Постанова

від 09.03.2021 по справі 810/1418/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 березня 2021 року

м. Київ

справа № 810/1418/17

адміністративне провадження № К/9901/48378/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Дашутіна І.В.,

суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року у складі головуючого судді Кушнової А.О. та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у складі колегії суддів: Бєлової Л.В., Безименної Н.В., Кучми А.Ю. у справі №810/1418/17 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Інпак до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

1. У квітні 2017 року до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Інпак (далі - позивач) з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - відповідач), в якому просить суд:

1.1. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011021404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення ст. 134, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188, п.198.2, 198.3 та 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість" на 13525,00 грн;

1.2. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0010911404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення пп.14.1.27 п. 14.1 ст. 14, п. 135.1, 135.4 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 270000,00 грн;

1.3. - скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011011404, винесене на підставі акта №100/10-36-14-04/25268212 від 03.03.2017, яким встановлено порушення пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.135.1, 135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на прибуток іноземних юридичних осіб" на суму 1087472,00 грн

2. Постановою Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року адміністративний позов задоволено частково.

2.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.03.2017 №0011021404.

2.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28.03.2017 №0011011404 в частині визначення ТОВ "Інпак" грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 9738,00 грн, в тому числі за основним платежем на суму 9738,00 грн.

2.3. У задоволенні іншої частини позовних вимог у позові відмовлено.

2.4. Стягнуто судовий збір у розмірі 348,95 грн на користь ТОВ Інпак за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДФС у Київській області.

3. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2018 року апеляційну скаргу ТОВ Інпак задоволено.

3.1. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року скасовано у частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.

3.2. Ухвалено нове рішення, яким позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404 задоволено.

3.3. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.

3.4. У решті постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року залишено без змін.

4. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:

4.1. На підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області №755 від 07 грудня 2016 року та направлення №167 від 07 грудня 2016 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ Інпак (код ЄДРПОУ 25268212) за період з 01 січня 2013 року по 30 вересня 2016 року з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства.

4.2. За результатами перевірки складено акт від 24 січня 2017 року №14/10-36-14-04/25268212 яким встановлено порушення ТОВ Інпак вимог чинного законодавства:

4.2.1. - ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податок на додану вартість на загальну суму 993045,00 грн, а саме по періодах: березень 2013 року на суму 129913,00 грн, квітень 2013 року на суму 257236,00 грн, травень 2013 року на суму 60346,00 грн, червень 2013 року на суму 115680,00 грн, липень 2013 року на суму 56208,00 грн, серпень 2013 року на суму 209259,00 грн, вересень 2013 року на суму 147597,00 грн, жовтень 2013 року на суму 5986,00 грн та червень 2015 року на суму 10820,00 грн та завищено від`ємне значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 117232,00 грн;

4.2.2. - пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 2130264,00 грн, а саме за період: за 2013 рік на суму 1119742,00 грн, за 2014 рік на суму 151200,00 грн, за 2015 рік на суму 702722,00 грн, за І півріччя 2016 року на суму 102600,00 грн, за три квартали 2016 року на суму 156600,00 грн та було завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за І квартал 2016 року на 270000,00 грн;

4.2.3. - пп.141.4.1 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено суму податку з доходів нерезидента в І кварталі 2016 року в сумі 2513,76 грн. Позивач, не погоджуючись з правомірністю висновків контролюючого органу, які викладені у вказаному висновку, звернувся до Головного управління ДФС у Київській області із запереченнями на акт перевірки від 24.01.2017 №14/10-36-14-04/25268212, за результатами розгляду яких відповідач листом Про розгляд заперечення від 15.02.2017 №663/10/10-36-14-04-01 повідомив позивачу про проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ Інпак з 20.02.2017 року на п`ять робочих днів.

4.3. На підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області від 17 лютого 2017 року та направлення на перевірку №320 від 20 лютого 2017 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань, що стали предметом оскарження на акт планової виїзної перевірки від 24 січня 2017 року №14/11-36-14-04/25268212.

4.4. За результатами перевірки складено акт від 03 березня 2017 року №14/10-36-14-04/25268212, яким встановлено, підтвердження встановлених в акті перевірки від 24 січня 2017 року №14/10-36-14-04/2528212 порушень з боку ТОВ Інпак , а саме:

4.4.1. - ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було завищено податок на додану вартість на загальну суму 993045,00 грн, а саме по періодах: березень 2013 року на суму 129913,00 грн; квітень 2013 року на суму 257236,00 грн; травень 2013 року на суму 60346,00 грн; червень 2013 року на суму 115680,00 грн; липень2013 року на суму 56208,00 грн; серпень 2013 року на суму 209259,00 грн; вересень 2013 року на суму 147597,00 грн; жовтень 2013 року на суму 5986,00 грн; червень 2015 року на суму 10820,00 грн та завищено від`ємне значення, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 117232,00 грн;

4.4.2. - пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 2130264,00 грн, а саме за період: за 2013 рік на суму 1119742,00 грн; за 2014 рік на суму 151200,00 грн; за 2015 рік на суму 702722,00 грн; за І півріччя 2016 року на суму 102600,00 грн; за три квартали 2016 року на суму 156600,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за І квартал 2016 року на 270000,00 грн

4.5. Не погоджуючись з правомірністю викладених у вказаному акті перевірки висновків, ТОВ Інпак звернулось до Головного управління ДФС у Київській області із запереченнями від 13 березня 2017 року, в яких врахувати зміст вказаного документу під час прийняття рішень на підставі висновків перевірки.

4.6. За результатами розгляду вказаних заперечень відповідач листом від 23 березня 2017 року №1427/ 10/10-36-14-04 повідомив позивача про залишення висновків акта перевірки від 03 березня 2017 року №100/10-36-14-04/25268212 без змін, а заперечення позивача без задоволення.

4.7. На підставі викладених в акті перевірки висновків Головним управлінням ДФС у Київській області були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

4.7.1. - форми Р від 28 березня 2017 року №0011021404, яким позивачу за встановлене порушення ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.п.198.2, 198.3, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робі, послуг) у розмірі 13525,00 грн, з яких сума за податковим зобов`язанням складає 10820,00 грн, сума за штрафними санкціями 2705,00 грн;

4.7.2. - форми Р від 28 березня 2017 року №0011011404, яким позивачу за встановлене порушення пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, ст.135, п.137.1, ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138. п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1087472,00 грн, з яких сума за податковим зобов`язанням складає 1010522,00 грн, сума за штрафними санкціями 76950,00 грн/

4.7.3. - форми П від 28 березня 2017 року №0010911404, яким позивачу за встановлене порушення пп.14.1.27, п.14.1 ст.14, п.135.1, ст.135, п.137.1, ст.137, п.п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138. п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 270000,00 грн/

5. Суд першої інстанції при прийнятті рішення у справі зазначив, що з урахуванням руху активів позивача, установленої спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції, господарської мети при вчиненні позивачем правочинів з ТОВ Фьюженс , їх реальність безпосередньо підтверджується наявними в матеріалах справи документами, а тому за сукупністю наведених обставин суд вказав, що висновок про безпідставність формування позивачем податкового кредиту в червні 2015 року на суму 10820,00 грн є необґрунтованим з огляду на поверховість проведеної перевірки, без врахування та оцінки всіх первинних документів та не дослідження всіх істотних для справи обставин у сукупності. Таким чином, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011021404 на загальну суму грошового зобов`язання 13525,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню у повному обсязі.

5.1. Крім того, суд визнав, що податковий орган дійшов необґрунтованих висновків щодо завищення позивачем у 2015 році витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по господарським операціям з ТОВ Фьюженс на суму 54100,00 грн.

5.2. Дослідивши розрахунок штрафних (фінансових) санкцій, який є Додатком до акта перевірки від 03.03.2017 №100/10-36-14-04/25268212, судом встановлено, що контролюючим органом не було нараховано штрафні (фінансові) санкції на суму заниженого позивачем податку на прибуток у 2015 році на загальну суму 702722,00 грн, в тому числі і по епізоду податкового правопорушення по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Фьюженс", оскільки відповідно до п.31 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України за наслідками діяльності у 2015 році штрафні (фінансові) санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення порядку обчислення, правильності заповнення податкових декларацій з податку на прибуток підприємств та повноти його сплати не застосовуються.

5.3. У зв`язку з цим, податкове повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011011404, яким позивачу визначені грошові зобов`язання з податку на прибуток підприємств в загальній сумі 1087472,00 грн, з яких сума за основним зобов`язанням складає 1010522,00 грн та сума за штрафними санкціями - 76950,00 грн суд визнав протиправним та таким, що підлягає скасуванню в частині визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 9738,00 грн, тобто в частині визначення основного зобов`язання (54100,00 грн х 18% : 100%).

5.4. Водночас, щодо господарських відносин ТОВ Інпак з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та фізичною особо-підприємцем ОСОБА_2 суд першої інстанції дійшов висновку про непідтвердження фактичного отримання позивачем послуг від вказаних контрагентів, відсутність економічної доцільності в частині понесення позивачем витрат на придбання цих послуг та відсутність причинного зв`язку між придбаними послугами та отриманням економічної вигоди, направленої на максимізацію доходів/мінімізацію витрат, через що суд не вбачає зв`язку між понесеними позивачем витратами на оплату таких послуг та власною господарською діяльністю платника податків.

6. Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу в частині позовних вимог ТОВ Інпак , в задоволенні яких було відмовлено судом першої інстанції, зазначив, що правова природа договірних відносин між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не передбачає обов`язкового укладення будь-яких цивільно-правових угод з ТОВ Новус України .

6.1. Більш того, як зазначив апеляційний суд, у межах даної справи дослідженню підлягають виключно правовідносини між позивачем та його контрагентами, проте зазначене не вказує на відсутність факту реального здійснення господарських операцій на виконання договорів, укладених між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 .

6.2. Також суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що цивільно-правові угоди, укладені між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 укладені з метою абонентського обслуговування - тобто постійного, системного виконання певного виду робіт, що обумовлені таким договором, а тому, зважаючи на характер правовідносин, відсутність у актах приймання-виконання робіт детального переліку виконаних послуг не може вважатись їх суттєвим недоліком.

6.3. Дослідивши зміст цивільно-правових угод, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що зі спірних операцій позивача з контрагентами вбачається наявність економічної (ділової) мети, оскільки позивачем надано докази використання наданих контрагентом робіт та послуг у власній господарській діяльності, а відповідачем зазначене належним чином не спростовано, що, на думку суду, свідчить про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог ТОВ Інпак до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

7. Головне управління ДФС у Київській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

7.1. Зазначає, що в актах виконаних робіт ФОП ОСОБА_1 не вказано: вид, способи та часовий проміжок часу, в якому здійснювались виконавцем забезпечення стабільної роботи локальної мережі офісу, методи установки та об`єкти настройки і обслуговування операційних систем, їх вид, не вказано які саме дії вчинені виконавцем щодо забезпечення безперебійного доступу до мережі Інтернет з локальної мережі офісу, не зазначено види, консультацій, теми консультацій з питань інтерактивного маркетингу компанії в мережі Інтернет, не зазначено вид та характер консультацій з питань створення програмного забезпечення та надання допомоги щодо технічних аспектів комп`ютерних систем, не конкретизовано види послуг з системного аналізу, програмування та супроводу, а також інших специфічних послуг у сфері інформатизації, не зазначено дій щодо розроблення стандартного програмного забезпечення, його вид, назва, відсутня інформація щодо виду, часового проміжку по послугам установки, настройка нової комп`ютерної техніки та оргтехніки, не вказано види комп`ютерної техніки та деталей, що підлягали установці та відсутня інформація в актах виконаних робіт щодо виду ремонту комп`ютерної техніки та безпосереднього переліку об`єктів техніки, що унеможливлює ідентифікацію комп`ютерної техніки та приналежність її до ТОВ Інпак .

7.2. Уважає правомірними висновки суду першої інстанції про нереальність господарських операції позивача з ФОП ОСОБА_1 .

7.3. Також скаржник зазначає про штучний (уявний) характер укладеного між позивачем та ФОП ОСОБА_2 правочину.

7.4. Зазначає, що Головне управління ДФС у Київській області зверталось до ТОВ Новус Україна із листом від 24.03.2017 №1450/10/10-36-14-04 про надання інформації щодо реальності господарських відносин вказаного суб`єкта господарювання з ФОП ОСОБА_3 щодо передпродажної підготовки товарів від імені ТОВ Інпак , на який ТОВ Новус Україна листом від 03.04.2017 №04 повідомило контролюючому органу про те, що вказана юридична особа не отримувала від ФОП ОСОБА_3 послуги і не має укладених з ним договорів.

8. Позивачем до суду надано відзив на касаційну скаргу, в обґрунтування якого зазначено про безпідставність викладених в касаційній скарзі доводів, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

8.1. Вказує, що доводи скаржника зводяться до переоцінки доказів, наявних в матеріалах справи.

8.2. Уважає, що вимоги, які скаржник висуває до первинних документів ТОВ Інпак , не відповідають законодавчим приписам, а саме ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність .

8.3. Зауважує, що правова природа договірних відносин між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не передбачає обов`язкового укладення будь-яких цивільно-правових угод з ТОВ Новус України .

9. Ухвалою Верховного Суду від 02.05.2018 відкрито касаційне провадження у вказаній справі.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

10. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

11. Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

12. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

13. Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

14. Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

15. Згідно з п.198.2 ст.198 Податкового кодекс України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту уважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

16. Відповідно до п.198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

17. Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

18. З наведених законодавчих положень випливає, що умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні товару (послуги) та зменшення суми оподаткованого доходу на суму понесених витрат є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг), а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

19. Як встановили суди попередніх інстанцій, у спірний період між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ Інпак (замовник) укладено договори про надання послуг, за умовами яких виконавець зобов`язався надати замовнику послуги, які визначені у договорі про надання послуг №0801/14 від 08 січня 2014 року та №0104/15 від 01 квітня 2015 року.

20. З метою виконання умов вказаних договорів, ФОП ОСОБА_1 було надано, а ТОВ Інпак прийнято послуги (забезпечення стабільної роботи локальної мережі офісу; установка і настройка програмного забезпечення на комп`ютерах і забезпечення їх стабільної роботи; установка, настройка і обслуговування операційних систем; налагодження та технічне обслуговування серверів; забезпечення безперебійного доступу до мережі Інтернет з локальної мережі офісу; консультації з питань інтерактивного маркетингу компанії в мережі Інтернет; консультації з питань придбання технічного і програмного забезпечення; консультації з питань створення програмного забезпечення та надання допомоги щодо технічних аспектів комп`ютерних систем; розроблення індивідуального програмного забезпечення (на замовлення) та адаптування пакетів програм до специфічних потреб замовника; надання послуг з системного аналізу, програмування та супроводу, а також інших спеціалізованих послуг у сфері інформатизації; розроблення стандартного програмного забезпечення; установка та настройка нової комп`ютерної техніки та оргтехніки, а також нових деталей до комп`ютерів; ремонт комп`ютерної техніки та оргтехніки), про що сторонами складено та підписано акти прийому - передачі послуг.

21. Загальна сума отриманих позивачем послуг становить 1470000,00 грн, у тому числі за договором про надання послуг №0801/14 від 08.01.2014 у сумі 840000,00 грн та за договором про надання послуг №0104/15 від 01.04.2015 у сумі 630000,00 грн.

22. 29 грудня 2014 року між Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (консультант) та ТОВ Інпак (Бенефіціар) укладено договір №2912/14, за умовами якого консультант зобов`язався за завданням бенефіціара надати послуги і виконувати роботи, які визначені у договорі.

23. З метою виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 було виконано, а ТОВ Інпак прийнято послуги на загальну суму 896100,00 грн, що підтверджується актами приймання-передачі послуг від 30.01.2015 №1 на суму 255150,00 грн, від 27.02.2015 №2 на суму 304820,00 грн та від 31.03.2015 №3 на суму 336130,00 грн, які підписані представниками сторін та скріплені печаткою позивача.

24. 04 січня 2016 року між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ Інпак (Замовник) укладено договір про надання послуг №0401/16, за умовами якого виконавець зобов`язався надати замовнику послуги, які визначені у договорі.

25. На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 було виконано та передано ТОВ Інпак за період з січня по вересень 2016 року послуги (забезпечення стабільної роботи локальної мережі офісу; установка і настройка програмного забезпечення на комп`ютерах і забезпечення їх стабільної роботи; установка, настройка і обслуговування операційних систем; налагодження та технічне обслуговування серверів; забезпечення безперебійного доступу до мережі Інтернет з локальної мережі офісу; консультації з питань інтерактивного маркетингу компанії в мережі Інтернет; консультації з питань придбання технічного і програмного забезпечення; консультації з питань створення програмного забезпечення та надання допомоги щодо технічних аспектів комп`ютерних систем; розроблення індивідуального програмного забезпечення (на замовлення) та адаптування пакетів програм до специфічних потреб замовника; надання послуг з системного аналізу, програмування та супроводу, а також інших спеціалізованих послуг у сфері інформатизації; розроблення стандартного програмного забезпечення; установка та настройка нової комп`ютерної техніки та оргтехніки, а також нових деталей до комп`ютерів; ремонт комп`ютерної техніки та оргтехніки; установка та настройка регістраторів систем відео нагляду; налагодження програмного забезпечення систем відео нагляду) на загальну суму 870000,00 грн, про що сторонами складено та підписано акти прийому - передачі послуг.

26. Скасовуючи постанову суду першої інстанції, апеляційний суд зазначив, що цивільно-правові угоди, укладені між позивачем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 укладені з метою абонентського обслуговування - тобто постійного, системного виконання певного виду робіт, що обумовлені таким договором, у зв`язку з чим, зважаючи на характер правовідносин, відсутність у актах приймання-виконання робіт детального переліку виконаних послуг не може вважатись їх суттєвим недоліком.

27. Проте Суд уважає такі висновки суду апеляційної інстанції помилковими, адже аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

28. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

29. Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту з податку на додану вартість.

30. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

31. Як встановив суд першої інстанції, акти, складені ФОП ОСОБА_1 , містять лише загальну інформацію щодо наданих позивачу послуг, яка дублюється з п.1.1 відповідних договорів про надання послуг, без їх деталізації, кількості витраченого часу, кількості залучених працівників, виду комп`ютерної техніки, яка була відремонтована та встановлена. Таким чином, акти прийому-передачі послуг не є достатніми доказами фактичного здійснення господарських операцій між ТОВ Інпак та ФОП ОСОБА_1 , оскільки вказана документація не відображає реального факту зміни майнового стану позивача. При цьому, окрім актів прийому-передачі послуг, будь-які документи, які можуть підтвердити фактичне надання послуг, відсутні.

32. Крім того, суд першої інстанції звернув увагу на те, що позивачем не надано доказів на підтвердження використання наданих ФОП ОСОБА_1 на підставі вказаних договорів послуг у власній господарській діяльності ТОВ Інпак .

33. Отже, суд дійшов обґрунтованого висновку, що в тому випадку, якщо належним чином оформлена первинна документація не відображає зміни майнового стану суб`єкта господарювання, остання не є належним доказом, який підтверджує реальність здійснення відповідної господарської операції.

34. Також судами встановлено, що 28 квітня 2015 року між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 укладено договір про надання посередницьких послуг №2804/15, за умовами якого сторона 2 зобов`язується за дорученням сторони 1 здійснити посередництво в торгівлі товарами, а сторона 1 прийняти та оплатити стороні 2 винагороду за надані посередницькі послуги, в порядку та на умовах, визначених договором.

35. Відповідно до актів прийому-передачі послуг, контрагентом надано, а позивачем прийнято посередницькі послуги на загальну суму 2323810,96 грн.

36. За висновком апеляційного суду, правова природа договірних відносин між позивачем та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не передбачає обов`язкового укладення будь-яких цивільно-правових угод з Товариством з обмеженою відповідальністю Новус України .

37. Проте, Суд уважає такі висновки помилковими та такими, що не відповідають встановленим фактичним обставинам справи.

38. Суд першої інстанції встановив, що зі змісту акта прийому-передачі від 31.12.2015 №389 вбачається, одним із контрагентів позивача, якому ТОВ Інпак було здійснено відвантаження товару за участю посередника вказаного контрагента, є ТОВ Новус України . Однак Товариство з обмеженою відповідальністю Новус Україна листом від 03.04.2017 №04 повідомило контролюючому органу про те, що вказана юридична особа не отримувала від ФОП ОСОБА_3 послуги і не має укладених з ним договорів.

39. Таким чином, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що зазначений доказ не є належним та допустимим доказом в підтвердження факту участі ФОП ОСОБА_3 в якості посередника між ТОВ Інпак та його контрагентом.

40. Крім того, суд першої інстанції, проаналізувавши штатні розписи позивача за 2013-2016 роки, дійшов правильного висновку про те, що у штаті ТОВ Інпак у період з 2013 по 2016 року були наявні посади старшого торгівельного представника та торгівельного представника, тобто осіб, які безпосередньо виконують функцію посередника між компанією-постачальником і суб`єктом господарювання, в торговій мережі якого планується розміщення відповідного товару (виконання робіт та надання послуг), а також функцію пошуку нових клієнтів, що ставить під сумнів економічну раціональність та доцільність залучення позивачем ФОП ОСОБА_2 для надання послуг з посередництва, а отже й наявність ділової мети, тобто розумної економічної причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, що слідує з пп. 14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України.

41. Таким чином, Верховний Суд уважає, що суд апеляційної інстанції дійшов помилкових висновків про наявність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404.

42. Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що згідно з вимогами поданої скаржником касаційної скарги Головне управління ДФС у Київській області просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

43. Втім, предметом перегляду у апеляційному порядку було виключно питання правомірності податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404 за апеляційною скаргою ТОВ Інпак .

44. При цьому, ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року у справі за адміністративним позовом ТОВ "Інпак" до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень повернуто особі, яка її подала.

45. Таким чином, беручи до уваги те, що скаржник не скористався правом апеляційного оскарження постанови суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог ТОВ Інпак , зважаючи на те, що апеляційний перегляд судового рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог позивача про визнання протиправним та скасувати податкового повідомлення-рішення від 28.03.2017 №0011021404 не здійснювався, Верховний Суд не переглядає вказані судові рішення судів попередніх інстанцій в зазначеній частині.

46. 08 лютого 2020 року набрали чинності зміни до Кодексу адміністративного судочинства (далі -КАС України), внесені Законом України від 15.01.2020 № 460-ІХ, за правилом пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення якого, касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

47. Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

48. Частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій

49. Частиною 1 статті 352 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

50. У межах розгляду даної справи Суд дійшов висновку про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, а саме положень Податкового кодексу України, що призвело до скасування цим судом рішення суду першої інстанції в частині, яке відповідає закону.

51. Ураховуючи вищенаведене, відповідно до частини 1 статті 352 КАС України Суд уважає за необхідне касаційну скаргу задовольнити частково, судове рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404 - скасувати та залишити в силі цій частині постанову суду першої інстанції, а в іншій частині вказані судові рішення залишити без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

52. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області - задовольнити частково.

53. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2017 року №0010911404 та №0011011404 - скасувати та залишити в цій частині в силі постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року.

54. В іншій частині постанову Київського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року залишити без змін.

55. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач І.В. Дашутін

Судді О.О. Шишов

М.М. Яковенко