Постанова

від 19.09.2019 по справі 813/3118/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 вересня 2019 року

Київ

справа №813/3118/17

адміністративне провадження №К/9901/69312/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргуГоловного управління ДФС у Львівській області на постановуВосьмого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2018 (колегія суддів у складі: С.М. Кузьмич, О.І. Довга, Р.М. Шавель) у справі № 813/3118/17 за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю Глянс доГоловного управління ДФС у Львівській області провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Глянс (далі - Товариство) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС) у якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.08.2017: № 00136 2 1412, №00136 3 1412; № 00136 4 1214.

В обґрунтування позовних вимог вказує на безпідставність висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами ПП Інструм , ТзОВ Вест Трейдінг ЛТД , ПП Схід -інвест - сервіс , оскільки товари та послуги позивачем фактично отримані та оплачені, використані в господарській діяльності, під час перевірки надані всі документи, які підтверджують реальність здійснення вказаних операцій.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 25.04.2018 (суддя Кухар Н.А.) в задоволенні позову відмовлено. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з доведеності неможливості реального здійснення позивачем задекларованих господарських операцій з його контрагентами за відповідні періоди з придбання товарів, робіт (послуг).

Натомість, суд апеляційної інстанції, постановою від 20.11.2018 рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив повністю . Визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС № 00136 2 1412 від 01.08.2018 року та № 00136 3 1412 від 01.08.2018. Рішення суду обґрунтовано тим, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки, є необґрунтованими, відповідно є протиправним збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та податку на прибуток із визначенням щодо чого штрафних (фінансових) санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями, у зв`язку з чим позов підлягає задоволенню. Суд апеляційної інстанції, перелічивши додані позивачем до матеріалів справи документи первинного та бухгалтерського обліку та визначившись щодо дійсності поставки придбаного ним товару в розрізі одного із його контрагентів-поставщика зауважив про економічну обґрунтованість господарських операцій, що відбулись між позивачем та ПП Інструм , ТзОВ Вест Трейдінг ЛТД .

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в яких просить його скасувати, залишивши в силі рішення суду першої інстанції. Вказується, що суд апеляційної інстанції не надав правового значення тому факту, що наявна в нього податкова інформація підтверджує висновок суду першої інстанції про те, що правовідносин, за рахунок яких Товариство намагалось сформувати позитивне значення свого податкового обліку має виключно номінальний характер. При цьому, здійснюючи посилання на матеріали допиту свідка в рамках розслідування кримінальної справи, один із номінальних керівників одного із контрагента позивача відмовляється від участі в діяльності такого суб`єкта господарювання.

Письмового відзиву на вказану касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС проведено позапланову виїзну перевірку ТзОВ Глянс (код за ЄДРПОУ 38246585) з питань взаємовідносин із ПП Інструм код ЄДРПОУ 37963151, за серпень 2014 року, за січень 2015 року, ТзОВ Вест Трейдінг ЛТД (ЄДРПОУ - 39419613) та ПП Схід -інвест - сервіс (ЄДРПОУ - 39424125) за березень 2015 року, за липень 2015 року. За результатами перевірки складено акт від 13.07.2017 за № 999/13-01-14-12/38246585.

Проведеною перевіркою встановлено, порушення п. .134.1.1 п. 134.1 ст. 134; п. 138.1 ст. 138, пп. 138.2., п. 138.8, ст. 138, пп 139.1.9. п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України від 002.12.2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями, п. 3 П(С) БО 1, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі - П (С) БО 15), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму - 144634, 20 грн., у тому числі за 2014 рік - 61440, 18 грн., у тому числі за 2015 рік - 83194, 02 грн.; п. 185.1, ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2455-VI із внесеними змінами і доповненнями, завищено податкове зобов`язання з податку на додану вартість за березень 2015 року на суму 44715,47 грн.; п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2455-VI із внесеними змінами і доповненнями, в результаті чого завищено податковий кредит з податку на додану вартість за березень 2015 року на суму - 42920 грн.; п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2455 - VІ із внесеними змінами і доповненнями, в результаті чого занижено по податку на додану вартість на загальну суму - 146283,54 грн., в т.ч.: за серпень 2014 року в сумі - 68266, 87 грн., за січень 2015 року - 14100 грн.; за липень 2015 року в сумі -63916, 67 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом складено податкове повідомлення - рішення форми Р № 00136 3 1412 від 01.08.2017, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 182854,43 грн., у тому числі 146283,54 грн. за податковим зобов`язанням та 36570, 89 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) та податкове повідомлення - рішення форми Р № 00136 2 1412 від 01.08.2017, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 159994,25 грн., у тому числі 144634, 20 грн., за податковим зобов`язанням та 15360,05 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДФС від 01.08.2017: №00136 2 1412, №00136 3 1412; № 00136 4 1214 позивач звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.

Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки суду апеляційної інстанції про незаконність двох податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Відповідно до приписів статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

В силу пункту 1 частини першої статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень.

В свою чергу за правилами частини другої статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з частиною першою статті 160 КАС України, - у позовній заяві позивач викладає свої вимоги щодо предмета спору та їх обґрунтування.

Верховний Суд наголошує, що Товариство звертаючись до суду першої інстанції із позовом сформував зміст позовних вимог із шести пунктів, з яких просив визнати протиправним та скасувати повністю три податкових повідомлення-рішення, а саме: № 00136 2 1412, №00136 3 1412; № 00136 4 1214, які датовані 01.08.2017.

При цьому за змістом описової частини рішень судів попередніх інстанцій, та з постанови суду апеляційної інстанції не вбачається розгляд податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС № 00136 4 1214 від 01.08.2017, форма Р1 . Матеріали справи не містять письмових заяв/клопотань позивача про зменшення позовних вимог в частині оскаржуваного ним в позові вказаного податкового повідомлення-рішення.

В даних правовідносинах не розгляд частини позовних вимог має важливе значення, оскільки податковим повідомленням-рішенням № 00136 4 1214 зменшено на 44715,47 грн. суму податкового зобов`язання та зменшено на 42920 грн. суму податкового кредиту, що ймовірно взаємопов`язано з нарахуванням податкових зобов`язань за іншими податковими повідомленнями-рішеннями.

Крім того, Верховний Суд вважає за необхідне зауважити, що підставою для винесення спірних в даній справі податкових повідомлень рішень, як-то установлено судами попередніх інстанцій, та не є спірним, є акт від 13.07.2017 за № 999/13-01-14-12/38246585 Про результати позапланової виїзної перевірки ТзОВ Глянс (код за ЄДРПОУ 38246585) з питань взаємовідносин із ПП Інструм код ЄДРПОУ 37963151, за серпень 2014 року, за січень 2015 року, ТзОВ Вест Трейдінг ЛТД (ЄДРПОУ - 39419613) та ПП Схід -інвест - сервіс (ЄДРПОУ - 39424125) за березень 2015 року, за липень 2015 року .

Однак, розглядаючи дану справу, суд апеляційної інстанції, спростовуючи висновки суду першої інстанції, визначився із тим, що господарські операції, які зазначені в податковій звітності позивача за перевіряємий період з із ПП Інструм та ТзОВ Вест Трейдінг ЛТД носили реальний характер. При цьому в частині ПП Схід -інвест - сервіс ні суд апеляційної інстанції, ні суд першої інстанції не оцінювали на предмет законності виявлені відповідачем в акті перевірки порушення вимог податкового законодавства. Крім того, в матеріалах справи відсутні будь-які докази (первинні та бухгалтерські документи) на підтвердження реальності відповідних правовідносин між позивачем та ПП Схід -інвест - сервіс .

Варто зауважити, що згідно із частиною четвертою статті 242 КАС України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Таким чином, у зв`язку із виявленими Судом касаційної інстанції обставинами не розгляду судами попередніх інстанції заявлених Товариством позовних вимог в позові та обставин, які є обов`язковими для правильного вирішення даної справи, ухвалені рішення судів попередніх інстанцій в даній справі підлягають скасуванню, а справа направлена на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Також, відповідно до приписів підпункту а пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За вимогами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Приписами пункту 135.2 статті 135 та пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що як доходи, так і витрати, визначаються на підставі первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Зважаючи на вимоги вищенаведених норм суд апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті, дійшов правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та складу витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Однак, визначаючись із реальністю відповідних правовідносин позивача із двома контрагентів, суд апеляційної інстанції, не досліджуючи зміст кожного із наданих позивачем документів первинного та бухгалтерського обліку, лише зазначає про іх наявність. Належних висновків рішення суду апеляційної інстанції не містить.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи та доводів касаційної скарги, згідно наявного в матеріалах справи протоколу допиту свідка, - ОСОБА_1 , які відібрані в рамках кримінальної справи №42015000000001259 від 07.11.2016, слідує, що він не приймав участі в діяльності незаконно створеного, в тому числі ТОВ Діслав . Про наявність вказаних обставин в загальному висловився суд апеляційної інстанції, проте не надав належної оцінки руху такої кримінальної справи та відповідним поясненням. Крім того, підлягає з`ясуванню чи має відношення ОСОБА_1 до ПП Діслав , який є правонаступником ПП Інструм .

Згідно із позицією Верховного Суду України, яка викладена в постанові від 05.03.2012 (справа №21-421а11), - податкові накладні які стали підставою для формування платником податкового кредиту, зареєстровані в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України і Реєстрі платників податку на додану вартість за зверненням невстановлених осіб від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності цих товариств, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, отже, виписані від їх імені податкові накладні не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним

З огляду на вказане, суд апеляційної інстанції хоча і спростував визначений відповідачем в акті вид господарських відносин позивача з названими двома контрагентами, а саме з придбання товару на надання послуг, перелічивши всі надані позивачем документи бухгалтерського та первинного обліку, які, на його думку, є повними та достатніми, проте не досліджував їх зміст, в тому числі коло осіб підписантів, що має суттєве значення в даному випадку.Також підлягає встановленню дійсний склад учасників всіх суб`єктів господарювання, з якими в перевіряємий період позивач мав правовідносини, а саме їх найменування та коди ЄДРПОУ.

Верховний Суд України, з чим погоджується Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію що статус фіктивного підприємництва не сумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами (постанова ВС України від 14.03.2017 ЄДРСР 65537637).

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження суду апеляційної інстанції, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити касаційним судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Отже під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Підсумовуючи наведене, Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що виявлені неточності мають бути досконало досліджені, задля можливості винесення у даній справі законного рішення, у зв`язку із чим рішення судів підлягають скасуванню, а справа має бути надіслана до суду першої інстанції на новий розгляд.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на момент ухвалення судового рішення суду першої інстанції) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 132, 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.

2. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.04.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2018 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

Л.І. Бившева ,

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду