Постанова

від 12.11.2015 по справі 2а/0470/9943/11

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 жовтня 2015 р.Справа №2а/0470/9943/11 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіОСОБА_1 при секретарі судового засіданняОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпропетровську адміністративну справу за адміністративним позовом Приватного підприємства «Експериментально-виробниче підприємство «Спецзварка» до Криворізької центральної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання неправомірними дій, скасування акту та податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

8 червня 2011 року Приватне підприємство «Експериментально-виробниче підприємство «Спецзварка» звернулось із адміністративним позовом до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Центральної міжрайонної державної податкової інспекції у м. Кривому Розі Дніпропетровської області, в якому просить:

- визнати неправомірними дії відповідача стосовно проведення позапланової виїзної документальної перевірки з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2010 року - січень 2011 року;

- скасувати акт від 12 липня 2011 року №5131/230/36876304 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПП ЕВП «Спецзварка» (код ЄДРПОУ 36876304) з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення взаємовідносин з ПП «Алтея-Транссервіс» (код ЄДРПОУ 37231923) та ТОВ «Картман (код ЄДРПОУ 37212772) за грудень 2010 року - січень 2011 року;

- скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 липня 2011 року №0001152301, яким зазначено, що позивачем збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 32772,75 грн., яка за основним платежем дорівнює сумі у розмірі 27603 грн., а за фінансовими санкціями 5169,75 грн.

Ухвалами Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2012 року (головуючий - суддя Рищенко А.Ю.):

- здійснено заміну первинного відповідача - Центральної міжрайонної державної податкової інспекції у м. Кривому Розі Дніпропетровської області, правонаступником - Криворізькою міжрайонною державною податковою інспекцією Дніпропетровської області Державної податкової служби;

- адміністративний позов ПП ЕВП «Спецзварка» до Криворізької міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби про визнання неправомірними дій, скасування акту та податкового повідомлення-рішення - залишено без розгляду.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 серпня 2015 року:

- здійснено заміну відповідача по справі - Криворізької міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби, правонаступником - Криворізькою центральною об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Дніпропетровській області;

- задоволено апеляційну скаргу ПП ЕВП «Спецзварка», ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2012 року у справі №2а/0470/9943/11 скасовано, матеріали справи направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 25 вересня 2015 року матеріали адміністративної справи №2а/0470/9943/11 передано на розгляд судді Вербі І.О. Справу прийнято до провадження 28 вересня 2015 року.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що

- оскаржуване рішення винесено на підставі акту перевірки, який містить розбіжності та помилки у тексті, що є неприпустимим та тягне за собою скасування акту;

- акт перевірки містить інформацію про непідтвердження врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого постачання та здійснення діяльності, що спростовується наявними первинними бухгалтерськими документами;

- податковим органом було порушено пункт 4.1.4 Методичних рекомендацій щодо приймання та комп'ютерної обробки податкової звітності платників податків в ОДПС України, адже відповідач не надіслав у триденний термін повідомлення про проведення перевірки на юридичну адресу товариства і тому позивач не міг знати, що він порушив і відповідно виправити порушення у випадку наявності цього або надати первинні документи на запит відповідача;

- відповідач не навів доказів порушення позивачем або контрагентами позивача права правильного відображення первинних документів, їх відсутності у позивача чи у його контрагентів, відсутності у позивача чи його контрагентів працюючих, складів, договорів оренди, іншої первинної та іншої бухгалтерської документації.

- внаслідок неуважного та неналежного виконання податковим органом своїх обов'язків, встановлених чинним законодавством України, та здійсненні протиправних дій при проведенні перевірки, складанні акту, було складено податкове повідомлення-рішення, яке порушує права ПП ЕВП «Спецзварка».

Відповідач надав письмові заперечення на позовну заяву, у яких просив залишити позовну заяву без задоволення, обґрунтовуючи наступним:

- Криворізькою центральною ОДПІ для проведення перевірки своєчасності відображення в обліку та звітності операцій по господарських відносинах з контрагентами ПП «ЕВП «Спецзварка» було направлено запити про надання документів та письмових пояснень, позивачем були надані письмові пояснення, проте первинні документи надані не в повному обсязі;

- дії контролюючого органу щодо проведення документальних позапланових перевірок є законними та здійсненими у відповідності до чинного законодавства України, копія наказу та повідомлення вручені головному бухгалтеру підприємства ОСОБА_3;

- з отриманих Криворізькою центральною ОДПІ актів перевірки контрагентів позивача - ТОВ «Картман» та ТОВ «Алтея-Транссервіс», вбачається, що вони не мали достатньо трудових ресурсів, крім керівника, для здійснення такої кількості операцій купівлі-продажу, яку задекларувало, та враховуючи різноманітність поставлених товарів, у підприємства відсутні основні засоби, складські приміщення, транспорт та обладнання;

- доказів того, що суми ПДВ, які позивач сплатив ТОВ «Картман» та ТОВ «Алтея-Транссервіс» в ціні придбання товарів, були задекларовані останніми та надійшли до бюджету, немає. Податковий кредит позивача не підтверджується податковими зобов'язаннями вказаних контрагентів.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, надав суду клопотання про розгляд справи за його відсутності, позовні вимоги просив задовольнити.

Представник відповідача в судове засідання не з`явився, в запереченнях проти позову просив розглянути справу за його відсутністю.

Розглянувши подані документи і матеріали, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що адміністративний позов не підлягає задоволенню, виходячи із наступного.

З матеріалів справи вбачається, що на підставі наказу Центральної МДПІ у м. Кривому Розі від 16 червня 2011 року №618 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП ЕВП «Спецзварка», згідно з абзацами 1, 3, 5 підпункту 75.1.2, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП ЕВП «Спецзварка» з питання дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення взаємовідносин з ПП «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» за грудень 2010 року - січень 2011 року.

За результатами перевірки 12 липня 2011 року складений акт №5131/230/36876304.

Згідно висновку акта перевірки, перевіркою встановлено порушення:

- частини 5 статті 203, частин 1,2 статті 215, статті 216 Цивільного кодексу України в частині недодержання в момент вчинення правочину вимог, які спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним по правочину, укладеному з ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» в грудні 2010 року та січні 2011 року;

- підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР, в результаті чого занижено податок на додану вартість в грудні 2010 року на суму 20675 грн.;

- пункту 198.1, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в січні 2011 року на суму 6928 грн.

На підставі акту перевірки 26 липня 2011 року винесене податкове повідомлення-рішення №0001152301, яким платнику податків збільшене податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 32772,75 грн., з яких за основним платежем у розмірі 27603 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 5169,75 грн.

Вирішуючи позовні вимоги про визнання неправомірними дій відповідача про проведення перевірки та скасування акту перевірки, суд вважає відсутніми підстави для їх задоволення, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що на підставі акту перевірки, складеного за її результатами, винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, правомірність яких є предметом розгляду у цій адміністративній справі.

Згiдно проавової позицiї Верховного Суду України, висловленiй в постановi вiд 24 грудня 2010 року у справi за позовом товариства з обмеженою вiдповiдальнiстю «Foods and Goods L.T.D.» до Державної податкової iнспекцiї у Калiнiнському районi м. Донецька, третя особа - Державна податкова адмiнiстрацiя в Донецькiй областi, про скасування рiшення про застосування штрафних (фiнансових) санкцiй, платник податкiв, який вважає порушеним порядок та пiдстави призначення податкової перевiрки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осiб контролюючого органу до такої перевiрки. Якщо ж допуск до проведення перевiрки вiдбувся, в подальшому предметом розгляду в судi має бути лише суть виявлених порушень податкового та iншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Тобто, згідно з правовою позицією Верховного Суду України, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні перевірки.

Відтак, з огляду на наведене, позови, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки.

Копію наказу про проведення перевірки отримано 16.06.2011 року разом із направленням на проведення перевірки, що свідчить про допуск платником податку контролюючого органу до перевірки (т.1 а.с. 200-201).

Зазначена правова позиція в подальшому застосована постановою Вищого адміністративного суду України від 19 грудня 2013 року у справі №К/800/29102/13 за позовом Товариства з обмеженою вiдповiдальнiстю «Спешл ОСОБА_4» до Захiдної мiжрайонної державної податкової iнспекцiї м. Харкова Харкiвської областi Державної податкової служби про визнання дiй незаконними, скасування наказів.

Відмовляючи в позові в цій частині суд виходить із того, що оскільки правові наслідки оскаржуваних дій є вичерпаними, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платника податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки, оскільки за результатами перевірки винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення належним способом захисту порушеного права в розглянутому випадку є його оскарження, що і здійснено позивачем шляхом об'єднання позовних вимог в цій справі.

Позовні вимоги про визнання протиправним та скасування акту не можуть бути задоволені, оскільки відповідно до приписів статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду по суті в порядку адміністративного судочинства є не будь-які рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а лише ті, що породжують права та обов'язки учасників спірних відносин.

Акт податкового органу, складений за результатом перевірки, не є предметом оскарження в адміністративному суді, оскільки не є обов'язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу. Останній оцінює викладені в акті перевірки доводи і в разі наявності податкових порушень приймає податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов'язання платникові податків. Натомість висновки, викладені в акті перевірки, є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думки, а тому не створюють жодних правових наслідків. Відповідно, акти перевірки не порушують права платників податків безвідносно до змісту таких актів, в зв'язку з чим відсутні підстави для задоволення позовних вимог щодо протиправності актів перевірки, а так само дій щодо включення до актів перевірки будь-яких даних.

Зазначена позиція щодо вирішення по суті розглянутих позовних вимог викладена в постанові Верховного суду України від 10 вересня 2013 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної фінансової інспекції у Волинській області, головного контролера-ревізора відділу інспектування у сфері матеріального виробництва та послуг Інспекції ОСОБА_2 про визнання дій протиправними та зобов'язати вчинити дії.

Надаючи правову оцінку оскаржуваному податковому повідомленню-рішенню, суд виходить із наступного.

Видами діяльності ПП «ЕВП «Спецзварка» є ВЕД 29.32.1 Виробництво інших машин та устаткування для сільського та лісового господарства 29.53.1 Виробництво машин та устаткування для перероблення сільгосппродуктів 29.51.1 Виробництво машин та устаткування для металургії 28.11.0 Виробництво будівельних металевих конструкцій 28.52.0 Загальні механічні операції 34.20.0 Виробництво автомобільних кузовів, причепів та напівпричепів.

Згідно зі штатним розкладом на підприємстві станом на 31 січня 2011 року затверджено штатний розклад у кількості 6 штатних одиниць.

Для проведення перевірки по господарських відносинах з ТОВ «Алтея-Транссервіс» (код ЄДРПОУ 37231923), ТОВ «Картман» (код ЄДРПОУ 37212772) за грудень 2010 року - січень 2011 року суб'єктом господарювання були надані договори купівлі-продажу, податкові та видаткові накладні, платіжні документи. Також використано довідки №134/1520/37231923 від 17 березня 2011 року та №271/1520/37231923 від 7 квітня 2011 року «Про результати невиїзної документальної перевірки ТОВ «Алтея-Транссервіс» з питань правомірності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість», отримані від Кіровоградської ОДПІ, та №327/233/36726403 від 6 квітня 2011 року «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Картман» з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та плати податку на додану вартість за період з 1 грудня 2010 року по 31 січня 2011 року», отриману від ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська.

Згідно висновків акту перевірки, платником податків допущено порушення:

- частини 5 статті 203, частин 1, 2 статті 215, статей 216 Цивільного кодексу України в частині недодержання в момент вчинення правочину вимог, які спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним по правочину, укладеному з ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» в грудні 2010 року та січні 2011 року;

- підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року №168/97-ВР (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість в грудні 2010 року на 20675 грн.;

- пунктів 198.1, 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в січні 2011 року на 6928 грн.

Перевіркою встановлено наступне:

- під час здійснення взаємовідносин ПП «ЕВП «Спецзварка» з ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» встановлено завищення податкового кредиту всього в сумі 27603 грн., у тому числі в грудні 2010 року у сумі 20675 грн. та в січні 2011 року у сумі 6928 грн.;

- під час здійснення взаємовідносин ПП «ЕВП «Спецзварка» з ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» встановлено завищення податку на додану вартість на загальну суму 27603 грн., у тому числі в грудні 2010 року у сумі 20675 грн. та в січні 2011 року у сумі 6928 грн.;

- відсутність об'єктів оподаткування по операціях з придбання товарів у ТОВ «Алтея-Транссервіс» в грудні 2010 року та січні 2011 року в розумінні статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР (далі - Закон №168/97);

- відсутність об'єктів оподаткування по операціях з придбання товарів у ТОВ «Картман» в грудні 2010 року та січні 2011 року в розумінні статті 3 Закону №168/97.

Контролюючий орган використав відомості наступних довідок:

- №134/1520/37231923 від 17 березня 2011 року та № 271/1520/37231923 від 7 квітня 2011 року, отримані від Кіровоградської ОДПІ, якими встановлено, що у ТОВ «Алтея-Транссервіс» відсутні виробничі потужності, трудові ресурси, транспортні засоби, що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності; кількість працюючих на підприємстві за ІV квартал 2010 року відповідно до довідки по формі 1 ДФ від 9 лютого 2011 року складала 3 особи, враховуючи загальний обсяг задекларованих доходів від реалізації товарів (робіт, послуг), фізично не могли здійснювати такий обсяг роботи; згідно декларації з податку на прибуток за 12 місяців 2010 року основні виробничі фонди - відсутні;

- №327/233/36726403 від 6 квітня 2011 року, отриману від ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська, якою встановлено, що за юридичною адресою ТОВ «Картман» (49000, м. Дніпропетровськ, вул. Авіаційна, 33/Б) не знаходиться, не виявлено жодних первинних та бухгалтерських документів: договорів, накладних, товарно-транспортних накладних, податкових накладних, реєстрів отриманих та виданих податкових накладних, банківських виписок та будь-яких інших первинних бухгалтерських документів, регістрів бухгалтерського обліку, що засвідчують здійснення господарської діяльності; інформація щодо наявності у підприємства офісних, складських приміщень відсутня; інформація про наявність основних засобів, нематеріальних активів згідно декларації з податку на прибуток підприємства за рік 2010 - основні засоби відсутні, амортизація не нараховувалась; згідно звітності за формою 1ДФ за 4 квартал 2010 року, поданої підприємством до ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська, штатна чисельність працівників складала 2 особи.

На підставі акту перевірки винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 32772,75 грн., з них за основним зобов'язанням 27603 грн., з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 5169,75 грн.

Надаючи оцінку доводам позивача про висновок відповідача про нікчемність правочину, суд зазначає, що Цивільний кодекс України, з врахуванням змін, що внесені Законом України від 02.12.2010 року №2756-VI до статей 203, 234, 228, розділяє недійсні правочини на оспорювані, ті що підлягають визнанню недійсними в судовому порядку, та неоспорювані - нікчемні, ті, що не потребують їх визнання недійсними у судовому порядку.

Підстави для визнання правочинів оспорюваними та неоспорюваними є різними.

Так, згідно частин 1, 2 статті 228 Цивільного кодексу України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

З частин 1, 5 статті 203, частини 3 статті 228 Цивільного кодексу України вбачається, що зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам; правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним; у разі недодержання вимог щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, такий правочин може бути визнаний недійсним в судовому порядку.

Про такий розподіл свідчить й нова редакція назви статті 228 Цивільного кодексу України - «Правові наслідки вчинення правочину, який порушує публічний порядок, вчинений з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства».

Таким чином, стаття 228 Цивільного кодексу України з 1 січня 2011 року, дати набрання чинності відповідними змінами, розподіляє правові наслідки вчинення правочину, який порушує публічний порядок, та правові наслідки вчинення правочину з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства, його моральним засадам або без мети реального настання правових наслідків, що ним обумовлені.

Суд зазначає, що визнання недійсними оспорюваних правочинів відноситься до компетенції суду, проте відповідач може зробити висновок про його нікчемність, у зв'язку із порушенням правочином публічного порядку.

У разі посилання відповідачем на нікчемність угод у зв'язку із порушенням платниками податку публічного порядку, такі обставини мають бути доведеними. Зокрема, доведенню підлягають обставини спрямування правочину на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

В даному випадку, суд керується постановою Пленуму Верховного суду України від 6 листопада 2009 року №9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними», згідно якого перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений статтею 228 Цивільного кодексу України:

1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина;

2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним;

- такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо;

- усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок;

- при кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд виходить із того, що об'єктом оподаткування є певні операції між конкретними суб'єктами господарювання, а не договори/правочини, укладені між ними, або незаявленими в таких операціях третіми особами.

Відсутність особи за місцезнаходженням, відсутність можливості перевірити первинні документи не є самостійними і достатніми підставами для встановлення порушення платником податків правил оподаткування.

Тільки встановлення мети та факту порушення встановлено порядку оподаткування, ухилення від оподаткування або створення умов для порушення чинного законодавства, відсутності наміру здійснити реальну господарську операцію та її нездійснення із штучним складанням первинних документів може служити підставою для висновку про відсутність оподатковуваної операції та/або відсутність належних первинних документів, що не може мати наслідком внесення в податковий облік відомостей щодо здійснення таких операції, та, відповідно, отримання податкових переваг у вигляді податкового кредиту або валових витрат.

Окремою підставою для відсутності у платника податків права на отримання зазначених податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, або складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, тобто відображення у первинних документах недостовірних даних.

Для вирішення спору по суті та надання оцінки правомірності проведення позивачем податкового обліку, суд перевіряє відповідність вимогам законодавства первинних документів, їх наявність, що вимагається нормативно-правовими актами та безпосередньо укладеними угодами.

Поряд з цим, окрім мінімально необхідних згідно податкового законодавства документів суд має перевірити й інші документи та обставини, які мають підтвердити реальність виконання спірної операції, що відображена в податковому обліку.

Відповідно до статей 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 вказаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання товарів, робіт, послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

При цьому, згідно підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97, який діяв на час виникнення спірних правовідносин до 1 січня 2011 року, передбачено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до підпункту 198.6 статті 189 Податкового кодексу України, який діє з 1 січня 2011 року, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 Кодексу), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу.

Відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97 та згідно підпункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Також належить враховувати вимоги «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88. Так, відповідно до пунктів 2.4, 2.14 - 2.16 Положення, первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити, у тому числі: зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.

Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити доводи про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Надаючи оцінку заявленим операціям, які відображені в податковому обліку позивача, суд зазначає, що з матеріалів справи вбачається, що між позивачем та ТОВ «Алтея-Транссервіс» (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 20 грудня 2010 року, згідно з яким продавець зобов'язався передати товар відповідно до специфікації, і відповідні документи, у власність покупця, а покупець зобов'язується прийняти і оплатити товар на умовах даного договору. Ціна товару вказується в специфікації і може коригуватися за згодою сторін, оплата за товар здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця в національній валюті України не пізніше 10 банківських днів з моменту поставки товару; факт здійснення поставки підтверджується накладними, актами приймання-передачі; доставка товару здійснюється автотранспортом за рахунок покупця; товар вважається зданим продавцем і прийнятим покупцем по кількості згідно накладних, актів приймання-передачі і технічним умовам, вказаним в специфікаціях; договір діє до 31 грудня 2011 року.

Відповідно до специфікації №1 від 25 грудня 2010 року на адресу покупця поставляється сталь листова У8А в кількості 2,2 т за ціною 20000 грн./т без ПДВ та сталь листова 9 ХС в кількості 1,34 т за ціною 25000 грн./т без ПДВ. Загальна вартість товару складає 93000 грн., в тому числі ПДВ 15500 грн.

Відповідно до специфікації №2 від 15 січня 2011 року на адресу покупця поставляється сталь листова У 8А в кількості 0,4 т за ціною 20937,5 грн./т без ПДВ. Загальна вартість товару складає 10050 грн., в тому числі ПДВ 1675 грн.

На виконання умов вищезазначеного договору сторонами договору оформлено рахунки-фактури, видаткові та податкові накладні на загальну суму 103050 грн., у тому числі ПДВ 17175 грн.:

- рахунок-фактура №85, видаткова накладна №52 та податкова накладна №73 від 30 грудня 2010 року на поставку сталі листової У8А у кількості 2.2 т та 9ХС у кількості 1.34 т на суму 93000 грн., у тому числі ПДВ 15500 грн.;

- рахунок-фактура №1801002 від 18 січня 2011 року, видаткова накладна №2001001 від 20 січня 2011 року та податкова накладна №1901001 від 19 січня 2011 року на поставку сталі листової У8А у кількості 0.4 т на суму 10050 грн., у тому числі ПДВ 1675 грн.

Розрахунки між підприємствами проведені грошовими коштами у безготівковій формі через Криворізьку філію ПАТ КБ «Приватбанк» (МФО 305750): 05.01.2011 року у сумі 93000 грн., у тому числі ПДВ 15500 грн.; 19.01.2011 року у сумі 10050 грн., у тому числі ПДВ 8375 грн.

У періоді, що перевірявся, між ПП ЕВП «Спецзварка» (покупець) та ТОВ «Картман» (постачальник) укладено договір купівлі-продажу від 1 жовтня 2010 року №161, згідно з яким в порядку і строки, встановлені договором, а також додатками до нього постачальник зобов'язується передати товар у власність покупця, а останній прийняти товар та оплатити його; асортимент товару, що поставляється, строки та умови його поставки, ціна, порядок і строки його оплати обумовлюються сторонами в цьому договорі та в заявках покупця; загальна вартість договору складається із загальної вартості товару, поставленого постачальником за заявками покупця в період дії договору; орієнтовна вартість договору становить 500000 грн., з урахуванням ПДВ 83333,33 грн.; постачальник здійснює поставку товару на підставі заповненої покупцем і отриманої від покупця заявки, на умовах, які визначені в ній. Зазначені в заявці умови поставки товару стосуються лише поставки товару по цій заявці; поставка товару може здійснюватися як автомобільним так і залізничним транспортом; поставка товару залізничним транспортом здійснюється на умовах FCA (станція відправлення постачальника), а доставка товару автомобільним транспортом - на умовах EXW (склад постачальника); поставка товару може здійснюватися покупцем самостійно (самовивіз) або шляхом доставки товару постачальником; за умов поставки товару постачальником, вартість доставки, за погодженням з покупцем, включається в ціну товару або сплачується покупцем додатково; покупець здійснює 100% передоплату за замовлений товар у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на поточний рахунок постачальника протягом 3 робочих днів з дня отримання рахунку; договір діє до 1 жовтня 2011 року (т.1 а.с.167-168).

На виконання умов вищезазначеного договору суб'єктом господарювання виписано (оформлено) рахунок на оплату, видаткові та податкові накладні на постачання сталі листової на загальну суму 62565 грн., у тому числі ПДВ 10427,50 грн. (т.1 а.с.169-173):

- видаткова накладна №625 від 10 грудня 2010 року та податкова накладна №844 від 10 грудня 2010 року на поставку сталі листової ХВГ у кількості 0,78 т на суму 31050 грн., у тому числі ПДВ 5175 грн.;

- видаткова накладна №3101004 від 31 січня 2011 року, податкова накладна №2801006 від 29 січня 2011 року на поставку сталі листової 5ХНМ 10х500 у кількості 0,22 т на суму 9015 грн., у тому числі ПДВ 1502,5 грн., та податкова накладна №31012011 від 31 січня 2011 року на поставку сталі листової 6ХВ С 10х500 у кількості 0,54 т на суму 22500 грн., у тому числі ПДВ 3750 грн.

Розрахунки між підприємствами проведено безготівковим шляхом через Криворізьку філію ПАТ КБ «Приватбанк» (МФО 305750): 10.12.2010 року у сумі 31050 грн., у тому числі ПДВ 5175 грн.; 28.01.2011 року у сумі 9015 грн., у тому числі ПДВ 1502,50 грн.; 31.01.2011 року у сумі 22500 грн., у тому числі ПДВ 3750 грн.

В розглянутій справі спір точиться щодо реальності відображених у податковому обліку платника податків - позивача операцій із двома контрагентами - ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман», та достатності наявних первинних документів та їх відповідності вимогам законодавства для підтвердження таких операцій та використання платником податку такого податкового елементу як податковий кредит.

Для вирішення спору по суті та надання оцінки правомірності проведення позивачем податкового обліку, суд перевіряє відповідність вимогам законодавства первинних документів, їх наявність, що вимагається нормативно-правовими актами та безпосередньо укладеними угодами.

Поряд з цим, окрім мінімально необхідних згідно податкового законодавства документів суд має перевірити й інші документи та обставини, які мають підтвердити реальність виконання спірної операції, що відображена в податковому обліку.

Оскільки виникнення спору обумовлено тим, що найбільш поширеним способом порушення норм податкового законодавства є штучне введення в операції реального сектору економіки інших суб'єктів господарювання з метою отримання податкових та інших переваг, надання таких переваг на користь третіх осіб, що призводить до порушень бюджетних інтересів держави та прямо пов'язано із діями таких суб'єктів господарювання, які в свою чергу знаходяться поза межами контролю податкових органів, та мають ознаки кримінальних правопорушень.

Саме для недопущення вказаних порушень здійснено податковий контроль, з огляду на те, що при відсутності фактичної реалізації товарів податковий кредит формується шляхом маніпулювання податковою звітністю, це здійснюється із проведенням транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій надання податкової вигоди переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов'язання, зокрема, у випадках, коли операції здійснюються через посередників з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, з метою надання вигоди третій особі, та не мають реального товарного характеру.

Виходячи із практики недопущення відображення в податковому обліку таких операцій вирішальним є підтвердження реальності операцій іншими належними та допустимими доказами, ніж видаткова та податкова накладна.

Як зазначено в листі Вищого адміністративного суду України «Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України» № 742/11/13-11 від 2 червня 2011року, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість обов'язковому з'ясуванню підлягають, зокрема, обставини, що підтверджують рух активів у процесі здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

В судовому засіданні позивач підтвердив, що надав всі наявні документи, що складались при виконанні спірних операцій.

Надаючи оцінку доводам позивача щодо реальності та правомірності відображення у податковому обліку операцій придбання сталі листової у ТОВ «Алтея-Транссервіс» та ТОВ «Картман» суд доходить висновку щодо відсутності підстав для беззаперечного висновку на користь позивача, з огляду на наступне.

Судом не встановлено наявність документів, якими згідно умов договору від 01.10.2010 року, мали б тути оформлені правовідносини із ТОВ «Картман», зокрема, відсутні заявки та листи-повідомлення (пункти 1.2, 2.6), докази перевезення товару, та сплати послуг за перевезення, оскільки останні не включені до ціни товару, (пункт 2.5, 2.6), а в податкових накладних транспорті витрати визначені на рівні 0 грн., доказів самостійного перевезення не надано.

В видатковій накладній від 10.12.2010 року №625 відсутні відомості щодо особи, яка відповідальна за господарську операцію від покупця, відсутня довіреність на отримання товару, лише підпис; у видатковій накладній від 31.01.2011 року такі відомості відсутня щодо двох сторін договору.

Вищевказаний договір, так як і договір купівлі-продажу від 20 грудня 2010 року, укладений позивачем із ТОВ «Алтея-Транссервіс» (т.1 а.с.174) є неукладеними, оскільки в них відсутній предмет договору - товар та його одиниця виміру та ціна.

Видаткові накладні, виписані ТОВ «Алтея-Транссервіс» також не містять обов'язкових реквізитів видаткових накладних як посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення та дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, зокрема, прізвище, ім'я, по батькові таких осіб.

Позивач не зміг пояснити обставини перевезення та відвантаження йому як отримувачу товару у м. Кривому Розі за спірними операціями поставником, який знаходився у м. Дніпропетровську. В даному випадку, з метою підтвердження реальності операцій суд вправі перевірити та запросити у позивача документи, що свідчать про фактичне виконання операцій, щодо яких складені паперові документи (зберігання, транспортування, відвантаження).

Проте, будь-яких підтверджень зберігання, перевезення та відвантаження заявленого позивачем товару судом не встановлено. Фактично видаткові накладні підписані від імені сторін їх керівниками.

Згідно із «Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363 (далі - Правила №363), товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Відповідно до пункту 11.1 Правил №363 основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Товарно-транспортна накладна є первинним транспортним документом, на підставі якого здійснюється оприбуткування, оперативний та бухгалтерський облік товару. Таким чином, саме товарно-транспортні накладні є належними доказами факту відвантаження, перевезення, прийняття, обліку товарно-матеріальних цінностей.

Позивачем не було надано перевіряючим та до суду доказів перевезення товару, який, як встановлено вище, є багатоваговим, та не може бути перевезений сторонами між різними містами без спеціального автотранспорту, без проведення навантажувальних та розвантажувальних робіт, такий товар мав первісно зберігатись у складських приміщеннях.

Предметом поставки платниками податків визначений товар - сталь листова У8А, 9 ХС, ХВГ, 5ХНМ, 6ХВ С, проте судом не встановлено наявність відомостей про виробника сталі листової, відсутні документи щодо якості товару, що є необхідних гідно відповідних ГОСТів.

Надані позивачем первинні документи не надають можливість виокремити товар, який визначений лише родовими ознаками, визначити його наявність межах цивільного обороту, визначити його індивідуальні ознаки (виробник, дата виготовлення, номер партії, фактичні якісні та технічні характеристики).

З системного аналізу наведених норм права та обставин справи, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позову у повному обсязі.

Керуючись статтями 158-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства «Експериментально-виробниче підприємство «Спецзварка» до Криворізької центральної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання неправомірними дій, скасування акту та податкового повідомлення-рішення - відмовити повністю.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складений 20 жовтня 2015 року.

Суддя ОСОБА_1