Ухвала

від 24.01.2017 по справі 2а-9287/11/1370

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"24" січня 2017 р. м. Київ К/800/47061/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Борисенко І.В.

Приходько І.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2014 року та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 березня 2012 року по справі № 2а-9287/11/1370 за позовом Приватного підприємства Бурштин-Львів до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство Бурштин-Львів звернулось з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.03.2011 року №0000442300/0/6333, №0000452300/0/6336, №0000472300/0/6334, від 15.06.2011 року №0001732300/14986, №0001622300/14985, №0001672300/14984.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02 березня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2014 року, у даній справі позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 16.03.2011 року № 0000442300/0/6333, №0000452300/0/6336. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15.06.2011 року № 0001732300/14986, № 0001622300/14985. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального права та без належного врахування всіх обставин справи.

Перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Шевченківському районі міста Львова проведено планову виїзну перевірку ПП Бурштин-Львів з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), дотримання вимог валютного законодавства за період з 01.01.2008 року по 31.12.2010 року, за результатами якої складено акт №162/33/23-1/33252300 від 01.03.2011 року.

На підставі акта перевірки ДПІ у Шевченківському районі м. Львова прийняті податкові повідомлення-рішення №0000472300/0/6334 від 16.03.2011 року, яким позивачу визначено суму збору за використання місцевої символіки в розмірі 2619,36 грн., №0001672300/14984 від 15.06.2011 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 5440 грн., №0001622300/14985 від 15.06.2011 року, яким позивачу визначено грошове зобов'язання за платежем податок на прибуток в сумі 548757,81 грн. в тому числі 439006,25 грн. за основним платежем та 109751,56 грн. за штрафними санкціями, №0001732300/14986 від 15.06.2011 року, яким позивачу визначено грошове зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 432691,75 грн. в тому числі 346153,00 грн. за основним платежем та 86538,75 грн. за штрафними санкціями.

Як вбачається із акта перевірки та податкових повідомлень-рішень, підставою для визначення сум грошових зобов'язань стали висновки відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: пп.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94-ВР Про оподаткування прибутку підприємств (далі - Закон № 334/94-ВР), які полягають у незаконному віднесенні до валових витрат сум з вартості безтоварних нікчемних операцій, що призвело до заниження податку на прибуток на суму 439006,25 грн.; пп.7.2.1, пп.7.2.6 п.7.2, пп.7.4.1, пп.7.4.4, п.7.4, пп.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР Про податок на додану вартість (далі - Закон № 168/97-ВР), що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 346153,00 грн.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов частково, виходили з підтвердження позивачем належним чином оформленими первинними документами реального здійснення операцій, на підставі яких сформовано податковий кредит та валові витрати.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України звертає увагу на те, що вказані висновки судів не можна вважати такими, що зроблені на підставі повно та всебічно досліджених встановлених фактичних обставин справи.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Закону №334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Не належать до складу валових витрат, згідно підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 зазначеного вище Закону будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4. статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість сплачених в ціні товару (послуги) та віднесення сум до витрат, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою використання їх у господарській діяльності, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Крім того, як відомості, що містяться у податкових накладних, так і дані первинних документів, що складаються при здійсненні господарської операції та подаються платником до контролюючого органу, мають відповідати установленим вимогам та містити достовірну інформацію про обставини, з якими законодавство пов'язує реалізацію права платника на податкову вигоду.

Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є податковим ризиком. У цілях підтвердження обґрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об'єктивний предметний зв'язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.

Слід також зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, оскільки саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

При цьому, законодавцем, безумовно, презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із ПДВ.

Разом з тим, факт поставки позивачу товару та надання послуг від контрагентів не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судами без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Відповідно до частини 1 ст. 70 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Частиною 2 цієї статті визначено, що сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Доводам податкового органу на підтвердження відсутності реального характеру спірних господарських операцій суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України не дали належної оцінки, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на збільшення в податковому обліку податкового кредиту за документами, які виписані від імені цієї юридичної особи.

За підтвердження в кримінальному процесі обставин, зокрема, щодо невідповідності особи, вказаної в податкових накладних, особі, уповноваженій на здійснення операцій з поставки, такі податкові накладні, а також інші документи, виписані з таким порушенням, з врахуванням обставин, які свідчать про фіктивне підприємництво з боку товариства, втрачають значення первинних документів і не можуть бути підставою для податкового обліку.

Відповідно до частини 1 ст. 205 Кримінального кодексу України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб'єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Відповідно до пункту 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 року № 165, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23.06.1997 року за № 233/2037, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові від 21.01.2011 року у справі за позовом ТОВ СІБ до ДПІ у Жовтневому районі м. Луганська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, неналежним чином оформлена (підписана не уповноваженою особою) податкова накладна не може бути підставою для нарахування податкового кредиту за наявності фактів, що ставлять під сумнів реальність наданої послуги.

У постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 року у справі за позовом ТОВ Нафта до Шосткинської МДПІ про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень (справа № 21-421а11) міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

У постанові від 22.09.2015 року у справі позовом ТОВ Фоззі-Фуд до ДПІ у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень Верховний Суд України вказав, що за наявності відомостей, що засновник та директор юридичної особи - постачальника заперечує свою участь у її створенні та діяльності, а також підписання будь-яких первинних документів, перевірка та встановлення такої обставини має значення для правильного вирішення спору.

Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні були мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Разом з тим при визначенні конкретних сум за відповідними епізодами у межах спірних правовідносин, судами не досліджувались юридично значимі факти, з метою підтвердження зміни активів, зобов'язань чи власного капіталу платника податку, з урахуванням власне причинно-наслідкового зв'язку таких фактів. Не з'ясовано, з посиланням на відповідні первинні документи, причини виникнення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту позивача у перевіряємих періодах.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Зважаючи на наведене, суд касаційної інстанції на підставі ст.227 КАС України дійшов висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для повного та достовірного з'ясування фактичних обставин та правильного вирішення цього спору.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, ухвала та постанова у справі підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити частково.

Ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2014 року та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 березня 2012 року по справі № 2а-9287/11/1370 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили відповідно до вимог ч. 6 ст. 254 КАС України та оскарженню не підлягає.

Головуючий підписГолубєва Г.К. Судді підпис Борисенко І.В. підпис Приходько І.В.