 Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту до декларації з податку на додану вартість за вересень 2019 та даним Єдиного реєстру податкових накладних.

Згідно даних підсистеми Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в розрізі контрагентів на рівні ДПС України АІС Податковий блок відсутні розбіжності.

Розрахунки між суб`єктами господарювання за послуги здійснювалися у безготівковій формі по наступним платіжним дорученням.

Згідно наданих до перевірки документів та наявної інформації в базах даних податкової служби встановлено що отримані від ТОВ ГРУППА 7 ЕЛЕМЕНТ послуги, а саме будівництво будівлі казарми у військовому містечку №73, с. Біленьке, Одеської області були виконані ПрАТ ПМК-1 5 Дунайводбуд для неплатника ПДВ. ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд виписано та зареєстровано податкову накладну на неплатника ПДВ № 39 від 17.09.2019 (реєстраційний номер 9215547512 від 19.09.2019) на загальну суму ПДВ 165215,80грн., яка включена підприємством до склад) податкових зобов`язань з податку на додану вартість по декларації за вересень 2019. поданої платником до податкового органу (вх. №9241416941 від 16.10.2019) і відповідають даним додатку 5 Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту до декларації з податку на додану вартість за вересень 2019 та даним Єдиного реєстру податкових накладних.

Згідно наданих до перевірки документів, а саме Договору підряду №96/18 від 04 червня 2018 на виконання робіт із будівництва будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку № 73, с. Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1, замовником вказаних робіт є Південне територіальне квартино-експлуатаційне управління, код за ЄДРПОУ 24981994, в особі ТВО начальника управління І. Литвинюка, генпідрядником є ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд ,в особі директора О. Бабенко Власником об`єкту є Замовник. Предметом договору є Замовник доручає, а Генпідрядник забезпечує відповідно до проектної документації та умов Договору виконання робіт із Будівництва будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1 . Будівельні роботи та поточний ремонт (45000000-7), що виконується за рахунок коштів Державного бюджету України .

Згідно Договору термін завершення виконання робіт по об`єкту - не пізніше ніж через 210 календарних днів з дати укладання Договору, а саме до 30.12.2018. Однак, до перевірки надані акти № 11, 12, 14 приймання виконаних будівельних робіт та акт №13 вартості устаткування, що придбається виконавцем робіт (примірна форма КБ-2в), які складені між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та Південним територіальним квартино-експлуатаційним управлінням, які складені за вересень 2019 та в яких відсутня дата підписання. Також, до перевірки надані акти виконаних робіт № 1,2,3,4 за період з 01.09.2019 по 05.09.2019 між ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ (код за ЄДРПОУ 42441586) та ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд (код за ЄДРПОУ 01035845) та які теж підписані в вересні 2019, а саме 05.09.2019. Відповідно п.5.1.5 укладеного договору зміна строків виконання робіт та передачі об`єкту Замовнику здійснюється шляхом підписання Сторонами відповідної додаткової угоди до Договору. Додаткової угоди щодо зміни строків виконання робіт до перевірки не надано.

Згідно пункту 6.4.1 укладеного Договору підряду Генпідрядник має право виконати роботи на об`єкті самостійно або з залученням за відповідним погодженням Замовника необхідних субпідрядників. До перевірки не надано жодних документів, які б підтверджували залучення ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , як субпідрядника по виконанню Договору підряду № 96/18 від 04 червня 2018 та погодження з Замовником. В актах приймання виконаних будівельних робіт між Генпідрядником ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та Замовником Південним територіальним квартино-експлуатаційним управлінням, відсутній субпідрядник ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ . Та в актах виконаних будівельних між Субпідрядником ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ та Генпідрядником ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд не вказано замовника. Тобто до перевірки не надано жодного документа, які підтверджують участь субпідрядника ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ у виконані будівельних робіт Будівництва будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73. с. Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1 відповідно укладеного Договору підряду № 96/18 від 04 червня 2018 з Замовником Південне територіальне квартино-експлуатаційне управління .

Згідно наданих документів до перевірки, встановлено взаємовідносини з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ по купівлі будівельних матеріалів на загальну суму 12 652, 20 грн., у тому числі ПДВ 2108,70 грн., а саме:

ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд - Покупець, в особі директора Бабенко О. В. та ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ - Продавець, в собі директора Ольчева М. В. уклали Договір купівлі - продажу № 19/08-19 від 19 серпня 2019.

Згідно укладеного договору продавець зобов`язується поставити власний товар (будівельні матеріали) своїми силами та за свій рахунок у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти товар та своєчасно сплатити за нього на умовах Договору. Вартість товару визначається Сторонами с урахуванням доставки в місто вказане покупцем. Перехід права власності відбувається в момент передачі товару, що оформляється, видатковою накладною. Оплата за товар проводиться згідно виставленого рахунку після прийняття товару в повному обсязі. Договір набуває чинності з моменту його підписання Сторонами і діє до 3 1 грудня 2019.

На виконання укладеного договору на адресу ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд виписані наступна видаткова та податкова накладна за отримані будівельні матеріали, а саме: РН-00902/01 від 02.09.2019: Літери із сталевого листа пофарбовані, Засувка накладна, Засувка для замка, уайт-спірит.

Суми ПДВ за вищевказаній податковій накладній включені ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд до складу податкового кредиту у деклараціях з податку на додану вартість і відповідають даним додатку 5 Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту до декларацій з ПДВ за вересень 2019 (реєстраційний номер 9241416941, дата подання 16.10.2019). Розбіжності відсутні.

Розрахунки між суб`єктами господарювання за отримані будівельні матеріали здійснювалися у безготівковій формі на загальну суму 12652,20 грн. згідно платіжного доручення від 28 вересня 2019 № 769. Заборгованість по вищевказаній операції відсутня.

До перевірки не надано товарно-транспортні накладні на перевезення будівельних матеріалів та довіреності на отримання їх. Відповідно укладеного договору Продавець зобов`язується поставити власний товар (будівельні матеріали) своїми силами та за свій рахунок. Згідно проведеного аналізу ймовірного ланцюгу постачання будівельних матеріалів, а саме: Літери із сталевого листа пофарбовані в кількості - І комплект (код УКТЗЕД 721070). засувки накладні в кількості 5 шт. (код УКТЗЕД 8301500000). засувки для замка в кількості 2шт.(код УКТЗЕД 8301500000)., уайт-спірит в кількості 15,0кг (код УКТЗЕД 381400900) за наявною інформацією в АІС Податковий блок встановлено, що вищевказані матеріали були придбані ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ у серпні (30.08.2019) у ТОВ ЕТАЛЬ , код за ЄДРПОУ 40127920. який в свою чергу вищевказані матеріали не купував. Станом на теперішній час, в АІС Податковий блок наявна наступна інформація по ТОВ ЕТАЛЬ .

Згідно наявної інформації в базах даних податкової служби не встановлено подальшого використання ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд отриманих від ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ будівельних матеріалів, а саме отримані будівельні матеріали (Літери із сталевого листа пофарбовані в кількості - 1 комплект, засувки накладні в кількості 5 шт.. засувки для замка в кількості 2 шт., уайт-спірит в кількості 15,0кг). До перевірки не надані первині документи, щодо подальшого використання вищевказаних будівельних матеріалів.

ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ зареєстроване платником ПДВ з 01.10.2018, ІПН 424415805815. Декларація з ПДВ за вересень 2019 (період здійснення господарської операції, яка перевіряється) надано до контролюючого органу, однак не пройдено камеральну перевірку. Остання звітність з ПДВ надана за листопад 2019.

Згідно АІС Податковий блок по платник) ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" наявні відомості про взяття на облік 19.08.2019 офісу за адресок) Україна, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Запорізьке шосе, буд.9, кв. 3, інша інформація про об`єкти оподаткування, власні чи орендовані основні фонди, склади автотранспорт відсутня. За 2019 рік не надано ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" декларація з податку на прибуток, баланс, фінансовий звіт. Відповідно реєстру податкових накладних в термін здійснення господарської операції (з 01.09.2019 по 05.09.2019) не встановлено зареєстрованих податкових накладних на оренду або придбання основних фондів, автотранспорту.

Аналізом наявності у ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ трудових ресурсів встановлено наступне:

- відповідно до Податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за 3-й квартал 2019 року (реєстраційний номер 9249591804 від 25.10.2019): працювало у штаті - 3 особи, крім цього не встановлено факту виплати доходів фізичним особам, у т.ч. підприємцям (ознака доходу 157), та особам, які б працювали за цивільно-правовими договорами (ознака доходу 102).

- згідно Звіту про нарахування єдиного внеску за вересень 2019 року (реєстраційний номер 9243205935 від 17.10.2019) облікова кількість штатних працівників -3. у тому числі 2 жінки, сума нарахованої заробітної плати / доходу у межах максимальної величини, на яку нараховується єдиний внесок - 13600 грн.

Відповідно укладеного Договору субпідряду № 01/08-19 від 01 серпня 2019 між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ субпідрядник, а саме ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ зобов`язується в межах договірної ціпи виконати на свій ризик власними силами та засобами у строк обумовлені у цьому договорі роботи по об`єкту Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке, Одеської області .

Відповідно до акту виконаних робіт № 1,2,3,4 від 05.09.2018 року загальні витрати труда на обсяг виконаних робіт складають 686,39 людино-годин, у тому числі робітників - будівельників -602,03 люд/год та робітників, що обслуговують машини (механізми) - 84,36 люд.-год.

Згідно актів виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ здав замовнику - ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд 05.09.2019 року. Тобто весь комплекс будівельних робіт, у т.ч. роботи, отримані від підрядника, згідно наданим до перевірки документам здійснено за 5 (п`ять) календарних днів.

А відтак, враховуючи задекларовану ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ у вересні 2019 року чисельність працівників (3 особи) для виконання вказаних в актах виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) обсягів в наведені терміні одна особа повинна була працювати 45,75 години в сутки. Або викопувати цей обсяг протягом 28 днів при 8-годинному робочому дні без вихідних, що є фізично неможливим, чи для здійснення зазначеного обсягу будівельних робіт у 5- денний термін при 8-годинному робочому дні необхідно було залучити 17 осіб а у разі застосування 10- годинного робочого дня - 14 осіб.

Виходячи з показників люд/год., наведених в актах виконаних робіт № 1, 2, 3, 4 від 05.09.2019 за вересень 2019 року та враховуючи те, що згідно даних звіту ГОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ від 17.10.2020 за №9243205948 додаток 4 Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування ЄСВ за вересень 2019 року кількість осіб, які виконували роботи (надавали послуги) за договорами цивільно-правового характеру у вересні 2019 - 3 осіб, у тому числі: чоловіків - 1, жінок - 2, ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ витратив на роботах загально - будівельних роботах, Будівля казарми, у тому числі: будівельні роботи, благоустрій, тимчасові будівлі і споруди,- 43,45 години на добу та одночасно на обслуговування машин 0, 96 годин на добу.

Згідно баз даних ГУ ДФС в Одеській області підприємством ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за звітністю Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів задекларовано, що у вересні 2019 року кількість застрахованих осіб у звітному періоді, яким нараховані виплати - 3 особи, та загальна сума нарахованої заробітної плати, винагород за виконану роботу (надані послуги) за цивільно-правовими договорами, оплати допомоги по тимчасовій непрацездатності та допомоги у зв`язку з вагітністю га пологами, усього (р. 1. 1 р.+ 1 .2 + р. 1.3 + р. 1.4 + р. 1.5)- 13600,00 грн. Однак, згідно наданих до перевірки актів приймання виконаних будівельних робіт №№ 1, 2, 3, 4, які підписані 05.09.2019, заробітна плата за будівельні роботи по Будівництву будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку № 73, с. Біленьку, Одеської області склала 19 202, 00 грн., а згідно звітів наданих до контролюючого органу заробітна плата за весь місяць, вересень 2019 року, склала 13 600 грн. Тобто сума заробітної плати в поданих документах до ДПІ Звітах не відповідають сумам нарахованої заробітної плати у Акт приймання-передачі виконаних будівельних робіт (за формою КБ - 2).

Відповідно наявної інформації баз даних Єдиного державного реєстру податкових накладних за період з 01.09.2019 по 05.09.2019 не встановлено зареєстрованих податкових накладних на адресу ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" ( податкова адреса підприємства Донецька область, м. Маріуполь) за проживання та перевезення фахівців, які виконували будівельні роботи у с. Біленьке, Одеської області.

Відповідно до підсумкової відомості ресурсів при здійсненні будівельних робіт по об`єкту Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73. с. Біленьке. Одеської області ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" використовував крани на гусеничному ходу, автомобілі бортові, установки для зварювання ручного дугового, компресори пересувні з двигуном внутрішнього згорання, машини шліфувальні та інші. Аналізом зареєстрованих на адресу ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" податкових накладних за вересень 2019 не встановлено придбання послуг з оренди будівельної техніки (відсутні вхідні податкові накладні на оренду вище переліченої техніки.

Відповідно до підсумкової відомості ресурсів ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" при здійсненні будівельних робіт використовував будівельні матеріали, вироби і конструкції, такі як лава зі спинкою, вимикачі одно клавішні заглибленого типу, електроди, круги армовані абразивні зачисні та устаткування на опалення, вентиляцію, поверхні варочні індукційні, кухонні стінки, ролети на кожну створу вікна, рушникосушки та інше. Однак, аналізом зареєстрованих на адресу ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" податкових накладних не встановлено придбання вищенаведений будівельних матеріалів, виробів та конструкцій (відсутні вхідні податкові накладні).

Все це свідчить про відсутність у ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" необхідних засобів для здійснення певних технологічних процесів, майна, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, тощо для здійснення власними силами та засобами відповідно укладеного Договору субпідряду № 01/08-19 від 01 серпня 2019 Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке. Одеської області .

Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" у вересні 2019 року здійснювало іншим підприємствам різних регіоні наступні будівельні роботи, а саме: Капітальний ремонт житлового будинку за адресою: вулиця Полтавський Шлях, 119, Будівництво місцевих ВОЛЗ: VLS_KHA_0000013754. м. Харків. РМ просп. Гагаріна, 49А- UK3625 (вул. Державинська, 38-А), Будівництво місцевих ВОЛЗ: VLS KHA 0000008728, м. Харків, AGG КНА9072 (вул. Салтовське Шосе. 104а) - UK3653 (вул. Столєтова, 4), будівництво Котельні 400 кВт по вул. Будівельників,26 в м. Дніпро, Реконструкція ПС-35/10кВ "Високівська" Бериславський район, Високівська сільська рада, Пусконалагоджувальні роботи, Монтаж повітроводів, Будівельні роботи на об`єкті "Капітальний ремонт спорткомплекс) ім. Гемби А.П. по вул. Карпатській, 15 у м. Івано-Франківськ", Світлодіодна лампа T5-G 13-300- 5W рожева, Заміна вузлів комерційного обліку теплової енергії за адресою: вул.Виборзька.21-а, вул. Василенка, 12-6; вул. Виборзька, 51 /53, Послуги крана РДК 400. Капітальний ремонт спортивної зали та допоміжних приміщень школи № 97 ім. О.Теліги у Шевченківському районі м. Києва, Роботи з капітального ремонту будівлі управління порту (фасади, покрівля, вентиляція та кондиціювання, внутрішні роботи, благоустрій) м. Маріуполь. пр. Луніна. 99 (інв. №15000) (І черга) ДП "Маріупольський морський торговельний порт". Ремонт кабельної лінії 6кВ ТП2006 (третє пошкодження), м. Дніпро, Ремонтні роботи з-декоративного оздоблення фасаду стіни УГК в районі Пресового цеху ЗАЗ за адресою м. Запоріжжя, пр.Соборний, 8, та інше.

Згідно даних Єдиного реєстр) податкових накладних встановлено, що ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" у вересні з 01.09.2019 року по 05.09.2019 не здійснювало придбання будь яких товарів, робіт, послуг.

Тобто, всі будівельні роботи відповідно виписаних та зареєстрованих податкових накладних повинні були виконуватись ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ самостійно, без залучення третіх сторін.

Вказане свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі, акти виконаних робіт, довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати тощо) мають силу первинних документів лише в разу фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.

З огляду на встановлене, ГУ ДПС в Одеській області правомірно винесено податкове повідомлення рішення, а доводи позивача суперечать фактичним обставинам справи.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ.

На підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС в Одеській області, у відповідності до п.п.20.1.4.п. 20.1 ст. 20, п.77.1ст.77, 82.1 ПК України, на підставі Наказу ГУ ДПС в Одеській області від 27.02.2019 року № 877 була проведена позапланова виїзна документальна перевірка ПрАТ ПМК-15 ДВБ (код 01035845) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість з контрагентом-постачальником ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ (код 42441586) за періоди: з 01.09.2019 року по 30.09.2019 року.

Перевірка проводилась в період з 28.02.2020 року по 05.03.2020 року за наслідками її проведення складено акт № 000059/15-32-05-10/01035845 від 13.03.2020 року, яким встановлено порушення:

п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.3 ст.198 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями) в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) у сумі 107791,00 грн., у т.ч.:вересень 2019 року - 107791 грн.

27.03.2020 року, ПрАТ ПМК-15 скористатись, передбаченим ст. 44.7 ПКУ правом на надання заперечень на вищезазначений акт.

23.04.2020 року, ПрАТ ПМК-15 ДВБ, отримано рішення № 6844/10/15-32-05-10-10 від 09.04.2020 р. про результати розгляду заперечень на Акт перевірки ГУ ДПС в Одеській області від 13.03.2020 р. № 000059/15-32-05-10/01035845.

14.04.2020 р. прийнято податкове повідомлення-рішення № 0010750511 форми В4 на суму 107791 грн.

РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА.

Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

Підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.

Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу України.

Пункт 138.2 статті 138.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.

Не включаються до складу витрат затрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пункт 198.1 статті 198.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.2 статті 198.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин):

Стаття 1.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Пункт 2 статті 3.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Стаття 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Стаття 2

Сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм і форм власності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Виходячи з вимог п.2 ст. 3 цього ж Закону України бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Стаття 8

Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

Стаття 4

Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких основних принципах: превалювання сутності на формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІ? "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Під час проведення перевірки особлива увага приділялась дослідженню обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку.

При цьому, з урахуванням норм статей 61 та 44 Податкового кодексу України саме на контролюючі органи покладається обов`язок контролювати правильність формування даних податкового обліку платників податків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регулюються ст. 200 ПК України.

Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.4. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

За визначенням статті 1 Закону № 996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

ВИСНОВКИ СУДУ.

Стаття 19 Конституції України в першому реченні закріплює автономію особистості в її різноманітній життєдіяльності, а у другому реченні містить її королларій, передбачаючи, що держава не може виходити за межі повноважень, що передбачені Конституцією та законами України.

У Науковому висновку щодо меж дискреційного повноваження суб`єкта владних повноважень та судового контролю за його реалізацією , опублікованому на офіційному сайті Верховного Суду, зазначено, що критеріями судового контролю за реалізацією дискреційних повноважень є: критерії перевірки діяльності публічної адміністрації, встановлені Кодексом адміністративного судочинства України, зокрема, мета, з якою дискреційне повноваження надано, об`єктивність дослідження доказів у справі, принцип рівності перед законом, безсторонність; публічний інтерес, задля якого дискреційне повноваження реалізується; зміст конституційних прав та свобод особи; якість викладення у дискреційному рішенні доводів, мотивів його прийняття .

Суд перевіряє дії відповідача на відповідність вимогам ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до ст. 6 Конвенції Кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення .

Конституція України (в редакції станом на 30.09.2016 року) містить статтю 124 …Юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір та будь-яке кримінальне обвинувачення. У передбачених законом випадках суди розглядають також інші справи. , яка визначає можливість судового захисту за наявності юридичного спору.

Юридичний спір у даній справі виник у зв`язку з винесенням відповідачем податкового повідомлення-рішення:

№ 0010750511 від 14.04.2020 (форма В4 ), яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість на суму 107 791 грн.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у ході перевірки керівнику та головному бухгалтеру вручено запит від 28.02.2020 про надання у робочому порядку документів, пов`язаних з предметом перевірки, стосовно господарської операції з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за період вересень 2019 року, а саме придбання послуг по будівництву будівлі казарми у військовому містечку № 73 у с. Біленьке, Одеської області та придбання матеріалів спірит, літери із сталевого листа пофарбовані, засувка накладна та засувка для замка) на загальну суму 646745, 97 грн., у тому числі ПДВ в сумі 107791, 00 грн. та їх подальше використання в господарській діяльності.

Також, вручено запит від 28.02.2020 про надання письмових пояснень та копій підтверджуючих документів щодо придбання у вересні 2019 року у ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , послуг по будівництву будівлі у військовому містечку №73 у с. Біленьке, Одеської області та придбання матеріалів (уайт - спірит, літери із сталевого листа пофарбовані, засувка накладна та засувка для замка), їх перевезення оприбуткування, зберігання, подальше використання у господарській діяльності та відображення цих операцій у бухгалтерському та податковому обліку.

На вказаний запит отримано лист з копіями первинних документів, а саме:

- договір субпідряду №01 /08-19 від 01 серпня 2019 року,

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за період з 01.09.2019 по 30.09.2019. з контрагентом ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , код за ЄДРПОУ 42441586;

- акти виконаних робіт №1,2,3,4 за період з 01.09.2019 по 05.09.2019 між ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , код за ЄДРПОУ 42441586 та ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд , код за ЄДР по Договору субпідряду №01 /08-19 від 01 серпня 2019 року;

- довідки ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ , код за ЄДРПОУ 424415864СБ-3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за період з 01.09.2019 по 05.09.2019.

- договірна ціна з підсумковою відомістю ресурсів;

- локальні кошториси;

- платіжні доручення;

- підсумкові відомості ресурсів;

- договір купівлі продажу №19/08-19;

- видаткова накладна №РН -00902/01;

- договір підряду №96/8 від 04 червня 2018;

- довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд ;

- акти № 11, 12, 13,14 приймання виконаних робіт за вересень між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та Південним територіальним квартино-експлуатаційним управлінням по договір підряду №96/8 від 04 червня 2018;

- аналіз рахунку 311;

- основні засоби станом на 01.09.2019.

Вказані документи також були надані представником позивача 06.08.2020 року за вхід. № 30690/20 та залучені до матеріалів справи.

З огляду на вказане, суд вважає за необхідне зазначити.

По перше:

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами ч. 4 ст. 9 КАС України (Постанова ВС від 24.04.2019 року у справі № 820/5629/13-а).

По друге:

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень. (Постанові ВС від 31.05.2018 року по справі №812/1787/17).

По третє:

Відповідно до Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015р. №727, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень.

В порушення вимог вказаного Порядку №727 в акті перевірки від 13.03.2020р. № 000059/15-32-05-10/01035845 відповідач оцінки дослідженим ним первинним документам підприємства ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд по суті виявлених порушень не надає.

Крім того, під час розгляду справи відповідач не надав до суду будь-яких інших належних та допустимих доказів вчинення позивачем порушень п.44.1, п.44.2, п.44.3, п.44.6 ст.44, п.85.2 ст.85, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, ст.192, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що стало підставою для збільшення йому суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 107 791, 00 грн.

На підтвердження обґрунтованості формування показника витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, а також нарахування та сплаті податку на додану вартість в періоді, який перевірявся, Позивач надав до суду копії: платіжних доручень №№ 765 - 769 від 27.09.2020 року; аналіз рахунку: 311 за вересень 2019 року; видаткові накладні; Акт списання № СпТ-000166; додаткові угоди; Акти приймання виконаних робіт, що також спростовують висновки відповідача про порушення позивачем Податкового кодексу України. Відповідача не надано доказів, які спростовують встановлені факти.

Судом досліджено наявні в матеріалах справи первинні фінансово - господарськи документи та встановлено.

Щодо господарських взаємовідносин з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ (код ЄДРПОУ 42441586) за період вересень 2019 року.

Предметом вказаного договору є 1.1 Субпідрядник зобов`язується в межах договірної ціни (Додаток №1 до цього договору) виконати на свій ризик власними силами та засобами у строк обумовлені у цьому договорі роботи по об`єкту: Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с.Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1. Будівельні роботи та поточний ремонт (45000000-7) (надалі - роботи) в обсягах,-, передбачених локальними кошторисами (Додаток 2 до цього Договору) з дотриманням будівельних норм та правил та передати виконані роботи Генпідряднику, а Генпідрядник бере на себе зобов`язання прийняти роботи та оплатити їх. . Загальна вартість робіт за цим договором становить 634093,77грн., к томі числі ПДВ(20%) - 105682,30грн. із загального обсягу робіт. Відповідно розділу IV. Порядок здійснення оплати Генпідрядник здійснює оплату за виконані роботи щомісячно після отримання Генпідрядником акта про виконання робіт, підписаного уповноваженими особами Сторін, протягом 7 банківських днів з дати отримання ним для оплати акта про вартість проведених робіт (довідка за формою КБ - 3 довідка про вартість виконаних, робіт та витрат ,що складена згідно з актом приймання виконаних будівельних робіт за формою КБ-2в). підписаного уповноваженими особами Сторін. Оплата здійснюється за умови наявності в акті підписів Сторін, посилання на повний номер та дату укладання цього договору вартості виконаних робіт . Згідно укладеного договору початок робіт - дата підписання договору, а закінчення робіт - 30 жовтня 2019, місце виконання/проведення робіт: с. Біленьке, Одеської області.

На виконання умов договору субпідряду №01/08-19 від 01.08.2019 року ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ за вересень 2019 року виписано на адресу ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд наступні довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма № КБ-3):

Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма № КБ-3) за вересень 2019, яка підписана 05.09.2019.

Підприємство, організація - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Ідентифікаційний код ЄДРПОУ - (42441586)

Замовник -

Генпідрядник - ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд

Субпідрядник - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Договір №01/08-19 від 01.08.2019

Найменування будівництва та його адреса - Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке. Одеської області. Шифр - 73/К-1. Будівельні роботи та по точний ремонт (45000000-7) .

До перевірки наданий Акт №1 приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2019 року, (примірна форма № КБ-2в) на загальну суму 23049,47грн., у тому числі сума ПДВ 3841,58 грн.

Актом зафіксовано, що при виконанні робіт витрати праці робітників, склали 28,96 людино/годин. Крім того, згідно даних акту було нарахована заробітна плати у розмірі 3841.58 грн.

Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма № КБ-3) за вересень - 2 2019, яка підписана 05.09.2019.

Підприємство, організація - ТОВ ГРУППА 7 ЕЛЕМЕНТ

Ідентифікаційний код ЄДРПОУ - (42441586)

Замовник -

Генпідрядник - ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд

Субпідрядник - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Договір № 01/08-19 від 01.08.2019

Найменування будівництва та його адреса - Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с.Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1. Будівельні роботи та по точний ремонт (45000000-7) .

До перевірки наданий Акт №2 вартості устаткування, що придбавається виконавцем робіт (Додатково до Акту №1 приймання виконаних будівельних робіт за вересень - 2 2019р). примірна форма № КБ-2в, на загальну суму 472267,25грн., у тому числі сума ПДВ - 78711,21 грн.

Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма № КБ-3) за вересень - 3 2019, яка підписана 05.09.2019.

Підприємство, організація - ТОВ ГРУППА 7 ЕЛЕМЕНТ

Ідентифікаційний код ЄДРПОУ - (42441586)

Замовник -

Генпідрядник - ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд

Субпідрядник - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Договір № 01/08-19 від 01.08.2019

Найменування будівництва та його адреса - Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1. Будівельні роботи та по точний ремонт (45000000-7) .

До перевірки наданий Акт №3 приймання будівельних робіт за вересень 2019 року, (примірна форма № КБ-2в) на загальну суму 59071,98 грн., у тому числі сума ПДВ 9845,33 грн.

Актом зафіксовано, що при виконанні робіт витрати праці робітників, склали 20.29 людино/годин, витрати труда працівників, що обслуговують машини склали 3,61 людино/годин. Крім того, згідно даних акту нарахована заробітна плата у розмірі 637,38грн.

Довідка про вартість викопаних будівельних робіт та витрати (примірна форма № КБ-3) за вересень - 4 2019, яка підписана 05.09.2019.

Підприємство, організація - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Ідентифікаційний код ЄДРПОУ - (42441586)

Замовник -

Генпідрядник - ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд

Субпідрядник - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ

Договір № 01/08-19 від 01.08.2019

Найменування будівництва та його адреса - Будівництво будівлі казарми поліпшеного планування у військовому містечку №73, с. Біленьке, Одеської області. Шифр - 73/К-1. Будівельні роботи та по точний ремонт (45000000-7) .

До перевірки наданий Акт №4 приймання будівельних робіт за вересень 2019 року, (примірна форма № КБ-2в) на загальну суму 79 705,07 грн., у тому числі сума ПДВ 13 284,18 грн.

Актом зафіксовано, що при виконанні робіт витрати праці робітників, склали 552,78 людино/годин. витрати труда працівників, що обслуговують машини склали 80,75 людино/годин. Крім того, згідно даних акту було нарахована заробітна плата у розмірі 17 827,65 грн.

З огляду на встановлене суд вважає за необхідне звернути увагу, що відповідно до п. 6.4.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 Правила визначення вартості будівництва при визначені вартості виконаних обсягів робіт і проведені взаєморозрахунків за виконані роботи по об`єктах будівництва, зведення яких здійснюється за рахунок державних коштів, застосовуються примірні форми первинних облікових документів Акт приймання виконаних будівельних робіт (примірна форма №КБ-2в) і Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (примірна форма №КБ-3), які наведено у додатку Т та у додатку У.

Водночас, згідно п. 1.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт носить обов`язковий характер при визначенні вартості будівництва об`єктів, що споруджуються за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії.

У відповідності до п. 1.1 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт установлює основні правила з визначення нового будівництва, реконструкції, капітального ремонту та технічного переоснащення будинків, будівель, споруд будь-якого призначення, їх комплексів, лінійних об`єктів інженерно-транспортної інфраструктури, а також реставрації пам`яток архітектури та містобудування.

Форма №КБ-2в, КБ-3 є обов`язковою, для оформлення робіт, що виконуються за державні кошти.

Крім того, представником позивача надані документи:

- договір субпідряду №01/08-19 від 01 серпня 2019 року,

- оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за період з 01.09.2019 по 30.09.2019 з контрагентом - ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ ;

- договірну ціну з підсумковою відомістю ресурсів;

- локальні кошториси;

- платіжні доручення;

- підсумкові відомості ресурсів;

- договір купівлі-продажу №19/08-19;

- видаткову накладну № PH-00902/01;

- договір підряду №96/8 від 04 червня 2018року;

- довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд ;

- аналіз рахунку 311;

- основні засоби станом на 01.09.2019

свідчать, що зобов`язання за договорами між ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд та його контрагентом виконувались сторонами у повному обсязі.

Суд дослідивши первинні документи бухгалтерського обліку та податкову звітність ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд приходить до висновку, що вони є належними письмовими доказами, які підтверджують правомірність формування платником податків податкового кредиту та суми податку на додану вартість за результатами здійснених господарських операцій з ТОВ ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ обсяг яких є достатнім для висновку про те, що рух товарів, робіт і послуг дійсно мав місце.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно з абзацом одинадцятим статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Наведені норми підтверджують висновок про те, що первинні документи, створені у письмовій або електронній формі, для цілей оподаткування повинні містити відомості про факти реальної підприємницької та іншої діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Обставина порушення платником податків обов`язку, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи при прийнятті рішення.

Постанова КАС/ВС від 08.08.19 р. №802/1069/13-а

Приписами ч. 5 ст. 242 КАСУ України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

З огляду на що, застосуванню підлягає правова позиція викладна в постанові Об`єднаної палати КГС у складі Верховного Суду від 15.05.2020 у справі №922/1467/19 …Підписання покупцем видаткової накладної, яка є первинним обліковим документом у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" і фіксує факт здійснення господарської операції та встановлення договірних відносин, є підставою виникнення обов`язку щодо здійснення розрахунків за отриманий товар. При цьому, строк виконання відповідного грошового зобов`язання визначається за правилами, встановленими частиною 1 статті 692 ЦК України.

Щодо доводів про встановлення факту нереальності господарських операцій

За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції , адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.

Такий обов`язок суб`єкта владних повноважень закріплений і в Кодексі адміністративного судочинства України, частиною другою статті 77 якого передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналіз матеріалів справи та правових норм при застосуванні до правовідносин дає підстави вважати, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.

Постанова КАС ВС від 16.04.2020 № 810/3443/18 (К/9901/35027/19):

…будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів…. .

Постанова ВС від 20 березня 2020 року у справі №813/5407/15:

…щодо доводів відповідача про порушення, допущені суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання, то вони також є необґрунтованими, адже порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними… .

Постанова ВС від 12.06.2018 р. у справі № 826/11879/13-а:

…Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер… .

Постанова ВС від 30.03.2018 р. у справі № 821/2106/13-а:

…Зміст господарської операції може встановлюватися з урахуванням змісту цивільно-правових чи господарсько-правових зобов`язань сторін, але не вичерпується останнім, оскільки господарська операція може мати місце навіть за відсутності цивільно-правових чи господарсько-правових відносин між платниками податків. З метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає наведеним вимогам податкового законодавства, та складення яких відповідає законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені… .

Постанова ВС від 12.02.2020 року, ЄДРСР, реєстр. №87602341:

…Верховний Суд погодився з висновком судів попередніх інстанцій: відсутність ТТН за договором постачання не є достатньою підставою для висновку про безтоварний характер операції постачання продукції, оскільки йдеться про правильність формування податкового кредиту за взаємовідносинами купівлі-продажу товарно-матеріальних цінностей, а не за взаємовідносинами перевезення. Паспорти та сертифікати якості не є документами, що фіксують факти здійснення господарських операцій, тобто не є первинними документами, на підставі яких формуються показники податкової звітності, а їх відсутність не може однозначно свідчити про відсутність факту постачання товару.. .

Щодо доводів про використання виключно баз ДПС, без дослідження первинних документів позивача та контрагентів

Верховний Суд у Постанові від 12.06.2018 року у справі № 826/16272/13-а:

… зазначає, що наявна в інформаційно-аналітичних базах податкова інформація відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерії оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення акту про неможливість проведення звірки будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаного акту з відображенням в ньому окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, як не відповідає такому критерію і інформація з інформаційно-аналітичних баз контролюючих органів, оскільки така також не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального Закону… .

Постанова Верховного Суду від 18.06.2020 року у справі № 826/10624/18

…Колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що сам по собі факт того, що контрагент позивача є фігурантом у кримінальному провадженні, не дає підстав до висновку про безтоварність господарських операцій. Відповідачем не надано вироків стосовно посадових осіб контрагента позивача. Так само й окремі, незначні недоліки у первинних документах не можуть бути підставою для позбавлення платника права на формування витрат та податкового кредиту, з огляду на інші документи, надані платником.

Твердження відповідача про те, що контрагент позивача не мав необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності, також були обґрунтовано відхилені судами попередніх інстанцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення перевірки контрагента позивача та дослідження первинних документів .

Постанова Верховного Суду від 11.06.2020 року у справі №824/54/16-а

…Обґрунтовано суди не взяли до уваги і посилання контролюючого органу на інформацію, що наявна в інформаційних базах ДФС, оскільки будь - яка податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган .

Постанова Верховного Суду від 04.06.2020 року у справі №480/4346/18

…Доводи суду першої інстанції про невідповідність значного обсягу поставленого товару даним інформаційних баз ДФС України, зокрема, податкових розрахунків форми 1ДФ за І квартал 2018 року, згідно яких на підприємствах-постачальниках працювало 1 особа (ТОВ Лайт-Ком ) та 5 осіб (ТОВ Буд Сервіс ), даних Єдиного реєстру податкових накладних щодо відсутності у вказаних контрагентів власних та орендованих основних фондів, складських приміщень теж не можуть бути достатнім доказом відсутності реального характеру спірних господарських операцій.

Дійсно, згідно податкової інформації (баз даних ДФС), встановлено, що контрагенти позивача не є виробниками реалізованої згідно видаткових накладних продукції, проте зазначена обставина не може слугувати належним доказом відсутності реального характеру договірних відносин, а навпаки підтверджує участь таких контрагентів у діловому товарообороті в якості посередників, діяльність яких не завжди потребує значної кількості працюючих осіб та наявність основних фондів .

Постанова Верховного Суду від 12.05.2020 року у справі №813/8791/14

…Доводи контролюючого органу про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентом судами обґрунтовано не взято до уваги, оскільки такі висновки не підтверджені належними доказами. Висновки акту позапланової невиїзної перевірки контрагента ТОВ Стек-комп`ютер , на яку посилається контролюючий орган, базуються на інформації, що наявна в інформаційних базах ДФС та актів про не неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів по ланцюгу постачання. Колегія суддів зазначає, що будь - яка податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення зустрічних звірок, носить інформативний характер. Посилання контролюючого органу на акт за результатами невиїзної перевірки та акти про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення таких актів будь - які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.

Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган .

Щодо доводів про невіднесення баз ДФС до первинних документів

Постанова Верховного Суду від 15.03.2019 року у справі № 815/3276/15:

…дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок здійснення заходів податкового контролю, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків по збиранню доказової інформації щодо наявності чи відсутності документального підтвердження даних податкового обліку платників податків, які не створюють для платника податків самостійного юридичного наслідку… .

Окремо, суд звертає увагу, що існування зазначених вище підстав, очевидно, можуть дозволити тільки опосередковано припустити те, що операція могла й не відбутися насправді, проте не є беззаперечним доказом її нереальності.

Крім того, слід звернути увагу на наступне, податкова інформація є недопустимим доказом.

Пунктом 63.12 ст. 63 Податкового кодексу України встановлено, що інформація, яка збирається, використовується та формується органами доходів і зборів у зв`язку з обліком платників податків, вноситься до інформаційних баз даних і використовується з урахуванням обмежень, передбачених для податкової інформації з обмеженим доступом.

Відповідно до ч. 1 ст. 16 Закону України Про інформацію податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Відповідно до пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України платник податків має право на нерозголошення контролюючим органом (посадовими особами) відомостей про такого платника без його письмової згоди та відомостей, що становлять конфіденційну інформацію, державну, комерційну чи банківську таємницю та стали відомі під час виконання посадовими особами службових обов`язків, крім випадків, коли це прямо передбачено законами.

Жодний закон не містить прямого дозволу на використання контролюючими органами податкової інформації про контрагентів для обґрунтування нереальності господарських операцій між платниками податків без письмової згоди контрагента.

Наявна в інформаційно-аналітичних базах податкова інформація відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерії оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення акту про неможливість проведення звірки будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаного акту з відображенням в ньому окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, як не відповідає такому критерію і інформація з інформаційно-аналітичних баз контролюючих органів, оскільки така також не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Постанова Верховного Суду від 21.06.2019 року у справі № 803/817/14:

…суд не бере до уваги і посилання відповідача на податкову інформацію відносно контрагента позивача надану іншим контролюючим органом, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону… .

Щодо доводів про відсутність фактичного виконання операцій з контрагентом, а саме:

06 травня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи №640/4687/19, адміністративне провадження №К/9901/36567/19 (ЄДРСРУ №89087664):

…Відповідно до п. 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 р. №318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

У податковому обліку господарські операції та витрати за цими операціями, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесені у зв`язку з цією операцією фінансові витрати. Податковий кредит, крім іншого, має бути обов`язково підтверджений податковою накладною.

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презумує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в ст. 4 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до ч. 2 ст. 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкова вигоди є підставною для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Відсутність доказів порушень з боку контрагентів

Постанова Верховного Суду від 03.06.2019 р. у справі № 826/11516/15:

…позиція податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства по суті ґрунтується на інформації, отриманій за результатами здійснення податкового контролю по взаємовідносинам контрагентів позивача із іншими особами, та без будь-яких фактів фіксації порушення зроблено висновок про нереальність господарських операцій позивача із його контрагентами. Водночас правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин платника податку… .

З цього приводу, суд вважає за необхідне зазначити, що основна частина Акту перевірки, містить дослідження правовідносини контрагента ТОВ "ГРУПА 7 ЕЛЕМЕНТ" із третіми особами, що суперечить приписам чинного податкового законодавства, а саме, мети встановлення порушення податкового законодавства ПрАТ "ПМК -15" "ДВБ".

Відсутність трудових і виробничих ресурсів

Постанова ВС від 08.05.2018 р. у справі № 815/3526/17:

…Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності)… .

Постанова ВС від 08.05.2018 р. у справі № 814/937/15:

…Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.. .

Постанова ВС від 11.06.2019 у справі № 825/2387/18:

…відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу)… .

Також слід зазначити, що добросовісний платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків через те, що контрагент надав йому послуги/доставив товар, використовуючи при цьому неоформлених працівників (ст. 62 Конституції України).

Відповідно до Розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.09.2018 р. № 649-р Про заходи, спрямовані на детінізацію відносин у сфері зайнятості населення починаючи з 05 жовтня 2018 року Державна фіскальна служба України, Державна служба України з питань праці, а також інші центральні органи виконавчої влади за участю органів місцевого самоврядування повинні проводити комплексні заходи, спрямовані на детінізацію зайнятості та доходів населення.

Комплексним заходом у даному випадку є перевірка, яка повинна проводитись спільно ДФС та Держпраці.

Така перевірка може стати аргументом про відсутність у контрагента достатніх трудових ресурсів, а не проведення такої перевірки буде доказом на користь добросовісного платника податків, якого притягають до відповідальності через припущення контролюючого органу про відсутність у його контрагентів трудових ресурсів .

Необгрунтованість податкової вигоди

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставини, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог ст. 75 КАСУ є їх достовірність. Якщо документи складені від імені суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.

21 січня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи №826/9569/18, адміністративне провадження №К/9901/29809/19 (ЄДРСРУ №87045362):

Верховний суд вказує на те, що сам факт проведення досудового розслідування не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами, внаслідок чого підлягає перевірці кожне податкове правопорушення і здійснення комплексного дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених, серед іншого, такою ухвалою, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

Крім того, колегія суддів також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства, а тому як було вже зазначено вище, необхідно встановлення фактів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності позивача з будь-якими протиправними діями контрагентів. Проте під час з огляду справи таких фактів встановлено не було.

З огляду на вказані правові позиції, суд приходить до висновку, що для цілей податкового обліку мають значення лише реальні (фактичні) операції з придбання товарів (робіт, послуг), вчинені з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язана з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Такої ж правової позиції дотримується ВС у постанові від 03.10.2019 року у справі №П/811/3228/14, від 03.10.2019 року у справі №804/98/15, від 10.04.2019 року.

Постанова Верховного суду від 13.08.2019 року у справі №813/4737/15:

…Про відсутність реальності господарських операцій може свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку… .

Отже, суд вважає за необхідне акцентувати увагу на тому, що у даному випадку доведення нереальності господарських операцій залежить, перш за все, наскільки якісно складена описова частина акту податкової перевірки, та наскільки повно, детально та всебічно досліджено обставини здійснення тієї чи іншої господарської операції. Як вбачається із спірних правовідносин податковим органом не досліджувались обставини здійснення господарських операцій за формальних обставин.

Первинні документи містять відомості про господарську операцію, в свою чергу, на податківців покладається обов`язок довести, що відомості, які зазначені у первинному документі, є недостовірними (Постанова ВС від 03.10.2019 року у справі №П/811/3228/14, від 17.09.2019 року у справі №813/8137/13-а, від 12 вересня 2019 року у справі №805/4357/15-а).

У даному аспекті, перевіряється безпосередній зміст первинних документів на предмет відповідності реальним наслідкам проведених господарських операцій, наявність незначних помилок, проте, не свідчить про відсутність реальності господарських операцій.

Верховний суд у Постанові від 02.04.2019 року по справі № 826/6245/18, висловив правову позицію:

…Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Щодо фіктивних контрагентів

18.09.2019 року було прийнято Закон України Про внесення змін до Кримінального кодексу України та Кримінального процесуального кодексу України щодо зменшення тиску на бізнес № 101-ХІ, яким виключено із Кримінального кодексу України ст.205 Фіктивне підприємництво . Оскільки фіктивне підприємництво вже втратило свою актуальність, то слід зазначити, що у судовій практиці залишається презумпція персональної податкової відповідальності платника податків , підтримана Європейським судом з прав людини, зміст якої передбачає, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності (наприклад, постанова від 25.09.2019 у справі №817/992/15).

Щодо самостійної відповідальність за ведення податкового обліку

Частиною 2 ст. 61 Конституції України встановлює, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

Платник податків не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття добросовісний платник , яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.

У пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління .

Крім того, на недопустимість покладення тягаря негативних наслідків від встановлення протиправності дій контрагента платника податків неодноразово вказав Європейський суд з прав людини, зокрема 9 січня 2007 року у рішенні Інтерсплав проти України , а також Верховний Суд України, зокрема у постанові № 21-1578 від 13.01.2009 року, висновок якого, є обов`язковим для всіх суб`єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права, а також має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Так, Верховний Суд України звернув увагу на те, що платник податків, за умови його необізнаності, не може нести відповідальність за недобросовісні дії свого контрагента, а тим більше перевіряти чи реальною була воля засновників даного підприємства на здійснення господарської діяльності.

Вищенаведений висновок Європейський суд з прав людини повторно підтвердив у рішенні від 18.03.2010 року по справі Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії. При цьому у п.23 даного рішення Європейський суд з прав людини наголошує, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Втім, зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.

Європейський суд з прав людини чітко констатує правило індивідуальної відповідальності платника податків та наголошує, що добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через будь-які негаразди із його контрагентом.

Відмова відшкодувати ПДВ через відсутність у контрагента статусу платника ПДВ є порушенням ст. 1 Протоколу 1 до Конвенції.

Такого висновку дійшов ЄСПЛ у рішенні від 28.05.2020 року (заява №21954/16) по справі AVTO ATOM DOO KOCHANI проти Північної Македонії .

Управління внутрішніх доходів Північної Македонії було встановлено, що один з постачальників компанії-заявника (AVTO ATOM DOO KOCHANI) не був зареєстрований для цілей ПДВ. Спираючись на результати аудиту, Управління видало платіжне доручення стосовно компанії-заявника, запровадивши додаткову вимогу щодо ПДВ у розмірі 3,266,792.00 македонських денарів.

Компанія-заявник оскаржила платіжне доручення. Адміністративний позов було відхилено Адміністративним судом (Управлінський суд), який постановив, що компанія-заявник не мала права вимагати відрахування зі свого зобов`язання з ПДВ, враховуючи, що постачальник не був зареєстрований платником ПДВ.

Європейський Суд з прав людини зазначив, що право компанії-заявника вимагати відрахування від свого зобов`язання з ПДВ склало щонайменше "законне сподівання" на отримання ефективного користування майновим правом, яке становить "володіння", у розумінні першого речення статті 1 Протоколу №1.

Компанія-заявник не мала жодної причини запідозрити постачальника в будь-яких протиправних діях. На підставі вищезазначеного Суд приходить до висновку, що в конкретних обставинах справи компанія-заявник не мала розумно доступних засобів для моніторингу, контролю за забезпеченням відповідності свого постачальника зобов`язанням з ПДВ.

Таким чином, Європейський Суд з прав людини констатував порушення ст. 1 Протоколу № 1 до Конвенції.

Щодо наявності кримінальних проваджень

Верховним Судом у постанові від 27.02.2018 р. у справі №802/1853/16-а (ЄДРСРУ №72486810) та від 29.03.18 р. у справі №826/3498/15 (провадження №К/9901/6497/18, ЄДРСРУ №73081934) висловлена правова позиція, яка полягає у тому, що сам факт наявності вироків не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.

Отже, порушення кримінального провадження, отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, навіть рівно як і вирок стосовно контрагента не є беззаперечним доказом фіктивності господарських операцій платника податку.

Верховним Судом у постанові від 18 березня 2020 року (справа № 826/18952/14):

…Колегія Верховного Суду не взяла до уваги згадуваний вище вирок з огляду на наступне: відповідачем (контролюючим органом) не було надано жодних належних та достатніх доказів наявності вироків суду відносно посадових осіб позивача та посадових осіб контрагентів позивача за ознаками злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, при цьому договори, укладені позивачем з вказаними контрагентами у судовому порядку недійсними визнані не були . Разом з тим, Верховний Суд вказав, що згадуваний вище вирок не містить жодних відомостей про господарські операції між платником податків та контрагентом, та про будь-які інші господарські операції вказаного контрагента платника податків, як і не містить будь-якого аналізу його господарської діяльності… .

Верховним Судом у постанові від 16 червня 2020 року (справа № 806/1545/16):

…оскільки - по перше стаття 358 Кримінального кодексу України за якою засуджено громадянина передбачає покарання за підроблення документів, печаток, штампів та бланків, збут чи використання підроблених документів, печаток, штампів, а не за фіктивне підприємництво, по-друге, вказаним вироком затверджено угоду про визнання винуватості, при цьому у вироці відсутні відомості щодо дослідження та оцінки будь-яким господарським операціям контрагента, у тому числі і з позивачем (платником податків), не було встановлено недійсність документів, що були складені за наслідками здійснення спірних господарських операцій (редаговано)… .

Щодо посилання відповідача на ненадання ПрАТ ПМК-15 Дунайводбуд товарно-транспортних накладних на перевезення будівельних матеріалів та довіреностей на їх отримання.

Пунктом 109.1. ст. 109 ПКУ закріплено, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Подібна правова позиція була викладена у Постанові Касаційного адміністративного суду від 03.05.2018р. по справі №818/1070/17, в якій зазначено: Суд зауважує, що відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи… Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

В 1976 році у справі Енгель та інші проти Нідерландів Європейський суд з прав людини дійшов висновку, що для цілей Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод, поняття кримінальне обвинувачення має автономне значення, а не обмежується лише кваліфікацією криміналу згідно з національним законодавством.

ЄСПЛ встановив свої критерії для визначення поняття кримінальне обвинувачення , а саме:

критерій національного права. Тобто, чи підпадає певне протиправне діяння під ознаки злочину згідно з національними нормами відповідної держави. Цей критерій є не більше ніж відправною точкою , а отримані таким чином відомості мають лише формальну цінність;

критерій кола адресатів. Якщо відповідальність поширюється на невизначене коло осіб, то правопорушення підлягає кваліфікації як кримінальне;

критерій мети та тяжкості наслідків. У випадку, якщо у санкції наявний саме елемент покарання, а передбачені санкції є достатньо суворими, скоєне правопорушення розглядається за природою кримінального злочину.

Так, ще у 1976 році Рішенням Енгель та інші проти Нідерландів ЄСПЛ наголосив, що поняття кримінального обвинувачення у значенні статті 6 Конвенції має автономне значення і не залежить від того, чи пов`язано обвинувачення та застосовані санкції з кримінальним правопорушенням відповідно до національного законодавства, чи ні.

В рішенні суд зазначив, що держави безспірно наділені правом визнавати ті чи інші дії/бездіяльність кримінальним правопорушенням. Однак держави не наділені правом класифікувати як дисциплінарні правопорушення дії/бездіяльність, які за своєю суттю є кримінальними, та здійснювати переслідування правопорушника на дисциплінарному, а не кримінальному рівні (п. 81 Рішення ЄСПЛ Енгель та інші проти Нідерландів ).

Тобто, ЄСПЛ визначив, що у разі, коли певні дії держави насправді мають на меті кримінальне переслідування, такі дії повинні відповідати принципам, закріпленим у ст. 6 Конвенції.

Для визначення переслідування кримінальним відповідно до Конвенції, суд застосовує наступні три критерії, що отримали назву Критерії Енгеля (п. 82 Рішення ЄСПЛ Енгель та інші проти Нідерландів ):

(1) критерій національного права;

(2) критерій кола адресатів;

(3) критерій мети і тяжкості наслідків.

З огляду на позицію ЄСПЛ, варто розглянути штрафи за порушення податкового законодавства в розрізі визначених ЕСПЛ критеріїв для визначення необхідності застосування ст. 6 Конвенції при їх нарахуванні.

Перший критерій - критерій національного права є базовим, і ЕСПЛ аналізує, чи підпадає певне протиправне діяння під ознаки злочину відповідно до національних норм відповідної держави. Однак цей критерій відіграє досить незначну роль у контексті застосування гарантії справедливого судового розгляду, бо держава могла б уникати виконання вимог ст. 6 Конвенції шляхом декриміналізації злочинів.

Тому, законодавство відповідної держави є не більше ніж відправною точкою , а отримані таким чином відомості мають лише формальну цінність (п. 82 Рішення ЄСПЛ Енгель та інші проти Нідерландів ).

Розглядувані штрафи за порушення податкового законодавства містяться у ПКУ і за першим критерієм не відносяться до кримінального переслідування відповідно до Конвенції.

Тому такі штрафи слід розглянути далі за наступними двома критеріями. Такі критерії є альтернативними і не кумулятивними: для того, щоб стаття 6 була застосовною у справі, в якій фігурує термін кримінальне обвинувачення , достатньо, щоб відповідне правопорушення мало кримінальний характер у значенні Конвенції або загрожувало відповідній особі санкціями, які за своїм характером і суворістю належать до кримінальної сфери, (п. 57 Рішення ЄСПЛ у справі Лауко проти Словаччини , с. 2504- 05, п. 57).

Другим критерієм є дія норми, якою встановлюється відповідальність, за колом осіб. Якщо відповідальність поширюється на невизначене коло осіб, правопорушення підлягає кваліфікації як кримінальне. В свою чергу штрафи за порушення податкового законодавства відповідно до ПКУ застосовуються до невизначеного кола осіб і, відповідно, відповідають вказаному критерію.

Однак, на цьому перевірка також не закінчується, і вона була б ілюзорною , якщо б у цих критеріях не враховувалися мета та ступінь суворості відповідальності, якого особа ризикує зазнати (п. 82 Рішення ЄСПЛ Енгель та інші проти Нідерландів ).

Тому третій критерій полягає в оцінці характеру та суворості відповідальності за його вчинення. Відповідно до загального правила, у випадку, якщо елемент покарання наявний, а передбачені санкції є достатньо суворими, скоєне правопорушення розглядається за природою кримінального злочину. В такому разі таке переслідування має відповідати, зокрема, принципам, закріпленим у ст. 6 Конвенції.

Розглядувані санкції мають на меті саме покарання особи, і таке покарання є досить суворим. Адже в спірних правовідносинах позивач здійснив усі законодавчо встановлені дії задля належного оподаткування за результатами фінансово-господарських операцій. Проте через відсутність таких документів відповідач визначає позивачеві зобов`язання.

Отже за третім критерієм, враховуючи мету та суворість, відповідальність та штрафи за ПКУ у розумінні Конвенції та практики ЄСПЛ є кримінальним переслідуванням, їх застосування повинно допускатися тільки за дотримання відповідних критеріїв.

Такі висновки підтверджуються практикою ЄСПЛ. Зокрема, приналежність податкових штрафів до кримінального переслідування визначено ще у 2001 році у Рішенні ЄСПЛ у справі Справа J. В. проти Швейцарії від 3 травня 2001 року, де суд вказав (п./п. 48,49), у Рішенні по справі Остерлунд проти Фінляндії від 10.05.2015 року. Зокрема, за законодавством Фінляндії податкові штрафи, як і в Україні, формально не відносяться до кримінального покарання, проте, застосувавши Правила Енгеля , суд визнав такі штрафи кримінальним переслідуванням, зазначивши що:

відповідно до фінського законодавства, податкові донарахування здійснювалися не з метою грошової компенсації завданої шкоди, а як покарання для запобігання повторному вчиненню правопорушень. Тобто податкові донарахування відігравали такий собі стримуючий фактор і мали каральний характер .

У Рішенні Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції від 23.07.2008 року, враховуючи, що за законодавством Швеції податкові штрафи також не відносяться до кримінальної відповідальності, ЕСПЛ, дослідивши їх з точки зору Правил Енгеля , встановив (п./п. 79, 80, 82):

податкові штрафи не є засобом фінансової компенсації витрат, які могли бути спричинені поведінкою платника податків. Адже головна мета відповідних положень законодавства - спонукати платника податків до виконання ним своїх юридичних обов`язків та покарати за ухиляння від них. Отже, такі стягнення мають запобіжний і каральний характер. Останній зазвичай є ознакою кримінального покарання.

Про кримінальний характер правопорушення свідчить також суворість потенційного та фактичного покарання. Податкові штрафи у Швеції призначаються в розмірі, пропорційному до податку, від якого платник ухилився, надавши неточну чи невідповідну інформацію. Податкові штрафи, розмір яких становить, як правило, 20 або 40 % від суми податку, від якого ухилився платник, не мають верхнього ліміту і можуть сягати Значних розмірів...

ЕСПЛ має без сумніву однозначну позицію, що штрафи за порушення податкового законодавства є кримінальним переслідуванням, яке повинно здійснюватися виключно з дотриманням приписів статті 6 Конвенції, зокрема, обов`язковості доведення вини платника.

Відповідно до положень ст. 23 Кримінального кодексу України (надалі - КК України ) вина особи є її психічним ставленням до вчинюваного нею діяння та відповідних наслідків у формі умислу (ст. 24 КК України) або необережності (ст. 25 КК України).

При цьому, при будь-якому виді умислу особа усвідомлює небезпечний характер свого діяння й передбачає його суспільно небезпечні наслідки, та в залежності від того прямий чи непрямий умисел - бажає їх настання або хоч і не бажає, але свідомо припускає їх настання.

В спірних правовідносинах позивачем дотримано приписів чинного податкового законодавства, всі господарські операції оформлені належним чином та підтверджені первинними документами, які наявні в матеріалах справи.

Тобто, повністю виключається будь-які умисел та необережність як складові вини, яка є обов`язковою передумовою можливості залучення до кримінальної відповідальності.

Вина є одним із елементів складу злочину як суспільно небезпечного діяння. Саме суспільна небезпечність винного діяння, тобто злочину, відрізняє його від інших правопорушень, за які відповідальність кримінального характеру застосована бути не може.

Більш того, доведення вчинення платником податків податкового правопорушення має обов`язково супроводжуватися доведенням, зокрема, вини платника податків як однієї з головних ознак складу податкового правопорушення.

Отже, ґрунтуючись на позиції ЄСПЛ щодо відсутності вини діяння, виключають визначення податкових зобов`язань та накладення штрафних санкцій, які за своєю природою є кримінальним переслідуванням у розумінні Конвенції та практики ЄСПЛ.

Верховний суд у Постанові від 02.04.2019 року по справі № 826/6245/18, висловив правову позицію:

…Верховний Суд визнає, що не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку… .

У рішенні Конституційного Суду України від 27.02.2018 року №1-р/2018 вказано:

У Доповіді "Верховенство права", яка схвалена Європейською Комісією "За демократію через право" (Венеціанською Комісією) на 86-му пленарному засіданні (25-26 березня 2011 року), наголошено, що принцип правової визначеності є ключовим у питанні довіри до судової системи і верховенства права; держава зобов`язана дотримуватися та застосовувати у прогнозований і послідовний спосіб ті закони, які вона ввела в дію (пункт 44); правова визначеність передбачає, що норми права повинні бути зрозумілими і точними, а також спрямованими на забезпечення постійної прогнозованості ситуацій і правових відносин (пункт 46); парламентові не може бути дозволено зневажати основоположні права людини внаслідок ухвалення нечітких законів (пункт 47); правова визначеність означає також, що необхідно у цілому дотримуватися зобов`язань або обіцянок, які взяла на себе держава перед людьми (поняття "законних очікувань") (пункт 48).

Конституційний Суд України вважає, що принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища людини .

Практика Європейського суду з прав людини свідчить, що найчастіше втручання у право власності фізичних та юридичних осіб відбувається з боку державних органів, зокрема, органів виконавчої влади, іноді органів судової влади, шляхом прийняття законодавчих актів чи при винесенні незаконного рішення суду, тоді як ст.1 Протоколу № 1 забороняє будь-яке невиправдане втручання державних органів. Втручання має бути законним, тобто здійснено на підставі закону. При цьому під законом Конвенція розуміє нормативний акт, що має бути доступним (accessible) та передбачуваним (forseable). Також, закон має відповідати всім вимогам нормативного акта. Доступність закону означає наявність доступу та знань щодо цього закону в суспільстві та у осіб. Передбачуваність означає можливість передбачити певні дії або наслідки, що можуть виникнути в зв`язку із застосуванням закону.

Суд у своїх рішеннях нагадує, що незважаючи на те, що держави мають широкі рамки розсуду при визначенні умов і порядку, за яких приватна особа може бути позбавлена своєї власності, позбавлення останньої, навіть, якщо воно переслідує законну мету в інтересах суспільства, буде розглядатися як порушення ст.1 Протоколу № 1, якщо не була дотримана розумна пропорційність між втручанням у права фізичної чи юридичної особи й інтересами суспільства. Також, буде мати місце порушення ст.1 Протоколу № 1 й у випадку, коли наявний істотний дисбаланс між тягарем, що довелося понести приватній особі, і переслідуваними цілями інтересів суспільства.

Закріплюючи право кожного на мирне володіння своїм майном, стаття 1 за своєю суттю є гарантією права власності (рішення від 13.06.1979 року у справі Маркс проти Бельгії , п.69).

Згідно п.50 Рішення ЄСПЛ у справі ЩОКІН ПРОТИ УКРАЇНИ (CASE OF SHCHOKIN v.UKRAINE) (Заяви №№ 23759/03 та 37943/06) судом констатовано, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним.

В силу вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Постанова ВС від 31.05.2019 р. у справі № 812/1787/17: При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Під час дослідження спірних правовідносин, відповідач не довів правомірності дій вчинених під час здійснення перевірки та прийнятих рішень. Не надав жодних достатніх та допустимих доказів порушення позивачем ст.44, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

У частині 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, здійснивши системний аналіз норм чинного законодавства України, розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - № 0010750511 від 14.04.2020 року.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

У частині третій статті 2 КАС наведені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, якими є, зокрема, прийняття (вчинення) таких рішень, (дій, бездіяльності) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Згідно із ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A , п.29).

Згідно зі ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Керуючись ст. ст. 2, 4, 6, 7, 12, 132, 242, 246, 250, 251, 255, 295, 297 КAC України, суд,-

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов приватного акціонерного товариства Пересувна механізована колона - 15 Дунайводбуд до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми В4 № 0010750511 від 14.04.2020 року.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок державних асигнувань на користь приватного акціонерного товариства "Пересувна механізована колона - 15" суму судового збору за подання адміністративного позову за:

платіжним дорученням № 330 від 17.07.2020 року у сумі 2102,00 грн. (дві тисячі сто дві гривні 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Пунктом 15.5 розділу VII Перехідні положення КАС України від 03 жовтня 2017 року визначено, що до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи зберігаються порядок подачі апеляційних скарг та направлення їх до суду апеляційної інстанції, встановлені Кодексом адміністративного судочинства України від 06 липня 2005 року.

Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Приватне акціонерне товариство Пересувна механізована колона - 15 Дунайводбуд - адреса: 68600, Одеська область, м. Ізмаїл, вул. Болградське шосе, 14, код ЄДРПОУ 01035845, телефон: (048) 412 52 62

Головне управління ДПС в Одеській області - адреса: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 43142370, телефон: (048) 725-83-58, електронна пошта: od.official@tax.gov.ua

Головуючий суддя Потоцька Н.В.


Суд	Одеський окружний адміністративний суд
Дата ухвалення рішення	23.09.2020
Оприлюднено	25.09.2020
Номер документу	91749425
Судочинство	Адміністративне

Судовий реєстр по справі —420/6072/20

Опендатабот для телефону

Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці

🇺🇦 Зроблено в Україні

Рішеннявід 23.09.2020 по справі 420/6072/20ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Судовий реєстр по справі —420/6072/20

Рішення від 23.09.2020

Рішення
від 23.09.2020 по справі 420/6072/20
ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД