Ухвала

від 13.01.2016 по справі 826/11304/14

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"13" січня 2016 р. м. Київ К/800/65561/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Дочірнього підприємства закритого акціонерного товариства Теувес Холдінг (Theeuwes Holding B.V.) Тегра Україна ЛТД

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2014 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року

у справі № 826/11304/14

за позовом Дочірнього підприємства закритого акціонерного товариства Теувес Холдінг (Theeuwes Holding B.V.) Тегра Україна ЛТД

до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство закритого акціонерного товариства Теувес Холдінг (Theeuwes Holding B.V.) Тегра Україна ЛТД (надалі - позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (надалі - відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 04 серпня 2011 року № 0006952309, № 0006962309, № 0006972309.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року, у задоволенні позову відмовлено.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю.

У зв'язку із неподанням клопотань особами, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2010 року. За результатами вказаної перевірки складено акт від 21 липня 2011 року № 909/23-9/21670383.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог: п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств № 334/94 від 28 грудня 1994 року, що призвело до заниження податку на прибуток за перевіряємий період на 604681 грн.; пп. 7.4.1 п. 7.4, пп. 7.7.1, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України Про податок на додану вартість № 168/97-ВР від 03 квітня 1997 року, в результаті чого занижено податок на додану вартість на 55198 грн. та завищено суму бюджетного відшкодування на 428547 грн.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки позивачем винесено податкові повідомлення-рішення від 04 серпня 2011 року: № 0006952309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 68998,00 грн., у тому числі за основним платежем - на 55198,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - на 13800,00 грн.; № 0006962309, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 428547 грн.; № 0006972309, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 755851,00 грн., у тому числі за основним платежем - на 604681,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - на 151170,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій погодились з висновками відповідача про безтоварність господарських операцій, здійснених позивачем з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд та ТОВ Агроюг-Сервіс .

Однак, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів попередніх інстанцій неповними та передчасними, виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 334/94-ВР) валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Зазначений пункт містить загальне визначення валових витрат.

Пункт 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР містить конкретизацію ознак окремих груп витрат, що відносяться до валових витрат.

В силу підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпункт 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334/94-ВР встановлює, що датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в пункті 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, який визначає господарську діяльність як будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації господарської діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до частини 1 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина 2 статті 3 Господарського кодексу України).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Крім цього, у відповідності до пункту 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон № 168/97-ВР) податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункт) (абзац 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР).

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірці, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Такий висновок відповідає позиції Верховного Суду України, викладеній у постановах від 27 жовтня 2015 року у справі № 21-1539а15 та від 21 січня 2011 року у справі № 21-37а10.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в перевіряємому періоді позивачем укладено договори поставки сільськогосподарської продукції з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд та ТОВ Агроюг-Сервіс . На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано: податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки, товарно-транспортні накладні, сертифікати відповідності послуг зі зберігання зерна та продуктів його переробки, акти зачистки, складські квитанції, договори складського зберігання зерна, акти виконаних.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій посилались на вирок Центрального районного суду м. Миколаєва від 17 березня 2014 року у справі № 1423/18929/2012, який набрав законної сили, відносно ОСОБА_4 - засновника ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд . Вказаним вироком ОСОБА_4 визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених ч. 2 ст. 205, ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 212, ч. 3 ст. 358, ч. 1 ст. 209 Кримінального кодексу України, а також встановлено, що ОСОБА_4 зареєстрував на своє ім'я ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд для прикриття незаконної діяльності, вираженої в пособництві суб'єктам підприємницької діяльності в умисному ухиленні від сплати податків шляхом усунення перешкод, пов'язаних з необхідністю сплати податку на додану вартість і документального підтвердження перед контролюючими органами неіснуючих операцій на придбання і продаж товарно-матеріальних цінностей, робіт, послуг і видачі свідомо підроблених первинних бухгалтерських документів.

На підставі викладеного, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що здійснені позивачем з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд господарські операції є безтоварними, а тому оскаржені податкові повідомлення у відповідній частині є правомірним.

Аналогічного висновку суди попередніх інстанцій дійшли і щодо взаємовідносин позивача з ТОВ Агроюг-Сервіс , мотивуючи своє рішення вироком Енергодарського районного суду Запорізької області від 06 квітня 2012 року у справі № 1-323/11, яким директора ПП Альтекс-Юг (контрагента ТОВ Агроюг-Сервіс ) визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 366 Кримінального кодексу України.

Колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, про безтоварність господарських операцій, здійснених позивачем з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд , оскільки формально складені первинні документи не є безперечним доказом реальності здійснених господарських операцій. При цьому, вищезгаданим вироком суду встановлена умисність дій контрагента позивача щодо оформлення відповідних документів бухгалтерської звітності для надання податкової вигоди позивачу за відсутності реального виконання зобов'язань.

На обгрунтування безтоварності господарських операцій позивача з ТОВ Агроюг-Сервіс суди попередніх інстанцій посилались, зокрема, на вирок Енергодарського районного суду Запорізької області від 06 квітня 2012 року у справі № 1-323/11. Колегія суддів таку позицію судів першої та апеляційної інстанції вважає необгрунтованою, оскільки господарські операції позивача з ТОВ Агроюг-Сервіс у вказаному судовому рішенні не досліджувались. Крім того, позивач не має нести відповідальність за порушення законодавства контрагентами ТОВ Агроюг-Сервіс .

З'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції судам слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Водночас, судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами 4 та 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити, що факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись такими обставинами: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

В оскаржуваних рішеннях суди попередніх інстанцій не дослідили та не надали оцінку використання у власній господарській діяльності товару придбаного у ТОВ Агроюг-Сервіс , а тому відповідні обставини мають бути досліджені під час нового розгляду справи.

Як вже зазначалось, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безтоварність господарських операцій, здійснених позивачем з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд . Водночас, враховуючи те, що суму донарахованих податкових зобов'язань по взаємовідносинам позивача з ТОВ ВВМ-Вилиджтрейд виокремити із загальної суми, нарахованої оскарженими податковими повідомленнями-рішеннями, неможливо, колегія суддів вважає за необхідне скасувати повністю рішення судів першої та апеляційної інстанцій та направити справу на новий розгляд для з'ясування відповідних обставин.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, судами першої та апеляційної інстанцій надано передчасну юридичну оцінку фактичним обставинам справи, не досліджено докази, які мають суттєве значення для розгляду адміністративної справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, що згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 222, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Дочірнього підприємства закритого акціонерного товариства Теувес Холдінг (Theeuwes Holding B.V.) Тегра Україна ЛТД задовольнити.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2014 року і ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року у справі № 826/11304/14 скасувати.

3. Справу № 826/11304/14 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис)А.М. Лосєв Судді: (підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна