Постанова

від 12.12.2022 по справі 620/911/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/911/22 Суддя (судді) першої інстанції: Соломко І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 грудня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді - Лічевецького І.О., суддів - Аліменка В.О., Безименної Н.В., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Основа-Буд-7» до Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В

ТОВ «Основа-Буд-7» звернулося до Державної податкової служби України про визнання протиправними дій щодо неприйняття: розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №104 від 23.11.2021 до податкової накладної №313 від 14.03.2017; №105 від 23.11.2021 до податкової накладної №533 від 15.06.2017; №106 від 24.11.2021 до податкової накладної №899 від 28.09.2018; №107 від 25.11.2021 до податкової накладної №530 від 15.06.2018; №108 від 29.11.2021 до податкової накладної №890 від 28.09.2018; №109 від 29.11.2021 до податкової накладної №900 від 28.09.2018; №110 від 06.12.2021 до податкової накладної №888 від 28.09.2018; №111 від 06.12.2021 до податкової накладної №894 від 28.09.2018; №112 від 06.12.2021 до податкової накладної №898 від 28.09.2018 та зобов`язати відповідача прийняти та зареєструвати вказані розрахунки датою їх подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що розрахунок коригування податку на додану вартість не є заявою про повернення надмірно сплачених коштів, відтак, пункт 102.5 статті 102 Податкового кодексу України не може бути застосований до правовідносин стосовно реєстрації розрахунків коригування податку на додану вартість.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись з рішенням суду, ДПС України звернулася з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Зокрема, апелянт вказує, що розрахунок коригування до податкової накладної, з дати складання якої минуло більше 1095 календарних днів, не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв`язку із сплином терміну, встановленого статтями 257 Цивільного кодексу України та 102 Податкового кодексу України. Також, апелянт вказує на порушення позивачем пункту 6 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних від 29 грудня 2010 р. №1246.

Ухвалою колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 листопада 2022 року відкрито провадження та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження з 07 грудня 2022 року.

Від ТОВ «Основа-Буд-7" до суду 05.12.2022 року надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, яким позивач підтримує позицію суду першої інстанції.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, за результатами господарських операцій, а саме укладення попередніх договорів купівлі-продажу житлового та нежитлового приміщення, позивачем складені податкові накладні: від 14.03.2017 №313; від 15.06.2017 №533; від 28.09.2018 №899; від 15.06.2018 №530; від 28.09.2018 №890; від 28.09.2018 №900; від 28.09.2018 №888; від 28.09.2018 №894; від 28.09.2018 №898, які зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.

У подальшому, попередні договори купівлі-продажу житлового та нежитлового приміщення між сторонами розірвано, кошти повернуто та позивачем складено розрахунки коригування до кількісних та вартісних показників: №104 від 23.11.2021; №105 від 23.11.2021; №106 від 24.11.2021; №107 від 25.11.2021; №108 від 29.11.2021; №109 від 29.11.2021; №110 від 06.12.2021; №111 від 06.12.2021; №112 від 06.12.2021, які подані на реєстрацію у ЄРПН.

За результатами розгляду поданих розрахунків, відповідачем 22.12.2021, 23.12.2021 надіслані позивачу квитанції, в яких зазначено, що документ не прийнято з підстав порушення вимоги статті 102 Податкового кодексу України, пункту 6 порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (з урахуванням внесених змін), а саме: дата складання розрахунку коригування не може перевищувати більше ніж на 1095 календарних днів дату складання податкової накладної, до якої складено такий розрахунок коригування.

Не погоджуючись із відмовою у реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно частини другої статі 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246 у редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр).

Згідно із п. 2 Порядку №1246 розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Пунктом 9 Порядку №1246 регламентовано, що за операціями з постачання послуг нерезидентом податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються зареєстрованим на території України отримувачем (покупцем) - платником податку таких послуг.

Розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 р., а також до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) - платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складення таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації постачальником (продавцем), крім розрахунків коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю) (зменшення податкового зобов`язання постачальника (продавця) та податкового кредиту отримувача (покупця), складених після 1 липня 2015 р. до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 р. на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації таким отримувачем (покупцем).

Згідно із п. 102.1 статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Як вбачається з матеріалів справи, попередні договори купівлі-продажу житлового та нежитлового приміщення між сторонами розірвано, кошти повернуто та позивачем складено розрахунки коригування до кількісних та вартісних показників: №104 від 23.11.2021; №105 від 23.11.2021; №106 від 24.11.2021; №107 від 25.11.2021; №108 від 29.11.2021; №109 від 29.11.2021; №110 від 06.12.2021; №111 від 06.12.2021; №112 від 06.12.2021, які подані на реєстрацію у ЄРПН, що підтверджується матеріалами справи.

Наведені розрахунки коригування кількісних і вартісних показників були доставлені до відповідача, однак, не прийняті внаслідок порушення вимог статті 102 Податкового кодексу України та пункту 6 Порядку №1246, оскільки, дата складання розрахунку коригування не може перевищувати більше ніж на 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складено розрахунки коригування.

З даного приводу колегія суддів зазначає наступне.

Матеріали справи свідчать, що податкові накладні №313 від 14 березня 2017 року, ПН №890 від 28 вересня 2018 року, ПН №899 від 28 вересня 2018 року, ПН №898 від 28 вересня 2018 року, ПН №900 від 28 вересня 2018 року, ПН №894 від 28 вересня 2018 року, ПН №530 від 15 червня 2018 року, ПН №533 від 15 червня 2018 року, ПН №888 від 28 вересня 2018 року складені та зареєстровані в ЄРПН, до яких були складені розрахунки коригування.

Колегія суддів зазначає, що положення пункту 6 Порядку № 1246 не підлягають застосуванню до спірних правовідносин і, відповідно, не можуть бути підставою для відмови у реєстрації спірних розрахунків коригування.

Згідно п. 6 Порядку №1246 (в редакції, чинній на дату складення розрахунків коригування до податкових накладних), розрахунок коригування до податкової накладної, яка складена до 1 лютого 2015 р. та не підлягала реєстрації відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, підлягає реєстрації після реєстрації такої накладної, для чого постачальник (продавець) товарів/послуг повинен протягом операційного дня зареєструвати податкову накладну (незалежно від дати її складення з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Кодексу) та розрахунок коригування.

Отже, пунктом 6 Порядку № 1246 врегульована процедура реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної, яка відповідає наступним ознакам: а) складена до 01.02.2015; б) не підлягала реєстрації відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Проте, обставини даної справи не відповідають умовам застосування п.6 Порядку №1246, оскільки, податкові накладні були складені після 01.02.2015 та були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на зазначене, посилання апелянта на положення пункту 6 Порядку №1246, як на підставу для відмови у проведенні реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є безпідставним.

Посилання апелянта на положення статті 102 Податкового кодексу України, як на підставу для відмови у реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, у зв`язку зі спином 1095 денного терміну, колегія суддів вважає безпідставним, з огляду на наступне.

Положення статті 102 Податкового кодексу України окремо не встановлюють граничний строк безпосередньо для процесу здійснення платником податків коригування податкового кредиту та податкових зобов`язань, але мають три пункти, в яких є посилання на строк, тривалістю у 1095 календарних днів - п. 102.1, п. 102.4 та п. 102.5.

Пункт 102.1. статті 102 Податкового кодексу України станом на дату направлення розрахунків коригування має наступний зміст: "Контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.".

Отже, п. 102.1 статті 102 Податкового кодексу України регламентує строки реалізації податковим органом свого права на самостійне визначення суми грошових зобов`язань платнику податків, але не встановлює жодних прямих обмежень для платника податку щодо здійснення коригування даних податкової накладної.

Пунктом 102.4 статті 102 Податкового кодексу України передбачено строки стягнення податковим органом грошового зобов`язання, визначеного на підставі п.102.1. статті 102 Податкового кодексу України. Так, згідно із вказаним пунктом, у разі, якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.

Пунктом 102.5 статті 102 Податкового кодексу України встановлено, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Розрахунок коригування ПДВ не є заявкою про повернення надмірно сплачених грошових коштів; з матеріалів справи слідує, що ні позивач, ні його контрагенти не подавали заяв про повернення з бюджету надміру сплачених грошових коштів.

Таким чином, колегія суддів не приймає до уваги твердження відповідача про те, що у разі, якщо повернення товарів відбувається після спливу 1095 днів з періоду, в якому були визначені податкові зобов`язання з податку на додану вартість, то платник податків - продавець таких товарів не може застосовувати норми пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України і відкоригувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість. Таке твердження ґрунтується на помилковому тлумаченні зазначених у апеляційній скарзі норм податкового законодавства.

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постановах від 19 квітня 2018 року у справі №810/30/16, від 17 квітня 2018 року у справі №803/940/16, від 07 листопада 2018 року у справі №816/1403/17.

Враховуючи вищезазначене, стаття 102 Податкового кодексу України самостійно не встановлює жодних граничних строків для здійснення платником податків коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту, а тому, відповідач безпідставно відмовив позивачу в проведенні реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з посиланням саме на ст. 102 Податкового кодексу України.

У постанові від 28.10.2021 року у справі 520/12915/19 Верховний Суд також звернув увагу на те, що положення статті 102 Податкового кодексу України не регламентують порядок та строки здійснення коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг чи повернення товарів/коштів.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність у відповідача правових підстав для відмови у прийнятті до реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, а тому належним способом захисту порушеного прав позивача є зобов`язання ДПС України прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування кількісних і вартісних показників датою їх фактичного надходження.

Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

Крім того, судом першої інстанції детально досліджено та оцінено інші доводи відповідача з приводу необґрунтованості позовних вимог.

Частинами першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. Проте, в адміністративних справах про протиправність рішення обов`язок доказування правомірності свого рішення покладено на відповідача.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів вважає доводи апелянта такими, що не заслуговують уваги, висновки суду про протиправність спірного рішення відповідача є обґрунтованими.

Отже, судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя І.О.Лічевецький

суддя В.О.Аліменко

суддя Н.В.Безименна