Постанова

від 11.07.2023 по справі п/811/649/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 липня 2023 року

м. Київ

справа №П/811/649/16

касаційне провадження № К/9901/1122/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 (головуючий суддя - Чабаненко С.В., судді - Прокопчук Т.С., Шлай А.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області (правонаступник -Кропивницька об`єднана державна податкова інспекція ГУ ДФС у Кіровоградській області) про визнання протиправним та скасування рішення, -

УСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернувся до суду з адміністративним позовом до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області (правонаступник - Кропивницька об`єднана державна податкова інспекція ГУ ДФС у Кіровоградській області) (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.11.2015 №0084291705.

На обґрунтування вимог позивач зазначив про безпідставність висновків контролюючого органу про порушення ним вимог абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту "в" пункту 176.1 статті 176, статті 179 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оскільки анулювання (прощення) банком процентів за кредитним договором не є тотожним отриманому додатковому благу, яке за положенням ПК України має бути оподатковане, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправними і підлягає скасуванню.

Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 26.01.2017 в задоволенні адміністративного позову відмовив повністю.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що фактично позивачем було отримано дохід у формі додаткового блага, а саме у вигляді суми боргу, який прощено (анульовано) кредитором за його самостійним рішенням.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 05.10.2017 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким задовольнив позовні вимоги: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 18.11.2015 №0084291705.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, позивачем не було отримано доходу, який в розумінні положень статей 14, 163, 164, 165 ПК України підлягає оподаткуванню, оскільки банком були списані проценти, нараховані за користування кредитними коштами, а тому оскаржуване податкове повідомлення - рішення є протиправним та такими, що підлягає скасуванню.

Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до суду, в касаційній скарзі посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просила скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на те, що суди не надали належної правової оцінки тому, що банком було прощено позивачу заборгованість за кредитним договором, яка підлягає оподаткуванню відповідно до статей 14, 163, 164, 165 ПК України, водночас позивачем не було оподатковано суму прощеного боргу, не сплачено до бюджету податок з доходів фізичних осіб, що свідчить про правомірність прийнятого відповідачем рішення.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судового рішення апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 29.01.2018 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції, а ухвалою від 10.07.2023 - визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 11.07.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди установили, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів, отриманих у вигляді списання заборгованості, за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 26.10.2015 №353/17-05/2632412355 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в результаті чого донараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 209785,39 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.11.2015 №0084291705, яким позивачу нараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 262231,74 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 209785,39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 52446,35 грн.

Підставою для нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб слугували висновки контролюючого органу про несплату податку з доходів фізичних осіб та військового боргу з сум спрощеного банком боргу за кредитним договором, що є доходом позивача, який підлягає оподаткуванню.

Також, судовими інстанціями установлено, що за даними податкових розрахунків за формою 1-ДФ від ПАТ "Банк "Фінанси та кредит" та ПАТ "Дельта Банк" контролюючим органом отримано повідомлення про анулювання кредитором за його самостійним рішенням у 3-му та 4-му кварталах 2014 року боргу платника податків у сумі 1235464,65 грн.

Листами ПАТ "Банк "Фінаси та Кредит" від 15.06.2015 №0-102000/971 та ПАТ "Дельта Банк" від 03.07.2015 №6050 підтверджено достовірність даних, зазначених у звіті 1-ДФ податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і суми утриманого з них податку по фізичній особі ОСОБА_1 .

Позивачем 29.04.2015 до контролюючого органу подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2014 рік. Як вбачається з декларації, позивачем задекларовано анулювання (прощення) заборгованості ОСОБА_1 перед АТ "Банк "Фінанси та Кредит" по кредитним договорам від 28.09.2007 №5АV0-09-07, №5/AVL20-09-07 в сумі 161122,11 грн, нараховано і сплачено відповідні податки.

Ухвалами Дніпропетровського апеляційного адміністративного неодноразово запитувалось у контролюючого органу інформація щодо складу сум прощеного боргу в розрізі банків та договорів, а також інформація щодо підстав неврахування під час проведення перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення поданої позивачем податкової декларації про майновий стан та доходи за 2014 рік (реєстр. №1500022418 від 29.04.2015), згідно якої останнім задекларовано 161122,11 грн (р.01.07) суми прощеного основного боргу за кредитними договорами від 28.09.2007 №5AV20-09-07, №5/AVL20-90-017, укладених з АТ "Банк "Фінанси та Кредит".

На виконання ухвал суду податковим органом було надано копію висновку від 07.06.2017 до акту перевірки, відповідно до якого податковий орган не заперечує, що подана позивачем декларація про майновий стан і доходи за 2014 рік не була враховано контролюючим органом ані у висновках акту перевірки, ані при винесенні спірного податкового повідомлення-рішення..

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями підпунктів 14.1.47, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Відповідно до підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.

Згідно з підпунктом 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

Підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Системний аналіз зазначених норм дає підстави для висновку про те, що податкове законодавство визначає включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника доходу, отриманого як додаткове благо, та фактично визначає один з видів такого додаткового блага.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (підпункт 165.1.49 пункту 165.1 статті 165 ПК України).

Крім того, частиною 3 статті 549 Цивільного кодексу України визначено, що пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Сума пені, нарахованої за несвоєчасне повернення кредитних коштів не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) пені, нарахованої за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» від 09.04.2015 підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" було доповнено пунктом 8, зокрема зазначено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного походу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Ураховуючи встановлені судами обставини, колегія суддів вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції, що прощені (анульовані) позивачу проценти за кредитними договорами не є додатковим благом платника податків, а тому не повинні були враховуватись при визначенні бази оподаткування.

Доводи касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судом апеляційної інстанції. Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) під час розгляду справи, та з урахуванням яких суд апеляційної інстанції надав відповідну оцінку. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права касаційна скарга відповідача не містить.

З огляду на викладене та враховуючи, що суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Кропивницької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова