Постанова

від 14.06.2017 по справі 816/1352/16

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2017 р. Справа № 816/1352/16 Харківський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Яковенка М.М.

суддів: Лях О.П., Старосуда М.І.

секретарі судового засідання: Жданюк А.О.

за участю представників:

позивача Дмитренко А.М.

відповідача Шмігель Т.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 06 березня 2017 року по справі № 816/1352/16 за позовом Публічного акціонерного товариства Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія Укртатнафта до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Позивач, Публічне акціонерне товариство "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" (надалі по тексту також - позивач, ПАТ "Укртатнафта") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (надалі по тексту також - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02 червня 2016 року № 0000594106, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 469 602 696 грн., у тому числі за основним платежем - 313 068 464 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 156534232 грн..

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 06 березня 2017 року позов задоволено у повному обсязі (а.с.95, 96-104 т.16).

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 02 червня 2016 року № 0000594106.

Відповідач не погодившись з постановою суду першої інстанції, посилаючись на незаконність та необґрунтованість судового рішення, прийняття з порушенням норм матеріального та процесуального права, просило постанову скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

Апелянт зазначає на обґрунтованості висновку відповідача про порушення допущені позивачем заниження інших доходів за рахунок включення до їх складу вартості інших активів, отриманих платником податку-першим кредитором від відступлення права вимоги по відносинам з ПП Альбіон та ТОВ Уністрой .

Апелянт наголошує на тому, що мало місце відсутність господарських відносин позивача з ТОВ Ріаліз Ойл з придбання нафти та мазуту. Документально не підтверджено походження (виробника або імпортера) зазначено товару ТОВ Ріаліз Ойл , в тому числі по ланцюгу постачання, відсутній сертифікат походження товару. В зв'язку з чим відповідачем обґрунтовано визначено суми податкових зобов'язань з податку на прибуток по цим взаємовідносинам.

Крім того, апелянт вказує на завищення задекларованих позивачем показників у рядку 05 Декларації витрати операційної діяльності за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 року за рахунок реалізації власної продукції за цінами, що є нижчими, ніж виробнича собівартість виготовленої продукції.

Наявний в матеріалах справи висновок експертизи проведеної в межах справи не є обов'язковий для суду, проведення якої відбулося без врахування інформації відповідача, висновки якої також не відповідає нормам законодавства та судовій практиці, лише суд може встановити наявність порушеного права позивача.

Представник відповідача в судовому засіданні наполягав на задоволенні апеляційної скарги та просив позов задовольнити. Також вказував на встановлений факт допущеного порушення з боку позивача по взаємовідносинам з ТОВ Ріаліз Ойл стосовно безтоварності операцій, який підтверджений податковим компромісом, що був затверджений з ПДВ. За цим податковим компромісом позивач фактично визнав порушення.

Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги у повному обсязі. Вказував на товарність господарських операцій з ТОВ Ріаліз Ойл , що підтверджується документально, та податковий компроміс не спростовує товарність операцій. Податковим органом ні під час попередньої перевірки у 2014 року з ПДВ за операціями березень 2014 року, ні під час цієї перевірки травня 2016 року не встановлювався факт безтоварності операцій, а порушення визначені по цьому контрагенту з інших підстав.

Проти наведених доводів сторони позивача, сторона відповідача не заперечувала, що в тому числі також підтверджується наданими сторонами актами перевірки від 20.06.2014 року за березень 2014 р. з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ Ріаліз Ойл .

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення з наступних підстав.

Як було встановлено судами першої та апеляційної інстанції, що в період з 30 жовтня 2015 року по 29 квітня 2016 року відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено Акт від 11 травня 2016 року № 555/28-10-41-06/00152307 /а.с. 17-65, т.1/.

Відповідно до висновків вказаного акту відповідачем зафіксовано, зокрема, порушення позивачем:

- пп. 14.1.36, 14.1.231, 14.1.228, 14.1.244 п.14.1 ст.14, п. 135.1, п.п. 135.5.11 п.135.5 ст.135, п. 153.5 ст. 153, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8, пп. 139.1.9, п. 139.1, ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств в періоді, що перевірявся, всього за 2014 рік на суму 313068464 грн.

На підставі вищезазначених висновків акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 02 червня 2016 року № 0000594106, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 469 602 696 грн., у тому числі за основним платежем - 313 068 464 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 156 534 232 грн. /а.с. 14-15, т.1/. Правова можливість щодо застосування 50 % штрафної (фінансової) санкції до основного виду зобов'язання підтверджена в судовому засіданні з боку відповідача та не заперечувалась стороною позивача.

Здійснюючи апеляційний перегляд, з урахуванням приписів ст..195 КАС України колегія суддів виходить з наступного.

Згідно пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно підпункту 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із, зокрема, із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (підпункт 138.4 статті 138 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 138.6 статті 138 Податкового кодексу України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

П.п 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Як вбачається з матеріалів справи, в межах справи має місце три самостійних видів встановлених порушень, що мали місце на думку податкового органу з боку позивача під час формування останнім показників податкової звітності з податку на прибуток підприємств за наслідками певних операцій та під час здійснення господарської діяльності.

Відповідно до акту перевірки та наданих суду письмових заперечень відповідачем зафіксовано, що протягом перевіряємого періоду позивачем, занижено інші доходи у розмірі 1 334 850 376 грн. за рахунок включення до їх складу вартості інших активів, отриманих платником податку - першим кредитором від відступлення права вимоги, у зв'язку з чим позивачеві спірним податковим повідомленням-рішенням збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 240 273 067, 68 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 120 136 533, 84 грн.

Такий висновок перевірки обґрунтований заниженням суми доходів від здійснення операцій з відступлення права вимоги на виконання вимог договорів про уступку права вимоги, укладених ПАТ "Укртатнафта" та ПІІ "Альбіон", ТОВ "Уністрой" та зарахування зустрічних однорідних вимог, внаслідок чого, на думку відповідача, позивачем протиправно не відображено такі операції у податковому обліку.

Колегія суддів вважає необґрунтованим твердження відповідача про порушення ПАТ "Укртатнафта" п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України в досліджуваних господарських операціях, та погоджує висновки суду першої інстанції з цього приводу виходячи з наступного.

Так, на підставі договору №3074/12/2118 від 25 грудня 2013 року ПАТ "Укртатнафта" (Первісний Кредитор) було передано право вимоги боргу Підприємству з іноземними інвестиціями "Альбіон" (Новий Кредитор) в сумі 1196374068,02 грн. Вказана сума боргу виникла в межах виконання умов договору постачання авіапального №15-099 (2335/2/2118) від 30 червня 2008 року, укладеному між ПАТ "Укртатнафта" та Закритим акціонерним товариством "Авіакомпанія "Аеросвіт" /а.с. 85-86, т./.

Позивач повідомив Приватне акціонерне товариство "Авіакомпанія "Аеросвіт" про відступлення Підприємству з іноземними інвестиціями "Альбіон" права вимоги за договором постачання авіапального №15-099 (2335/2/2118) від 30 червня 2008 року листом від 26 грудня 2013 року вих. №14/01-915/1, що отримано вказаним боржником 27 грудня 2013 року вх.№ 1-1-03/1483 /а.с. 91, т.1/.

Актом приймання-передачі документів від 27 грудня 2013 року засвідчена передача Новому Кредитору - Підприємству з іноземними інвестиціями "Альбіон" копії договору №15-099 (2335/2/2118) від 30 червня 2008 року та первинних документів до нього /а.с. 87-90, т.1/.

Заборгованість Підприємства з іноземними інвестиціями "Альбіон" в розмірі отриманого права вимоги на суму 1196374068,02 грн була погашена згідно Заяви про зарахування зустрічних однорідних вимог вих. №14/02-114 від 26.02.2014р. На підставі вказаної заяви ПАТ "Укртатнафта" зарахувало в односторонньому порядку зустрічні однорідні вимоги з Підприємством з іноземними інвестиціями "Альбіон" за однорідними грошовими зобов'язаннями сторін /а.с. 92, т.1/.

На підставі договору №364/12/2118 від 19 лютого 2014 року ПАТ "Укртатнафта" (Первісний Кредитор) було передано право вимоги боргу Товариству з обмеженою відповідальністю "Уністрой" (Новий Кредитор) - в сумі 84136929,94 грн. Вказана сума боргу виникла в межах виконання умов договору постачання нафтопродуктів №610/2/2118 від 02 квітня 2013 року, укладеному між ПАТ "Укртатнафта" та ТОВ "Бізнес-Бенефіт" /а.с. 66-67, т.1/.

Позивач повідомив Товариство з обмеженою відповідальністю "Бізнес-Бенефіт" про відступлення Товариству з обмеженою відповідальністю "Уністрой" права вимоги за Договором постачання нафтопродуктів №610/2/2118 від 02 квітня 2013 року листом від 19 лютого 2014 року вих. №38/10-993/1 /а.с. 72, т.1/.

Актом приймання-передачі документів від 21 лютого 2014 року засвідчена передача Новому Кредитору - ТОВ "Уністрой" договору поставки №610/2/2118 від 02 квітня 2013 року та первинних документів до нього /а.с. 68-71, т.1/.

Заборгованість ТОВ "Уністрой" в розмірі отриманого права вимоги в сумі 84136929,94 грн була погашена згідно Заяви про зарахування зустрічних однорідних вимог № 38/10-1790 від 19 березня 2014 року. На підставі вказаної заяви ПАТ "Укртатнафта" зарахувало в односторонньому порядку зустрічні однорідні вимоги з ТОВ "Уністрой" за однорідними грошовими зобов'язаннями сторін /а.с. 73, т.1/.

На підставі договору №365/12/2118 від 19 лютого 2014 року ПАТ "Укртатнафта" (Первісний Кредитор) було передано право вимоги боргу Товариству з обмеженою відповідальністю "Уністрой" (Новий Кредитор) - в сумі 54339377,91 грн. Вказана сума боргу виникла в межах виконання умов договору постачання нафтопродуктів №2325/2/2118 від 08.11.2013р., укладеному між ПАТ "Укртатнафта" та ТОВ "ТД "Ветек" /а.с.76-77, т.1/

Позивач повідомив Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Ветек" про відступлення Товариству з обмеженою відповідальністю "Уністрой" права вимоги за Договором постачання нафтопродуктів №2325/2/2118 від 08 листопада 2013 року листом від 19 лютого 2014 року вих. №38/10-994/1 /а.с. 80, т.1/.

Актом приймання-передачі документів від 21 лютого 2014 року засвідчена передача Новому Кредитору - ТОВ "Уністрой" договору постачання нафтопродуктів №2325/2/2118 від 08 листопада 2013 року та первинних документів до нього /а.с. 78-79, т.1/.

Заборгованість ТОВ "Уністрой" в розмірі отриманого права вимоги на суму 54339377,91 грн була погашена частково грошовими коштами в сумі 48656975,96 грн. згідно банківської виписки від 31 березня 2014 року № 469; частково в розмірі 5682401,95 грн. - згідно Заяви про зарахування зустрічних однорідних вимог від 19 березня 2014 року № 38/10-1791 /а.с.81-82, т.1/.

Зазначені фактичні обставини відповідачем не заперечуються, реальність таких операцій останнім не спростовується, а також були встановлені під час документальної перевірки та описані в акті перевірки, в той же час, помилково кваліфіковані контролюючим органом, як порушення п.153.3 ст.153 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) з метою оподаткування платник податку веде облік фінансових результатів операцій від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи, зобов'язань за фінансовими кредитами, а також за іншими цивільно-правовими договорами.

При першому відступленні зобов'язань витрати, понесені платником податку - першим кредитором, визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, за якими виникла заборгованість, за фінансовими кредитами - у розмірі заборгованості за даними бухгалтерського обліку на дату здійснення такого відступлення відповідно до вимог цього Кодексу, а за іншими цивільно-правовими договорами - у розмірі фактичної заборгованості, що відступається. До складу доходів включається сума коштів або вартість інших активів, отримана платником податку - першим кредитором від такого відступлення, а також сума його заборгованості, яка погашається, за умов, що така заборгованість була включена до складу витрат згідно з вимогами цього Закону.

Якщо доходи, отримані платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, перевищують витрати, понесені таким платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку.

Якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від'ємне значення не включається до складу витрат або у зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.

Таким чином, за змістом зазначених правових норм регламентовано оподаткування операцій з відступлення права вимоги. За вказаними вище договорами право вимоги було відступлено позивачем як первинним кредитором до нових кредиторів.

В той же час, контролюючий орган фактично застосував приписи п. 153.5 ст. 153 Податкового кодексу України не до договорів про відступлення права вимоги, а до договору про залік однорідних вимог між позивачем та спірними контрагентами.

Колегія суддів також враховує, що відповідно до статті 173 Господарського кодексу України господарським визнається зобов'язання, що виникає між суб'єктом господарювання та іншим учасником (учасниками) відносин у сфері господарювання з підстав, передбачених цим Кодексом, в силу якого один суб'єкт (зобов'язана сторона, у тому числі боржник) зобов'язаний вчинити певну дію господарського чи управлінсько-господарського характеру на користь іншого суб'єкта (виконати роботу, передати майно, сплатити гроші, надати інформацію тощо), або утриматися від певних дій, а інший суб'єкт (управнена сторона, у тому числі кредитор) має право вимагати від зобов'язаної сторони виконання її обов'язку.

Відповідно частини першої статті 179 Господарського кодексу України майново-господарські зобов'язання, які виникають між суб'єктами господарювання або між суб'єктами господарювання і негосподарюючими суб'єктами - юридичними особами на підставі господарських договорів, є господарсько-договірними зобов'язаннями.

Згідно з частиною сьомою статті 179 Господарського кодексу України господарські договори укладаються за правилами, встановленими Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом, іншими нормативно-правовими актами щодо окремих видів договорів.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 512 Цивільного кодексу України кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ч.1 ст.513 Цивільного кодексу України).

Статтею 598 ЦК України встановлено, що зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.

Відповідно до ст. 601 того ж кодексу зобов'язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред'явлення вимоги.

В бухгалтерському обліку при взаємозаліку відбувається залік власної кредиторської заборгованості платника податку перед контрагентом в рахунок його дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги (на ту ж суму), а тому доводи відповідача щодо виникнення за такою операцією у позивача доходу - є безпідставними та необґрунтованими.

Згідно зі статті 602 ЦК України не допускається зарахування зустрічних вимог:

1) про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю; 2) про стягнення аліментів; 3) щодо довічного утримання (догляду); 4) у разі спливу позовної давності; 5) в інших випадках, встановлених договором або законом.

Вказаних обмежень ні відповідачем, ні судом встановлено не було.

З огляду на наведене, досліджені судом договори уступки вимоги та заяви про залік зустрічних однорідних вимог за формою та змістом відповідають вимогам закону, а їх укладення не створює для позивача правових наслідків, визначених п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України.

Крім того, зазначені висновки суду підтверджуються призначеною та проведеною на підставі ухвали суду першої інстанції від 29 вересня 2016 року судової економічної експертизи по цій справі № 816/1352/16, проведення якої доручено Полтавському відділенню Харківського науково-дослідного інституту судових експертиз ім. заслуженого проф. М.С. Бокаріуса.

Так, відповідно до висновку судової економічної експертизи по матеріалам адміністративної справи № 816/1352/16, складеного 17 лютого 2017 року № 1156/1157 /а.с. 60-78, т.16/ встановлено, крім іншого, що на підставі наданих для дослідження матеріалів встановлено, що відображення ПАТ "Укртатнафта" операцій з відступлення права вимоги Підприємству з іноземними інвестиціями "Альбіон" та Товариству з обмеженою відповідальністю "Уністрой" та визначення нульового фінансового результату такого відступлення в бухгалтерському обліку позивача підтверджується відомостями з Головної книги підприємства за 2014 рік та бухгалтерськими довідками, а проведення відповідних операцій документально підтверджується: договорами про відступлення права вимоги, актами приймання-передачі всіх первинних документів до кожного договору, повідомленнями боржників про відступлення права вимоги, заявами про зарахування зустрічних однорідних вимог.

Фінансовий результат операції від проведення продажу права вимоги зобов'язань, який підлягає обліку згідно частини 1 п. 153.5 ст.153 Податкового кодексу України, дорівнює нулю.

В Акті перевірки на стор.16 вказується про заниження доходів в загальному розмірі 1334850376 грн., отриманих від операцій відступлення права вимоги за рахунок не включення до їх складу вартості інших активів. При цьому в Акті перевірки не зазначено про порядок визначення витрат за операціями з відступлення права вимоги та необхідність їх врахування при визначенні та обліку фінансового результату операцій з відступлення права вимоги.

Врахування лише одних доходів та невизнання витрат при визначенні фінансового результату операцій з відступлення права вимоги не відповідає положенням п. 153.5 ст.153 Податкового кодексу України.

В обсязі наданих для експертизи матеріалів з врахуванням п. 153.5 ст.153 Податкового кодексу України, згідно якого податковому обліку підлягає фінансовий результат операцій з відступлення права вимоги встановлено, що висновки, викладені в Акті перевірки щодо заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток за операціями з відступлення права вимоги документально не підтверджуються.

Фінансовий результат проаналізованих операцій відступлення права вимоги ПАТ "Укртатнафта" дорівнює нулю, оскільки вартість переданого ПАТ "Укртатнафта" права вимоги дорівнює сумі коштів, яку нові кредитори сплатили за відступлене право вимоги шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог та частково грошовими коштами.

Згідно п.153.5 ст.153 Податкового кодексу України, формування доходу за операціями з відступлення права вимоги на суму заборгованості, право вимоги якої передається, здійснюється з одночасним визначенням витрат в розмірі такої заборгованості.

Висновок фіскальної служби про визначення доходів за операціями з відступлення права вимоги без врахування витрат за даними операціями, не підтверджується нормативно та документально.

Відповідно до частини 5 статті 82 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта для суду не є обов'язковим, однак незгода суду з ним повинна бути вмотивована в постанові або ухвалі.

Колегія суддів вважає безпідставними доводи апелянта стосовно відсутності необхідності врахування висновків експертизи. Висновки, викладені в Акті перевірки №555/28-10-41-06/00152307 від 11.05.2016 р. щодо заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток за операціями з відступлення права вимоги, щодо заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток за операціями з відступлення права вимоги ПАТ "Укртатнафта" за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 документально не підтверджуються /а.с. 70-72, т. 16/. Такі, висновки у повній мірі узгоджуються з фактичними обставинами справи та відповідають нормам матеріального права, що відповідає сутті правової оцінки зробленої судом першої інстанції.

Суд відмічає, що згідно статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Всупереч даній нормі, відповідачем не спростовано виявлені експертизою відхилення та відповідно не доведено правильність зроблених донарахувань сум податку на додану вартість по контрагентах в спірних періодах.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів погоджує висновки суду першої інстанції, що висновок документальної перевірки щодо заниження позивачем доходів від здійсненої переуступки права вимоги в розмірі 1334850376 грн. не підтверджений належними та допустимими доказами, не ґрунтується на нормах матеріального закону та не відповідає встановленим судом обставинам справи. Відтак, збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму розмірі 240273067,68 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 120136533,84 грн. колегія суддів також вважає неправомірним.

Крім того, стосовно іншого виду порушення, відповідно до акту перевірки та наданих суду письмових заперечень відповідачем зафіксовано, що протягом перевіряємого періоду позивачем завищено витрати операційної діяльності, у зв'язку з чим позивачеві спірним податковим повідомленням-рішенням збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 17 211 276, 72 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 8 605 638, 36 грн.

Такий висновок перевірки обґрунтований реалізацією власної продукції за цінами, що є нижчими, ніж виробнича собівартість, виготовленої продукції.

Як зазначає відповідач в Акті перевірки, ПАТ "Укртатнафта" в перевіряємий період здійснювало окремі операції з реалізації нафтопродуктів за цінами, нижче їх собівартості. При цьому, варто врахувати, що реальність самих операцій відповідачем не оскаржується.

Як встановлено судом першої інстанції, що обставини такої реалізації обґрунтовано тим, що собівартість нафтопродуктів складається з ціни на нафту, що була актуальна на 1-2 місяці раніше, оскільки для виготовлення та реалізації готової продукції потрібен деякий час, що проходить з дати контрактування та постачання сировини. Постійне зниження ринкової вартості нафтової сировини та коливання ринкової вартості нафтопродуктів обумовило перевищення собівартості нафтопродуктів над ціною реалізації.

Судом першої інстанції при вирішенні спору обґрунтовано враховано, що здійснення окремих операцій з реалізації нафтопродуктів за цінами, нижче їх собівартості, не призвели до загального збиткового результату діяльності підприємства в цілому за рік.

Так, Звіт про фінансові результати за 2014 рік свідчить, що за результатами перевіряємого періоду ПАТ "Укртатнафта" отримало чистий прибуток в розмірі 358 063 000 грн. Отже, діяльність підприємства за перевіряємий період не може вважатись збитковою.

Крім того, в період січень-лютий, жовтень, грудень 2014 року ПАТ "Укртатнафта" реалізовувало деякі види нафтопродуктів за цінами вище ринкових. При цьому, ціна реалізації вище ринкової вартості нафтопродуктів була одночасно нижчою, ніж собівартість реалізованої продукції. Зазначені обставини підтверджені документально, та не заперечувались сторонами. Отже, враховуючи кон'юнктуру ринку, за певних обставин, реалізація продукції власного виробництва завжди вище собівартості не виявляється можливою.

Згідно з пунктами 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України як господарську діяльність у цьому Кодексі розуміють діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Підприємництво - це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 Господарського кодексу України).

Наведені норми права дають підстави вважати, що у зв'язку з веденням господарської діяльності платником податку здійснюються операції, кінцевим результатом яких є отримання прибутку, але здійснюються вони на його власний ризик.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного суду України від 09 червня 2015 року у справі № 817/2197/13-а.

При цьому, суд враховує, що Верховний суд України в постанові від 28 лютого 2011 року № 21-13а11 вказав: "...господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є нормальним процесом здійснення господарської діяльності. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності, як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю Підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції".

В даному випадку, колегія суддів зазначає, що відповідачем не було досліджено та враховано діяльність позивача пов'язана процесом придбання сирої нафтової продукції, виготовлення та реалізації вже готової продукції, та всю складову формування цін, що впливає на визначення виробничої собівартості такої продукції. Не враховано коливання ринкової вартості нафтопродуктів, що обумовило перевищення собівартості нафтопродуктів над ціною реалізації.

Фактично відповідачем оцінено ймовірну наявність у позивача підстав вважати реалізовану готову продукцію за цінами нижчими її собівартості, в той же час для оцінки податкових наслідків таких операцій вирішальне значення має власне об'єктивність впливу на ціну товару, які є предметом операції, а не суб'єктивна оцінка цього факту.

Відповідно до частини другої статті 161 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі правової норми, що підлягає застосуванню до спірних правовідносин, суд враховує висновки Верховного Суду України, викладені у рішеннях, прийнятих за результатами розгляду заяв про перегляд судового рішення з підстави, передбаченої пунктом 1 частини першої статті 237 цього Кодексу.

Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Судом першої інстанції обґрунтовано встановлено відсутність підстав для відступлення від вказаної правової позиції Верховного Суду України.

Наведені відповідачем в акті перевірки твердження, з огляду на ч.2 ст.71 КАС України щодо ведення позивачем завідомо збиткової діяльності, що порушує суспільний порядок, жодними належними та допустимими доказами не підтверджені та не обґрунтовані. Висновки податкового органу з цього приводу є лише припущеннями, які нічим не підтверджуються.

Судом першої інстанції правильно зазначено, що сам по собі факт наявності у позивача збитків по окремій господарській операції за відсутності умислу посадових осіб на їх спричинення не свідчить про відсутність у позивача мети отримання прибутку, а є лише негативним результатом від здійснення господарської діяльності в частині окремої господарської операції.

Відповідно до підпункту 4.1.5 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України фіскальна достатність - встановлення податків та зборів з урахуванням необхідності досягнення збалансованості витрат бюджету з його надходженнями.

Тобто, вказана норма регулює питання встановлення податків, виходячи з витрат бюджету і не стосується справляння надходжень до нього.

Також, Податковий кодекс України не містить положень про те, що продаж товарів, робіт, послуг платником податку за ціною нижче собівартості не відповідає терміну господарської діяльності. Цей термін тільки передбачає спрямованість цієї діяльності на отримання доходу. Відтак, реалізація платником податку, в рамках окремої операції, своєї продукції за ціною нижче собівартості, за умови її відповідності напрямам економічної діяльності не може розглядатися як та, що не підпадає під визначення господарської діяльності.

Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

З огляду на встановлені фактичні обставини в ході судового розгляду, колегія суддів погоджує висновки суду першої інстанції про відсутність підтвердження порушення, встановлені відповідачем в частині завищення витрат операційної діяльності, у зв'язку з чим позивачеві спірним податковим повідомленням-рішенням безпідставно збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 17 211 276, 72 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 8 605 638, 36 грн..

На підставі викладеного, колегія суддів приходить до висновку про безпідставність та неправомірність контролюючого органу визначення та збільшення для позивача податкових зобов'язань по вищенаведеним двом порушенням податкового законодавства з податку на прибуток підприємства.

Недоведеність податковим органом порушення платником податку, при прийнятті спірного податкового повідомлення - рішення, доводить протиправність визначення податкових зобов'язань, і як наслідок цього безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до обґрунтованого висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині прийняте відповідачем неправомірно, а тому підлягає скасуванню.

Надаючи оцінку стосовно іншого виду визначеного відповідачем порушення по взаємовідносинам позивача з ТОВ Ріліз Ойл колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до акту перевірки та наданих суду письмових заперечень відповідачем зафіксовано, що протягом перевіряємого періоду позивачем, занижено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік за операціями з придбання ПАТ "Укртатнафта" нафти сирої та мазуту нафтового у ТОВ "Ріаліз Ойл", у зв'язку з чим позивачеві спірним податковим повідомленням-рішенням збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 55 584 119, 13 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 27 792 059, 57 грн.

Такий висновок за наслідками перевірки обґрунтований безтоварним характером угод, укладених ПАТ "Укртатнафта" та ТОВ "Ріаліз Ойл", у зв'язку з встановленням недоліків первинних документів та наявності в ланцюгах постачання контрагентів, зустрічну перевірку яких не проведено, а тому неможливо підтвердити реальність такого постачання, а також не підтвердженням подальшого використання у власній господарські діяльності таких нафтопродуктів.

Також, в обґрунтування такого порушення відповідачем зазначено, що стосовно взаємовідносин позивача з ТОВ "Ріаліз Ойл" у березні 2014 року Кременчуцькою ОДПІ 20.06.2014 складений акт №1661/16-03-15-02-08/00152307 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування ПАТ ТФПНК "Укртатнафта" бюджетного відшкодування податку на додану вартість в наступних звітних (податкових) періодах за березень 2014 року". Скориставшись своїм правом щодо податкового компромісу, позивач фактично визнав такі порушення, у зв'язку з чим останньому погоджено такий компроміс.

Задовольняючи позов в цій частині у повному обсязі, суд першої інстанції з посиланням на положення норм матеріального права виходив з встановленого факту товарності господарських операцій з ТОВ Реаліз Ойл , що підтверджується не тільки документально, але ж і висновками проведеної експертизи. Судом не взято до уваги погоджений між позивачем та відповідачем податковий компроміс, як такий, не спростовує реальність господарської операції.

В той же час, колегія суддів апеляційної інстанції у повному обсязі не може погодитися з висновками суду першої інстанції щодо скасування в цій частині ППР у повному обсязі, з огляду на наступне.

Засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні врегульовані Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року (із відповідними змінами) № 996-XIV (надалі по тексту - Закон №996-XIV). Відповідно до ст. 9 розділу 3 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Господарські операції, як зазначено в п. 5 ст. 9 цього Закону, повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідно до ст. 11 Закону №996-XIV, на основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов'язані складати фінансову звітність.

Згідно частиною першою статті 3 Закону № 996-ХІV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Визначення терміну "первинний документ" наведено у статті 1 Закону № 996-ХІV: первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною другою статті 9 даного Закону передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Як було встановлено судом за матеріалами справи, що у період, що перевірявся, між позивачем (по тексту договору - Покупець) та ТОВ "Ріаліз Ойл" (по тексту договору - Постачальник) укладено договір поставки від 28 лютого 2014 року №786/1/2120, відповідно до умов якого Постачальник зобов'язується у строк до 31 березня 2014 року передати у власність Покупця на умовах EXW - резервуари ПАТ "Ексім нафтопродукт"/ ПрАТ "Синтез Ойл" з завантаження на транспорт відповідно до Інкотермс-2000, а Покупець зобов'язується прийняти та сплатити нафту сиру в кількості 36500 метричних тон +/- 5% /а.с. 118-119, т.1/.

На виконання умов вказаного договору поставки, позивачем долучено до матеріалів справи належним чином завірені копії наступних документів: рахунок від 31 березня 2014 року № 140415000000001, акт приймання-передачі нафти сирої від 31 березня 2014 року про прийняття нафти в кількості 36323,7 т загальною вартістю 251795161,93 грн на умовах EXW - резервуари ПАТ "Ексімнафтопродукт"/ ПрАТ "Синтез Ойл" із навантаженням на транспорт /а.с. 121, 128, т.1/.

31 березня 2014 року ТОВ "Ріаліз Ойл" було складено податкову накладну №24 по факту здійснення поставки нафти в кількості 36323,7 т на загальну суму 251795161,93 грн (в т.ч. ПДВ - 41965860,32 грн) /а.с. 120, т.1/.

ПАТ "Укртатнафта" оплачено отримані нафтопродукти в повному обсязі на суму 251795161,93 грн згідно платіжних доручень №0000023503 від 29 серпня 2014 року на суму 200000000 грн та №0000024037 від 09 вересня 2014 року на суму 51795161,93 грн /а.с. 150-151, т.1/.

Транспортування нафти до виробничих потужностей ПАТ "Укртатнафта" здійснено магістральним нафтопроводом ПАТ "Укртранснафта", що відображено в актах прийому-здачі нафти на вузлі обліку ПАТ "Укртранснафта" ПЗД "Кременчук": №1 від 28 лютого 2014 року в кількості 6119,30 т, №2 від 02 березня 2014 року в кількості 15136,10 т, №3 від 04 березня 2014 року в кількості 10527,20 т, №4 від 05 березня 2014 року в кількості 4428,40 т, №5 від 18 березня 2014 року в кількості 112,70 т /а.с. 123-127, т.1/.Транспортування нафти здійснено на підставі маршрутного доручення №81/УТН від 27 лютого 2014 року /а.с. 133, т.1/.

Послуги з організації транспортування нафти нафтопроводом були надані ПАТ "Укртатнафта" експедитором - ПрАТ "Синтез Ойл" на підставі договору про транспортно-експедиторське обслуговування №32/09 від 14 грудня 2009 року /а.с.155-163, т.1/.

Факт надання транспортно-експедиторських послуг з транспортування нафти в кількості 6125,4 т в лютому 2014 року підтверджується актом виконаних робіт від 28 грудня 2014 року та актом приймання-передачі наданих послуг від 28 лютого 2014 року. Надання послуг з транспортування нафти в кількості 30234,3 т в березні 2014 року підтверджується актом виконаних робіт від 31 березня 2014 року та актом приймання-передачі наданих послуг від 31 березня 2014 року, підписаних з боку ПАТ "Укртатнафта" та ПрАТ "Синтез Ойл"/ а.с. 106-109, т. 9/.

Завантаження нафти до трубопровідного транспорту, згідно п.1.1 договору поставки №786/1/2120 від 28.02.2014р., покладалось на Постачальника - ТОВ "Ріаліз Ойл".

Проведення вантажних операцій було здійснене ПрАТ "Синтез Ойл" на замовлення ТОВ "Ріаліз-Ойл" згідно Договору про надання послуг №39/13 від 16 грудня 2013 року. Згідно доручення ТОВ "Ріаліз-Ойл" на проведення вантажних операцій №26/02-1, ПрАТ "Синтез Ойл" здійснило здавання нафти на ПЗД "Одеса" ПАТ "Укртранснафта" для її подальшого транспортування для вантажоотримувача - ПАТ "Укртатнафта" /а.с. 95-100, т.9/.

Також, судом встановлено, що у період, що перевірявся, між позивачем (по тексту договору - Покупець) та ТОВ "Ріаліз Ойл" (по тексту договору - Постачальник) укладено договір поставки від 28 лютого 2014 року №787/1/2120, відповідно до умов якого Постачальник зобов'язується передати у строк до 31 березня 2014 року включно, а Покупець прийняти та сплатити мазут нафтовий не пойменований в алфавіті (надалі - Товар) в кількості 15300 тонн +/- 5%. на умовах EXW - резервуари ПАТ "Ексімнафтопродукт" з завантаження на транспорт. Товар набувається в якості сировини для подальшого використання в безперервному виробничому процесі (каталітичний крекинг) на потужностях ПАТ "Укртатнафта" /а.с.134-137, т.1/.

На виконання умов такого договору складено акт приймання-передачі від 31 березня 2014 року, відповідно до якого ТОВ "Ріаліз Ойл" передало, а ПАТ "Укртатнафта" прийняло мазут нафтовий не пойменований в алфавіті в кількості 15269,47 т загальною вартістю 118765632,28 грн на умовах EXW - резервуари ПАТ "Ексімнафтопродукт" (м. Одеса, вул. Наливна, 15) з навантаженням на транспорт /а.с. 146, т.1/.

31 березня 2014 року ТОВ "Ріаліз Ойл" було складено податкову накладну №25 на загальну суму 118765632,28 грн (в т.ч. ПДВ - 19794272,05 грн). Оскільки ТОВ "Ріаліз Ойл" зазначило в податковій накладній назву товару - "вакуумний газойль", одночасно, 31 березня 2014 року ТОВ "Ріаліз Ойл" було складено розрахунок коригування №33, яким змінено найменування товару на "мазут нафтовий не пойменований в алфавіті" та подано скаргу та заяву про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних). Останнє відповідачем не заперечувалось та підтверджено матеріалами справи /а.с. 138-143, т.1/.

ПАТ "Укртатнафта" оплатило придбаний мазут нафтовий не пойменований в алфавіті повністю в сумі 118765632,28 грн на підтвердження чого до матеріалів справи долучено копії наступних платіжних доручень: №00000024036 від 09 вересня 2014 року в сумі 48204838,07 грн., №0000024812 від 30 вересня 2014 року в сумі 33410000 грн., №000008152 від 20 липня 2015 року в сумі 37150794,21 грн., факт останнього ні в ході перевірки, ні в ході судового розгляду відповідачем не заперечувалось /а.с. 152-154, т.1/.

Поставка мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті до виробничих потужностей ПАТ "Укртатнафта" відбувалась залізничним транспортом, що підтверджується залізничними накладними, а також відомістю вагонів.

Послуги з організації транспортування мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті були надані ПАТ "Укртатнафта" виконавцем - ПАТ "Ексімнафтопродукт" на підставі договору про надання послуг з відвантаження та забезпечення перевезення вантажів №335/10/2119 (№09) від 03 лютого 2012 року /а.с. 164-167, т.1/.

Факт надання послуг з перевезення мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті та оформлення залізничних документів ПАТ "Ексімнафтопродукт" підтверджується актами виконаних робіт від 31 травня 2014 року /а.с. 110-111, т.9/.

Навантаження мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті на залізничний транспорт було здійснене ПАТ "Ексімнафтопродукт" на замовлення ТОВ "Ріаліз-Ойл" згідно Договору про надання послуг №198 від 16 грудня 2013 року /а.с. 102-105, т.9/.

На підставі вказаного договору ТОВ "Ріаліз-Ойл" надало доручення №01/03-5 від 01 березня 2014 року ПАТ "Ексімнафтопродукт" про проведення вантажних операцій, а саме доручило ПАТ "Ексімнафтопродукт" здійснити відвантаження мазуту в кількості 15269,470 т на залізничний транспорт за реквізитами ПАТ "Укртатнафта" /а.с. 101, т.9/.

Можливість використання нафти в якості сировини для виробництва нафтопродуктів, зокрема її якісні показники, встановлені за результатами аналізу проб, вилучених на трубопроводі, на підставі паспортів якості №1 від 28 лютого 2014 року, №2 від 02 березня 2014 року, №3 від 04 березня 2014 року, №4 від 05 березня 2014 року, підписані представником дослідної лабораторії та представником сторони, що здає, а також засвідчені штампами лабораторії та Філією "Придніпровські магістральні нафтопроводи" Публічного акціонерного товариства "Укртранснафта" /а.с. 129-132, т1/.

Актом на списання використаної нафтової сировини на виробництво нафтопродуктів по установці ЕЛЗУ виробництва №3 за березень 2014 року документально підтверджується використання нафти в кількості 36323,700 т у виробничій діяльності ПАТ "Укртатнафта" /а.с. 122, т.1/.

Якісні показники мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті, переданого у виробництво ПАТ "Укртатнафта", визначені у паспортах якості від 01 березня 2014 року (резервуар №29), від 02 березня 2014 року (резервуар №33), від 03 березня 2014 року (резервуар №31), складених лабораторією контролю виробництва ПАТ "Ексімнафтопродукт" /а.с. 147-149, т.1/.

Актом на списання сировини на виробництво продукції по дільниці №3 виробництва №4 за березень 2014 року документально підтверджується використання мазуту нафтового в кількості 15269,470 тон у виробничій діяльності ПАТ "Укртатнафта" /а.с. 145, т.1/.

Калькуляцією переробки на установці Секції 300 ЛК-6У за березень 2014 року підтверджується, що мазут нафтовий в кількості 15269,470 т був використаний як компонент для виробництва вакуумного газойлю / а.с. 144, т.1/.

Надаючи оцінку посиланням відповідача на недоліки первинних документів в частині їх оформлення при транспортуванні та відсутності визначення ТОВ "Ріаліз Ойл" як першого або останнього власника нафти, вантажоотримувача, суд першої інстанції обґрунтовано зауважив, що здійснення перевезень залученим транспортом не є порушенням чинного законодавства і не може свідчити про нереальність такої операції. Обмеження господарюючого суб'єкта на самостійне залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, є порушенням одного з встановлених частиною 1 ст. 44 Господарського кодексу України принципів здійснення підприємницької діяльності.

При цьому, вищезазначеними первинними документами підтверджено залучення до транспортування нафтопродуктів ПАТ "Ексімнафтопродукт" та ПрАТ "Синтез Ойл", а саме надання послуг з відвантаження та забезпечення перевезення вантажів.

Стосовно посилань відповідача на встановлення порушень у ланцюгу постачання контрагентів, зустрічну перевірку яких не вдалось провести контролюючими органами, а саме: ТОВ "Сплав-Фер-Мет", ТОВ "Трейд Агро 2015", ТОВ "Пектораль-Агро", колегія суддів також підтримує висновки суду першої інстанції з цього приводу.

Дійсно, згідно частини другої статті 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, а тому позивач не повинен нести відповідальність за господарську діяльність своїх контрагентів.

Позивач є відокремленою юридичною особою від своїх контрагентів, а тому не може нести податкову відповідальність за відсутності вини, оскільки це б порушувало конституційний принцип індивідуального характеру відповідальності.

Крім того, чинне станом на час виникнення спірних правовідносин законодавство не покладає на платника податків обов'язку перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства перед тим, як формувати валові витрати. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту".

Також, відповідно до наявної копії Довідки від 03 лютого 2015 року № 24/04-62-22-3/36440286, складеної за результатами позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Ріаліз Ойл" по фінансово-господарських взаємовідносинах з ПАТ "Укртатнафта", ТОВ "Сплав-Фер-Мет", ПАТ "Ексімнафтопродукт", та ПрАТ "Синтез Ойл" за період з 28 лютого 2014 по 31 березня 2014 року, відповідно до якої контролюючим органом не було встановлено жодних порушень у таких взаємовідносинах /а.с. 168-186, т.1/.

Крім того, судом першої інстанції обґрунтовано враховані висновки судової економічної експертизи по матеріалам адміністративної справи № 816/1352/16, складеного 17 лютого 2017 року № 1156/1157 /а.с. 60-78, т.16/, якою встановлено, крім іншого, що на підставі наданих для дослідження матеріалів встановлено, що обсяги господарських операцій з придбання ПАТ "Укртатнафта" нафти сирої кількості 36323,700 т за договором поставки №786/1/2120 від 28 лютого 2014 року та мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті в кількості 15269,470 т за договором поставки №787/1/2120 від 28 лютого 2014 року у ТОВ "Ріаліз Ойл", підтверджуються документально. Проведення повного розрахунку ПАТ "Укртатнафта" за отриману нафту сиру документально підтверджується платіжними дорученнями на загальну суму 251795161,93 грн. Проведення повного розрахунку за отриманий мазут нафтовий не пойменований в алфавіті документально підтверджується платіжними дорученнями на загальну суму 118765632,28 грн. Висновки, викладені в Акті перевірки №555/28-10-41-06/00152307 від 11 травня 2016 року щодо безтоварного характеру угод з ТОВ "Ріаліз Ойл" не підтверджуються документально /а.с.78, т.16/.

З огляду на наведені встановлені фактичні обставини справи щодо реальності господарської операції, відповідачем не спростовано виявлені експертизою відхилення та відповідно не доведено правильність зроблених відповідачем донарахувань сум податку на прибуток з цих підстав, у зв'язку із твердженнями щодо завищення витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування по взаємовідносинах із вказаним контрагентом в спірних періодах відбулося внаслідок безтоварності операцій. Висновки експертизи узгоджується з дослідженими судом матеріалами та підтверджується сукупністю доказів.

Придбання нафти сирої та мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті у ТОВ "Ріаліз Ойл" безпосередньо пов'язано з власною господарською діяльністю ПАТ "Укртатнафта", відповідає цілям створення та діяльності підприємства. Метою придбання нафти сирої та мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті є використання у виробничий діяльності - переробленні сировини задля виготовлення та реалізації готової продукції, отже відповідає вимогам економічної доцільності діяльності підприємства.

До того ж, колегія суддів додатково звертає увагу на те, що висновки відповідача стосовно безтоварності операції з ТОВ Реаліз Ойл , не узгоджуються з укладеним та затвердженим податковим компромісом 09.04.2015 року між Позивачем та Відповідачем з ПДВ за той ж самий період та з тієї самої операції з тим самим контрагентом, за яким були анульовані інший вид порушень, що мав вплив на правомірність формування ПДВ, який нерозривно мав вплив на податок на прибуток підприємств.

Так, в обґрунтування порушення допущеного позивачем, відповідач посилається на застосування податкового компромісу, як на підтвердження безтоварності операції до попередньо нарахування Кременчуцькою ОДПІ податку на додану вартість в розмірі 61661065 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 30830532,5 грн. за Актом перевірки від 20 червня 2014 року по операціями з придбання нафти сирої та мазуту нафтового не пойменованого в алфавіті у ТОВ "Ріаліз Ойл".

Як було встановлено, Рішенням Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 09 квітня 2015 року №8966/10/28-10-41-3-14 погоджено застосування ПАТ "Укртатнафта" податкового компромісу до акту Кременчуцької ОДПІ №1661/16-03-15-02-08/00152307 від 20 червня 2014 року, а саме до винесеного податкового повідомлення-рішення від 11 липня 2014 року №0000231555/1416, яким платнику донараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 61661065 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 30830532,5 грн. /а.с. 59-60, 83-112, т. 11/.

Згідно платіжного доручення ПАТ "Укртатнафта" №0000003908 від 07 квітня 2015 року до державного бюджету сплачено податок на додану вартість у сумі 3083053,25 грн. із призначенням платежу "сплата згідно заяви щодо застосування податкового компромісу по повідомленню-рішенню №0000231555/1416 від 11.07.2014 року" /а.с.72, т.9/.

При дослідженні в суді апеляційної інстанції Рішення про погодження компромісу було встановлено, що податкове повідомлення-рішення від 11 липня 2014 року №0000231555/1416, яким платнику донараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 61661065 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 30830532,5 грн., було оскаржене в судовому порядку, в наслідок якого постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2015 року по адміністративній справі №816/177/15а, у задоволенні позову ПАТ Укртатнафта стовно скасування спірного ППР відмовлено.

Апеляційна скарга була прийнята до провадження. Проте, під час апеляційного провадження, з урахування досягнення податкового компромісу, ПАТ „Укртатнафта" було подано клопотання про відкликання позовної заяви.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.05.2015 року, постанова Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2015 року по адміністративній справі №816/177/15а була скасована, а позов залишений без розгляду.

Таким чином, постанова суду від 19.03.2015 року та висновки сформовані в ній не мають жодної юридичної сили на даний час.

Як було встановлено судом апеляційної інстанції, що прийняттю податковому повідомленню-рішенню від 11 липня 2014 року №0000231555/1416, яким платнику донараховано податкове зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 61661065 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 30830532,5 грн., передувала перевірка проведена з 30.05.2014 по 13.06.2014 р., результати якої оформлені Актом від 20.06.2014 р. №1661/16-03-15-02-08/00152307 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нараховання ПАТ "ТФПНК "Укрататнафта" (код 00152307) бюджетного відшкодувнаня податку на додану вартість у зменшення податкових зобовязань з ПДВ в наступних звітних (податкових) періодах за березень 2014 р" (надалі- Акт перевірки від 20.06.2014 р.). Зазначена перевірка стосувалась безпосередньо взаємовідносин з ТОВ "Реаліз Ойл" по спірний поставки товару, що відповідає також предмету перевірки в межах цієї справи.

Як зазначала сторона позивача, що за наслідками такої перевірки, контролюючим органом не було встановлена безтоварність операцій.

В зв'язку з необхідністю перевірки фактичних обставин справи, судом апеляційної інстанції було витребувано від Позивача та Відповідача Акт перевірки від 20.06.2014 р., для порівняльного аналізу з Актом від 11 травня 2016 року № 555/28-10-41-06/00152307 та встановлених порушень, що мало вплив на прийняття оскаржуваного ППР.

Як зазначили сторони в судовому засіданні, що фактично зазначені акти перевірки мають однотипність встановлених порушень по відносинам Позивача з ТОВ Реаліз Ойл , різницю складають лише вид податку.

Як вбачається з наданих та досліджених вищенаведених актів перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Так, при дослідженні питання правомірності формування податкового кредиту з ПДВ зв'язку із придбанням ПАТ „Укртатнафта" нафти та мазуту у ТОВ „Ріаліз Ойл", податковим органом були встановлені наступні, на думку податкового органу, порушення законодавства:

розрахунок коригування №33 до податкової накладної №25 від 31.03.2014р., виписано зв'язку із поставкою мазуту, не був зареєстрований ТОВ „Ріаліз Ойл" в Єдиному реєсрі податкових накладних (стор.20 Акту);

паспорт якості на мазут оформлений із порушенням (стор.20 Акту); паспорт якості на нафту не наданий (стор.20 Акту);

ТОВ „Ріаліз Ойл" несвоєчасно подано декларацію з ПДВ за березень 2014р. (стор Акту);

встановлено ланцюг постачання нафти та мазуту ПАТ „Укртатнафта" - ТОВ „Ріаліз Оі - ТОВ „Сплав-Фер-Мет" - ТОВ „Трейд Агро 2015" - ТОВ „Пектораль -Агро" (стор.21 Акту перевірки). При цьому зазначено, що саме ТОВ „Пектораль -Агро" не сплатило бюджету ПДВ, оскільки відобразило податкові зобов'язання у спецдекларації сільського господарства та неправомірно скористалось пільгою сільгоспвиробника. На стор.23 Акту зазначено : „Так як операції з продажу нафти та нафтопродуктів, відображені ТОВ ,Пектораль -Агро", неможливо віднести до операції з продажу продукції сільського господарства, то підприємство ТОВ „Пектораль - Агро" повинно було відобразити та задекларувати суму ПДВ не у спецдекларації для оподаткування операцій сільського господарства, а у загальній декларації з ПДВ, та у результаті сплатити суми податкового зобов'язання до Державного бюджету України". У зв'язку з цим Кременчуцька ОДПІ дійшла висновку про те, що всі податкові накладні, видані у зв'язку із поставкою нафти та мазуту в ланцюгу постачання ПАТ „Укртатнафта" - ТОВ „Ріаліз Ойл" - ТОВ „Сплав-Фер-Мет" - ТОВ „Трейд Агро 2015" - ТОВ „Пектораль - Агро", не відповідають вимогам Податкового кодексу України (стор.23 Акту).

Відповідно, виходячи зі змісту Акту перевірки від 20.06.2014р. жодної претензій до реальності виконання договору поставки нафти №786/1/2120 від 28.02.2014р. та договору поставки мазуту №787/1/2120 від 28.02.2014р., укладених між ПАТ „Укртатнафта" і ТОВ „Ріаліз Ойл", у податкового органу не було. Акт перевірки від 20.06.2014р. не містить висновку про нікчемність угод із ТОВ „Ріаліз Ойл" щодо поставки нафти та мазуту.

Таким чином, колегія суддів додаткового вважає підтвердженим факт реальності господарських операцій між Позивачем та ТОВ Реаліз Ойл , в даному випадку не може бути різними підстави для визначення порушень податкових зобов'язань з одних і тих самих операцій.

В той же час, не зважаючи на відсутність такого виду порушень як то безтоварність операцій, що призвело до заниження оподаткування, колегія зазначає, що зазначені обставини беззаперечно ще не спростовує наявності інших допущених порушень вимог податкового законодавства, що призвело до заниження податкових зобов'язань та мали вплив на можливість та право Позивача, як платника податків на формування відповідних показників податкової звітності не тільки з ПДВ, але ж і з податку на прибуток підприємства.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до частини 1 підрозділу 92 "Особливості уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість під час застосування податкового компромісу" Податкового кодексу України податковий компроміс - це режим звільнення від юридичної відповідальності платників податків та/або їх посадових (службових) осіб за заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість за будь-які податкові періоди до 1 квітня 2014 року з урахуванням строків давності, встановлених статтею 102 цього Кодексу. Платник податків, який вирішив скористатися процедурою податкового компромісу, під час дії податкового компромісу за такі податкові періоди має право подати відповідні уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість, в яких визначає суму завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств та/або суму завищення податкового кредиту з податку на додану вартість.

Уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість подаються за формою, встановленою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Разом з уточнюючим розрахунком подається перелік (опис) господарських операцій, щодо яких здійснено уточнення показників податкової декларації.

На випадки подання уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань відповідно до цього підрозділу не поширюються норми статті 50 цього Кодексу.

При складанні уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань для застосування податкового компромісу не враховуються суми коригувань податкового кредиту з податку на додану вартість та/або витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, відображені в уточнюючих розрахунках, які одночасно відповідають таким умовам:

1) подані в порядку, встановленому статтею 50 цього Кодексу, після 1 квітня 2014 року;

2) уточнюють показники податкових декларацій за звітні (податкові) періоди, що передували 1 квітню 2014 року;

3) за результатами подання таких уточнюючих розрахунків було зменшено податкове зобов'язання (збільшено від'ємне значення) з податку на прибуток або податку на додану вартість за такі звітні (податкові) періоди.

У платника податків за результатами застосування податкового компромісу не можуть виникати або збільшуватися помилково та/або надміру сплачені грошові зобов'язання.

Частиною 8-10 того ж розділу передбачено, що 8. Податковий компроміс вважається досягнутим після сплати платником податків узгоджених податкових зобов'язань згідно із цим підрозділом. Після досягнення податкового компромісу згідно із цим підрозділом такі зобов'язання не підлягають оскарженню та їх розмір не може бути змінений в інших податкових періодах.

У разі досягнення податкового компромісу перевірки щодо податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість за уточненими операціями у наступних періодах за зазначеними податками контролюючими органами не проводяться.

Діяння, вчинене платником податків або його посадовими (службовими) особами, що призвело до заниження його податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість, якщо такі податкові зобов'язання уточнені за процедурами застосування податкового компромісу та сплачені до бюджетів, не вважається умисним ухиленням від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів).

Виходячи з правового змісту наведених положень, колегія суддів зазначає, що з огляду на положення частини 1 підрозділу 92 "Особливості уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість під час застосування податкового компромісу" Податкового кодексу України , то податковий компроміс утримує в собі звільнення від будь-якої юридичної відповідальності платників податків за заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість за будь-які податкові періоди до 1 квітня 2014 року, тобто в даному випадку не має значення з яких підстав відбулося заниження податкових зобов'язань по наведеним податкам. Такі підстави, що впливають на заниження та визнаються як порушення, за які особа звільняється від відповідальності, можуть бути різними. При чому, таке звільнення за своєю правовою природою слід вважати, як звільнення з нереабілітуючих підстав. Тобто, мало місце певне заниження з тих чи інших підстав, що призвело до цього порушення, від якого особа підлягає звільненню при оплаті певної частини.

Крім того, колегія суддів додатково звертає увагу, що відповідно до листа Слідчого першого ВКР СУ ФР Кременчуцької ОДНІ ГУ Міндоходів у Полтавській області старшого лейтенанта податкової міліції Є.А. Михайлика від 13 травня 2015 року №1842/16-03-09-24, слідче управління фінансових розслідувань Кременчуцької ОДПІ ГУ Міндоходів у Полтавській області повідомлено, що досудове розслідування в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32014170090000025 від 17 липня 2014 року стосовно службових осіб ПАТ "Укртатнафта" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 Кримінального кодексу України, 30 квітня 2015 року закрито на підставі п.9 ч.1 ст.284 КПК України, у зв'язку з досягненням службовими особами ПАТ "Укртатнафта" податкового компромісу відповідно до підрозділу 92 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України /а.с. 92, т.9/.

В той же час, суд першої інстанції зазначені обставини належним чином не встановив та не дослідив, належної правової оцінки фактичним обставинам справи не надав, надав лише оцінку товарності операцій з ТОВ Реаліз Ойл , а на інші наявні порушення, що призвело заниження податкових зобов'язань та до укладання податкового компромісу уваги не звернув, що призвело до безпідставного скасування спірного ППР від 02.06.2016 р. в цій частині у повному обсязі.

В даному випадку висновки суду першої інстанції, що виходячи з аналізу норм права, податковий компроміс, будучи режимом звільнення від юридичної відповідальності платників податків за заниження податкових зобов'язань, з податку на прибуток підприємств, не вимагає визнання таким платником факту допущення відповідних порушень, що призвело до притягнення останнього до відповідальності, рівно як і не потребує визнання контролюючим органом безпідставності встановлених порушень, є помилковими, спростовується самим змістом вищенаведених норм та суттю їх правового регулювання.

Факт допущених відповідних порушень вже був встановлений, та визнаний платником податків як такий, що мав місце, від звільнення відповідальності за таке порушення, позивач і заявив, реалізувавши свій намір на звільнення, шляхом подачі відповідної заяви, розрахунку, сплативши при цьому визначену законом суму коштів, наслідком чого стало звільнення від відповідальності.

При чому колегія суддів також зазначає, що правило визначення та встановлення виду підстав порушення також розповсюджується на податковий орган, який фактично не може інкримінувати платнику податків інший вид порушення, ніж той, що вже був ним встановлений при визначені ПДВ та/або з податку на прибуток підприємств, та по якому був укладений компроміс.

Як вже було встановлено судом за матеріалами справи, що мало місце фактична тотожність порушень, що була виявлена за наслідками перевірки по Акту перевірки від 20.06.2014 року та по Акту Акт від 11 травня 2016 року. Безтоварність з боку Відповідача не доведена. Такі порушення були встановленні по одним і тим самим господарським операціям Позивача з ТОВ Реаліз Ойл , за один той самий період, різницю складає лише предмет визначення податкового заниження, в одному випадку це ПДВ, по якому укладений податковий компроміс, а іншому-податок на прибуток підприємств, по якому податковим органом нараховано основного зобов'язання на суму 55 584 119, 13 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 27 792 059, 57 грн..

Надаючи правову оцінку стосовно визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, з огляду на вищенаведене колегія суддів приходить до висновку про безпідставність з боку Відповідача нарахування у повному обсязі суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, та в цілому суми штрафної санкції В даному випадку характер спірних правовідносин має певні особливості стосовно уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у випадку застосування податкового компромісу.

Так, відповідно до підрозділу 92 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, з метою забезпечення належної організації роботи підрозділів Державної фіскальної служби України щодо застосування податкового компромісу, був виданий Наказ ДФС України від 17.01.15 №13 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо особливостей уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу".

П.1.1. Методичні рекомендації щодо особливостей уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу (далі Методичні рекомендації) визначають порядок дій контролюючих органів при виконанні положень підрозділу 9 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України (далі - Кодекс).

1.2. Терміни у цих Методичних рекомендаціях вживаються у значенні, визначеному Кодексом та іншими нормативно-правовими актами.

1.3. Методичні рекомендації не встановлюють нових норм права, а носять виключно рекомендаційний та роз'яснювальний характер щодо єдиного розуміння процедури застосування податкового компромісу.

Так, щодо розуміння окремих положень.

Податковий компроміс - це режим звільнення від юридичної відповідальності платників податків та/або їх посадових (службових) осіб за заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість за будь-які податкові періоди до 1 квітня 2014 року з урахуванням строків давності, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України (далі - Кодекс).

Податковий компроміс розповсюджується виключно на факти заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість (у зв'язку із завищенням податкового кредиту) та податку на прибуток (у зв'язку із завищенням витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування).

Під заниженням податкових зобов'язань для цілей застосування податкового компромісу слід розуміти неправомірне формування платником податків даних податкового обліку (формування податкового кредиту з податку на додану вартість або витрат з податку на прибуток) у податкових періодах до 1 квітня 2014 року, що призвело до заниження належних до сплати сум податкових зобов'язань.

Під юридичною відповідальністю розуміється фінансова, кримінальна та адміністративна відповідальність. Звільнення від кримінальної відповідальності здійснюється в порядку передбаченому Кримінальним та Кримінальним процесуальним кодексом України.

Діяння, вчинене платником податків або його посадовими (службовими) особами, що призвело до заниження його податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та/або ПДВ, якщо такі податкові зобов'язання уточнені за процедурами застосування податкового компромісу та сплачені до бюджетів, не вважається умисним ухиленням від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів).

Наведений перелік випадків поширення процедури податкового компромісу, в тому числі, що стосується неузгоджених сум податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств.

Податкові зобов'язання згідно із процедурою податкового компромісу сплачуються платником податків до бюджету у розмірі 5 відсотків від суми заниження податкового зобов'язання. Інша частина 95 відсотків вважається погашеною за наслідками досягнення податкового компромісу. При цьому штрафні санкції до платника податків не застосовуються, а пеня відповідно не нараховується.

Під досягненням компромісу розуміється сплата платником податків до бюджету сум податкових зобов'язань з ПДВ та/або податку на прибуток.

Досягнення компромісу виключає необхідність складання протоколу про адміністративне правопорушення, якщо він не був складений, а також дає підстави суду для звільнення від адміністративної відповідальності.

Після досягнення податкового компромісу податкові зобов'язання, щодо яких проводилась вказана процедура, не підлягають оскарженню платником податків та їх розмір не може бути ним змінений в інших податкових періодах.

Сума погашеного податкового зобов'язання з податку на прибуток та/або ПДВ у розмірі 95 відсотків внаслідок застосування податкового компромісу не враховується для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

У разі досягнення податкового компромісу перевірки щодо податку на прибуток підприємств та/або ПДВ за уточненими операціями у наступних періодах за вказаними податками контролюючими органами не проводяться (пункт 9 підрозділу 9 2розділу XX Перехідні положення Кодексу).

Дані інформаційні матеріали складено для інформування та роз'яснення платникам податків основних положень Закону № 63 з метою єдиного розуміння процедури застосування податкового компромісу та розміщено на офіційному сайті ДФС України, разом з іншими Листами - ДФС України №3569/6/99-99-10-03-01-15 від 20.02.2015 "Про надання податкової консультації", Лист ДФС України №2886/П/99-99-10-03-01-14 від 30.03.2015 "Про розгляд заяви Лист ДФС України 5466/6/99-99-10-03-01-15 від 16.03.2015 "Про надання податкової консультації".

Посилання представника Офісу великих платників на неможливість застосування податкового компромісу до податку на прибуток у зв'язку з відсутністю задекларованих витрат ПАТ „Укртатнафта" за операціями з придбання нафти та мазуту, не відповідає дійсності.

Як було зазначено вище, згідно п.1 підрозділу 9 розділу XX ПКУ, податковий компроміс застосовувався до податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та /або ПДВ. Жодною нормою вказаного підрозділу не було передбачено обов'язкове одночасне уточнення податкових зобов'язань з ПДВ та податку на прибуток.

Так, Рішення про погодження податкового компромісу було прийнято 09.04.2015р., в той час як декларація з податку на прибуток за 2014 рік була подана ПАТ „Укртатнафта" 27.02.2015р., що документально підтверджується квитанцією №2 про прийняття декларації.

Відповідно, на час прийняття Рішення про погодження компромісу щодо ПДВ, витрати ПАТ „Укртатнафта" за операціями з придбання нафти та мазуту були задекларовані. У випадку наявності у фіскального органу наміру поширити процедуру податкового компромісу на податок на прибуток, фіскальний орган мав можливість повідомити про необхідність уточнення показників декларації з податку на прибуток або відмовити у погодженні компромісу. Проте, питання щодо необхідності коригування витрат ніколи не виникало.

Виходячи з правового аналізу вищенаведених норм, враховуючи в тому числі затверджені Методичні рекомендації, що регулюють відповідні правовідносин, а також принципи на яких ґрунтується податкове законодавство, безпосередньо п.п.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України, яким встановлена презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, колегія суддів приходить до висновку, що після досягнення податкового компромісу з ПДВ, що як розуміється здійснюється сплата платником податків до бюджету сум податкових зобов'язань з ПДВ у розмірі 5 відсотків від суми заниженого податкового зобов'язання, то поширення процедури податкового компромісу, застосовується також до неузгоджених сум податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств, які також повинні визначатися шляхом сплати 5 відсотків від суми заниження податкового зобов'язання. Іншу частину 95 відсотків слід вважати погашеною. При цьому штрафні санкції до платника податків застосуванню не підлягають, а пеня відповідно не нараховується.

З огляду на наведене, колегія суддів приходить до висновку, що належною сумою для донарахування з основного зобов'язання з податку на прибуток повинна складати - 2 779 205, 95 грн., тобто 5 % від визначеного податковим суми заниженого податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємства, яке повинно бути сплачено платником податків до бюджету. Позовні вимоги позивача в цій частині задоволенню не підлягають.

Недоведеність податковим органом правомірності визначення платнику податків при прийнятті спірного податкового повідомлення - рішення на повну суму основного зобов'язання на суму 55 584 119, 13 грн., а також штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 27 792 059, 57 грн., доводить протиправність визначення податкових зобов'язань, і як наслідок цього безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій.

На підставі викладеного, з огляду на ст.202 КАС України, апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню. Постанова суду в частині скасування ППР від 02.06.2016 року на суму основного зобов'язання - 2 779 205, 95 грн. підлягає також скасуванню, а у задоволенні позову позивача про визнання протиправним та скасування ППР від 02 червня 2016 року, в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі за основним платежем - 2 779 205, 95 грн., слід відмовити.

Внаслідок часткового задоволення вимог, колегія суддів вважає за необхідне відповідно до ч.6 ст.94 КАС України вирішити питання щодо розподілу судових витрат, яке вирішується судом відповідно до ст..98 КАС України у постанові суду.

Так, відповідно до вимог ст..94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог, у задоволенні яких позивачеві відмовлено.

В даному випадку мало місце часткове задоволення вимог позивача, тому існує необхідність здійснити присудження сплаченого при подачі позову судового збору у розмірі 7 044 0141 грн., (що складає 1,5 % від загальної ціни позову-469 602 696 грн.) пропорційно до задоволених вимог. В даному з відповідача підлягає стягненню 7 002 352 грн. 35 коп. судового збору (466 823 490, 05 грн. *1,5 %).

Керуючись ст. ст.2, 11, 94, 98, 159, 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 211-212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України - задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 06 березня 2017 року по справі № 816/1352/15 - в частині скасування податкового повідомлення - рішення від 02.06.2016 року ;0000594106 на суму основного зобов'язання - 2 779 205, 95 грн. - скасувати.

Прийняти в цій частині нову постанову.

У задоволенні адміністративного позову Публічного акціонерного товариства "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" - про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02 червня 2016 року № 0000594106, в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі за основним платежем - 2 779 205, 95 грн. - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на користь Публічного акціонерного товариства "Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія "Укртатнафта" (код ЄДРПОУ 00152307) судові витрати у розмірі 7 002 352 (сім мільйонів дві тисячі триста п'ятдесят дві) гривен 35 копійок.

В іншій частині постанову суду залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів, - з дня складення в повному обсязі.

У повному обсязі складена 19 червня 2017 року.

Головуючий суддя (підпис)Яковенко М.М. Судді (підпис) (підпис) Лях О.П. Старосуд М.І.