Постанова

від 08.12.2015 по справі 10/146-3419

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2015 року Справа № 876/8235/15

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Святецького В.В.,

суддів Гудима Л.Я., Довгополова О.М.,

з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,

представника позивача ОСОБА_1,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Козівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року у справі за адміністративним позовом суб'єкта господарської діяльності ОСОБА_2 до Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

02 квітня 2008 року суб'єкт господарської діяльності (СГД) ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом до Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області, в якому просив визнати протиправними дії відповідача та скасувати податкові повідомлення-рішення Бережанської МДПІ Тернопільської області за № 0000061701/0/372/10 від 23 січня 2008 року та за № 0000061701/1/3164/10 від 27 березня 2008 року повністю, а за № 0000071701/0/372/10 від 23 січня 2008 року та за № 0000071701/1/3164/10 від 27 березня 2008 року в частині визначення грошового зобов'язання в сумі 6330,00 грн.

Також позивач просив визнати протиправними дії Бережанської МДПІ щодо зменшення залишку від'ємного значення ПДВ, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 15648, 00 грн..

Постановою від 07 липня 2015 року Тернопільський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив частково.

Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області № 0000061701/0/372/10 від 23.01.2008 р., № 0000061701/1/3164/10 від 27.03.2008 р., 0000071701/0/372/10 від 23.01.2008 р. та 0000071701/13164/10 від 27.03.2008 р.

В задоволенні решти позовних вимог суд відмовив.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Козівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступник Бережанської МДПІ) подала апеляційну скаргу, оскільки вважає, що постанова прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В апеляційній скарзі зазначає, що суд першої інстанції не врахував ті обставини, що саме ФОП ОСОБА_2 укладав договір кредитної лінії з ВАТ КБ ,,Надра", а не фізична особа ОСОБА_2. Даний факт підтверджується ксерокопією договору та додаткової угоди, яка засвідчена печаткою ФОП ОСОБА_2.

Таким чином, податковий орган вважає правомірним визначення позивачу грошового зобов'язання в сумі 40147, 50 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 80295,00 грн. за несплату податку з доходів фізичних осіб з суми доходів, виплачених громадянину ОСОБА_3.

Також податковий орган вважає протиправним віднесення позивачем до складу валових витрат у 2007 році процентів по кредиту, амортизаційних відрахувань, які не пов'язані з одержанням доходу.

За таких обставин, податковий орган вважає правомірними оскаржені податкові повідомлення-рішення, а тому просить скасувати постанову суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

Представник податкового органу в судове засідання апеляційного суду не з'явився, що в силу ч.4 ст. 196 КАС України не перешкоджає судовому розгляду справи.

Представник позивача заперечив вимоги апеляційної скарги та просить залишити скаргу без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга належить до задоволення частково з таких підстав.

Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що за наслідками планової виїзної документальної перевірки СГД ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2006 року по 30.09.2007 року, оформленої актом за № 22/17-01/НОМЕР_1 від 09.01.2008 року, Бережанська МДПІ прийняла податкові повідомлення-рішення: за № 0000061701/0/372/10 від 23.01.2008 pоку, яким визначила позивачу грошове зобов'язання по податку з доходів найманих працівників у розмірі 120442,50 грн., з яких 40147, 50 грн. за основним платежем та 80295,00 грн. за штрафними санкціями.

-за № 0000071701/0/372/10 від 23.01.2008 pоку, яким визначила позивачу грошове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності у розмірі 14506, 00 грн..

За наслідками адміністративного оскарження Бережанська МДПІ прийняла податкові повідомлення-рішення: за № 0000061701/1/3164/10 від 27.03.2008 pоку, яким визначила позивачу грошове зобов'язання з податку з доходів найманих працівників у розмірі 120442,50 грн., з яких 40147, 50 грн. за основним платежем та 80295,00 грн. за штрафними санкціями;

-№ 0000071701/1/3164/10 від 27.03.2008 pоку, яким визначила позивачу грошове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності у розмірі 14506, 00 грн..

Також Бережанська МДПІ зменшила залишок від'ємного значення ПДВ, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 15648, 00 грн..

Висновки податкового органу базуються на тому, що на порушення вимог п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України ,,Про податок з доходів фізичних осіб" позивач допустив заниження податку з доходів найманих працівників у розмірі 40147,50 грн..

Крім того, позивач на порушення вимог ст.13 р.4 Декрету Кабінету Міністрів України ,,Про прибутковий податок з громадян" допустив заниження податку з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності у розмірі 14506, 00 грн..

Суд першої інстанції відмовив в задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними дій Бережанської МДПІ щодо зменшення залишку від'ємного значення ПДВ, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 15648, 00 грн., постанова суду першої інстанції в цій частині ніким не оскаржена, а тому апеляційний суд не вправі давати аналіз правомірності постанови суду першої інстанції в частині позовних вимог щодо зменшення залишку від'ємного значення ПДВ на суму 15648, 00 грн..

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.

З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що 08.12.2006 року Відкрите акціонерне товариство комерційний банк ,,Надра" та ОСОБА_2 (позичальник) уклали договір кредитної лінії № 791/2006 - МК від 08.12.2006 року, згідно якого позичальник отримав кредит в сумі 53 000 доларів США.

В акті перевірки зафіксовано, що згідно квитанції № 7730 від 11.12.2006 року ОСОБА_2 перерахував 53 000 доларів США ( еквівалент 267650,00 грн.) ОСОБА_3, призначення платежу: поповнення готівкою накопичувального рахунку ОСОБА_3.

Виходячи з викладеного, податковий орган дійшов висновку, що ФОП ОСОБА_2 у відповідності до вимог п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України ,,Про податок з доходів фізичних осіб" зобов'язний був утримати з ОСОБА_3 та перерахувати у бюджет податок з доходів фізичних осіб в сумі 40147,50 грн. (267650,00 грн. х 15%).

Пунктом 1.15 статті 1 Закон України від 22.05.2003 року № 889-IV ,,Про податок з доходів фізичних осіб"(чинного на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що податковий агент - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Податковим агентом, зокрема, є фізична особа, що є суб'єктом підприємницької діяльності чи здійснює незалежну професійну діяльність, яка використовує найману працю інших фізичних осіб, щодо виплати заробітної плати (інших виплат та винагород) таким іншим фізичним особам.

Відповідно до п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України ,,Про податок з доходів фізичних осіб"(чинного на час виникнення спірних правовідносин) податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону.

За змістом п.7.1 ст.7 вказаного Закону ставка податку становить 15 відсотків від об'єкта оподаткування.

На підставі викладеного апеляційний суд дійшов висновку, що Закон № 889-IV обов'язок з утримання та перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб покладав на юридичну особу або фізичну особу, що є суб'єктом підприємницької діяльності чи здійснює незалежну професійну діяльність, яка використовує найману працю інших фізичних осіб, щодо виплати заробітної плати (інших виплат та винагород) таким іншим фізичним особам.

Дослідивши належним чином матеріали справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ОСОБА_2 уклав договір кредитної лінії та перерахував ОСОБА_3 отримані в кредит кошти саме як фізична особа, а не як фізична особа, що є суб'єктом підприємницької діяльності чи здійснює незалежну професійну діяльність, яка використовує найману працю інших фізичних осіб.

На користь такого висновку свідчить відсутність згадувань ОСОБА_2 як фізичної особи-підприємця в договорі кредитної лінії № 791/2006 - МК від 08.12.2006 року, додаткової угоди та квитанції № 7730 від 11.12.2006 року, а також відсутність печаток ФОП ОСОБА_2 на вказаних документах.

Податковий орган, на якого в силу приписів ч.2 ст. 71 КАС України покладено тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності, не надав суду жодного доказу на спростування вказаних фактів.

Також на вимогу суду податковий орган не надав ксерокопій договору та додаткової угоди, які засвідчені печаткою ФОП ОСОБА_2, на які відповідач посилається в акті перевірки та в апеляційній скарзі. Дані обставини свідчать про відсутність таких документів взагалі.

За таких обставин апеляційний суд дійшов висновку, що ОСОБА_2 як фізична особа, яка перерахувала кошти ОСОБА_3, не мав обов'язку щодо утримання з ОСОБА_3 та перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб, а тому визначення позивачу грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 40147, 50 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 80295,00 грн. є протиправним.

Таким чином, податкові повідомлення-рішення за № 0000061701/0/372/10 від 23.01.2008 року та № 0000061701/1/3164/10 від 27.03.2008 pоку є протиправними та підлягають скасуванню в повному обсязі.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо протиправності та скасування податкового повідомлення-рішення за № 0000061701/0/372/10 від 23.01.2008 року.

Поряд з цим, суд першої інстанції в мотивувальній частині постанови дійшов помилкового висновку щодо відмови в задоволенні позову в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 27.03.2008 р. за № 0000061701/1/3164/10.

З акту перевірки апеляційний суд вбачає, що позивач зайво відніс до складу витрат валові витрати в сумі 116881,00 грн., а саме в 2007 році відніс до валових витрат відсотки в сумі 38641,00 грн. за користування кредитом згідно договору кредитної лінії № 791/2006 - МК від 08.12.2006 року; амортизаційні відрахування в сумі 31187,00 грн. на транспортні засоби, придбані в І кварталі 2007 року та здані в оренду, не пов'язані з доходом; амортизаційні відрахування в сумі 47053,00 грн. на транспортні засоби вартістю 267650,00 грн..

При цьому податковий орган встановив заниження чистого доходу в 1-3 кварталі 2007 року в сумі 96704,00 грн. та відповідно податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності на суму 14506,00 грн..

Відповідно до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 року № 13-92 ,,Про прибутковий податок з громадян" (чинного на час виникнення спірних правовідносин) згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України ,,Про оподаткування прибутку підприємств".

Згідно пп. 8.1.2 п.8.1 ст. 8 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94-ВР ,,Про оподаткування прибутку підприємств (в редакції Закону України N 283/97-ВР від 22.05.97) " (чинного на час виникнення спірних правовідносин) амортизації підлягають, зокрема, витрати на придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення.

За змістом пп. 8.2.1 п.8.2 ст. 8 цього ж Закону під терміном ,,основні фонди" слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Відповідно до пп. 8.3.1 п.8.3 ст. 8 Закону № 334/94-ВР сума амортизаційних відрахувань звітного періоду визначається як сума амортизаційних відрахувань, нарахованих для кожного із календарних кварталів, що входять до такого звітного періоду (далі - розрахункові квартали).

Сума амортизаційних відрахувань кварталу, щодо якого проводяться розрахунки (розрахунковий квартал), визначаються шляхом застосування норм амортизації, визначених пунктом 8.6 цієї статті, до балансової вартості груп основних фондів на початок такого розрахункового кварталу.

На підставі викладеного апеляційний суд дійшов висновку щодо правомірності віднесення позивачем до складу витрат амортизаційних відрахувань в сумі 31187,00 грн. на транспортні засоби, придбані в І кварталі 2007 року та здані в оренду.

Разом з тим, апеляційний суд погоджується з доводами податкового органу щодо безпідставного віднесення до складу витрат амортизаційних відрахувань в сумі 47053,00 грн. на транспортні засоби вартістю 267650,00 грн., придбані фізичною особою ОСОБА_2 та не передані на баланс ФОП ОСОБА_2.

Також апеляційний суд погоджується з висновками податкового органу щодо протиправного віднесення позивачем до складу витрат в 1-3 кварталі 2007 року витрат по сплаті відсотків за користування кредитом згідно договору кредитної лінії № 791/2006 - МК від 08.12.2006 року, оскільки кредит отримував ОСОБА_2 як фізична особа, а не як суб'єкт підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_2.

Однак, згідно висновку судово-економічної (бухгалтерської) експертизи № 303 від 20.07.09 року документально підтверджується завищення витрат по сплаті відсотків в 1-3 кварталі 2007 року в сумі 27569,00 грн., а не в сумі 38641,00 грн..

Висновок експертизи підтверджується наявними у справі документами, зокрема, квитанціями про погашення кредиту.

Різниця, на думку суду, пояснюється тим, що податковий орган порахував відсотки за весь 2007 рік, а не за 1-3 квартал 2007 року в межах періоду перевірки до 30.09.2007 року.

Таким чином, висновки податкового органу щодо безпідставного віднесення позивачем до складу витрат амортизаційних відрахувань в сумі 31187,00 грн. та різниці в сумі 11072,00 грн. (38641,00 грн. - 27569,00 грн.), а всього на загальну суму 42259,00 грн. не відповідають дійсності та є помилковими.

Тому визначення позивачу грошового зобов'язаня в сумі 6330,00 грн. ( 42259,00 грн. х 15%) по податку з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності є протиправним.

Враховуючи викладене, апеляційний суд вважає правильним визнати частково протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення за № 0000071701/0/372/10 від 23 січня 2008 року та за № 0000071701/1/3164/10 від 27.03.2008 року в частині визначення грошового зобов'язання в сумі 6330,00 грн..

Зазначені податкові повідомлення-рішення в частині визначення грошового зобов'язання в сумі 8176,00 грн. є правомірними та скасуванню в цій частині не підлягають.

Суд першої інстанції зазначеним обставинам належної правової оцінки не дав, а тому дійшов помилкового висновку щодо скасування зазначених податкових повідомлень-рішень повністю.

Статтею 159 КАС України визначено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

В силу пунктів 3 та 4 ч.1 ст. 202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Оскільки висновки суду першої інстанції щодо скасування податкових повідомлень-рішень за № 0000071701/0/372/10 від 23 січня 2008 року та за № 0000071701/1/3164/10 від 27.03.2008 року в повному обсязі не відповідають фактичним обставинам, а викладені в мотивувальній частині рішення висновки суду першої інстанції щодо відмови в задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 27.03.2008 р. за № 0000061701/1/3164/10 суперечать резолютивній частині цього рішення, якою ці позовні вимоги задоволенні, колегія суддів визнає правильним постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити частково.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст. ст.195, 196, п. 3, 4 ч. 1 ст.198, п.3 ч.1 ст. 202 , ст. ст. 205, 207, 254 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Козівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 07 липня 2015 року у справі № 10/146-3419 - скасувати та прийняти нову постанову, якою позов суб'єкта господарської діяльності ОСОБА_2 задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області за № 0000061701/0/372/10 від 23.01.2008 рок та за № 0000061701/1/3164/10 від 27.03.2008 року.

Визнати частково протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції Тернопільської області за № 0000071701/0/372/10 від 23 січня 2008 року та за № 0000071701/1/3164/10 від 27.03.2008 року в частині визначення грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності у розмірі 6330,00 грн..

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили рішенням суду апеляційної інстанції шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції, а в разі складення постанови в повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України - з дня складенні постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя В.В. Святецький

Судді Л.Я. Гудим

О.М. Довгополов

Постанова в повному обсязі складена 14 грудня 2015 року.