Рішення

від 19.10.2021 по справі 826/16428/15

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1 Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 жовтня 2021 року м. Київ № 826/16428/15

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Добрянської Я.І., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фамед Україна" (вул. Г. Сковороди, 19 БЦ "Поділ-Плаза". 8 пов, 3 бл, Київ, 04070, код ЄДРПОУ 37332452)

до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу (філії) Державної податкової служби України (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 44116011),

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.02.2015р. №0000402202,

ВСТАНОВИВ:

До Окружного адміністративного суду міста Києва на новий розгляд надійшла адміністративна справа №826/16428/15 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фамед Україна" до Державної податкової інспекції у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.02.2015 №0000402202.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.12.2019 справу прийнято до провадження судді Добрянської Я.І. Справу ухвалено розглядати в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін та проведення судового засідання за наявними у справі матеріалами.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність висновків акту перевірки від 19.01.2015 № 94/26-56-22-01-03/37332452 щодо порушення ТОВ "Фамед Україна" вимог норм п. 198.2 п. 198.3 і п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України у вигляді завищення значення податкового кредиту з податку на додану вартість за звітний період серпень 2014 року на 152308 грн. по взаємовідносинам з субпідрядною організацією - ТОВ "Леда Лайн Груп" з огляду на наявність всіх первинних документів, що підтверджують реальність цих господарських операцій. Просить у задовольнити позовну заяву в повному обсязі.

Згідно відзиву на позовну заяву, відповідач наполягає на законності та обґрунтованості висновків акта перевірки, та відповідно про правомірність винесеного на його підставі податкового повідомлення-рішення. Просить у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Також в матеріалах справи міститься клопотання про заміну відповідача у справі правонаступником.

Щодо процесуального правонаступництва відповідача у справі, суд зазначає наступне.

За приписами статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Правонаступництво у сфері управлінської діяльності органів державної влади (публічне правонаступництво) передбачає повне або часткове передання (набуття) адміністративної компетенції одного суб`єкта владних повноважень (суб`єкта публічної адміністрації) до іншого або внаслідок припинення первісного суб`єкта, або внаслідок повного чи часткового припинення його адміністративної компетенції.

Згідно постанови Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 № 296 Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби , зокрема, Державну податкову інспекцію у Подільському районі Головного управління ДФС було реорганізовано, шляхом приєднання до Головного управління ДФС у місті Києві.

При цьому, відповідно до постанови Кабінету Міністрів України "Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України" від 18.12.2018 №1200 (зі змінами і доповненнями, внесеними згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 25.09.2019 № 846) (далі - Постанова №1200) утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу.

Державна податкова служба та Державна митна служба є правонаступниками майна, прав та обов`язків реорганізованої Державної фіскальної служби у відповідних сферах діяльності.

Державна фіскальна служба продовжує здійснювати повноваження та виконувати функції у сфері реалізації державної податкової політики, державної політики у сфері державної митної справи, державної політики з адміністрування єдиного внеску, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску до завершення здійснення заходів з утворення Державної податкової служби, Державної митної служби та центрального органу виконавчої влади, на який покладається обов`язок забезпечення запобігання, виявлення, припинення, розслідування та розкриття кримінальних правопорушень, об`єктом яких є фінансові інтереси держави та/або місцевого самоврядування, що віднесені до його підслідності відповідно до Кримінального процесуального кодексу України (п. 3 Постанови № 1200).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" від 19.06.2019 №537, у зв`язку з виданням розпорядження Кабінету Міністрів України від 21.08.2019 №682-р Питання державної податкової служби розпочато виконання Головним управлінням ДПС у м. Києві покладених на нього Положенням про Головне управління ДПС у м. Києві функцій і повноважень Головного управління ДФС у м. Києві, яке реорганізується шляхом приєднання до Головного управління ДПС у м. Києві.

Відповідно з додатками 1, 2 Постанови №537 утворюється Головне управління ДПС у м. Києві. Головне управління ДФС у м. Києві реорганізується шляхом приєднання до Головного управління ДПС у м. Києві.

В свою чергу, постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 № 893 Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком.

Поряд із цим установлено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються. Таке рішення приймається Державною податковою службою після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи Державної податкової служби, що будуть утворені згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, кошторисів та заповненням 30 відсотків вакансій.

Права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи.

Наказом Державної податкової служби України від 30.09.2020 № 529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком, у тому числі Головне управління ДПС у м. Києві.

Відповідно до Положення про Головне управління ДПС у м. Києві, затвердженого наказом Державної податкової служби України №643 від 12.11.2020, Головне управління ДПС є територіальним органом, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, забезпечує реалізацію повноважень ДПС на території міста Києва, та є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у м. Києві.

До Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відомості про Головне управління ДПС у м.Києві (код ЄДРПОУ 44116011), як відокремленого підрозділу (філії) Державної податкової служби України.

З огляду на викладене, суд вважає клопотання про заміну відповідача правонаступником обґрунтованим та вважає за можливе замінити відповідача на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 44116011), як відокремленого підрозділу (філії) Державної податкової служби України.

Розглянувши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Як свідчать матеріали справи, у період з 29.12.2014 по 13.01.2015 ДПІ у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві згідно норм пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та на підставі наказу від 26.12.2014 № 287 і направлення від 29.12.2014 № 1505 проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Інтеріорз Інтернешнл", ТОВ "Леда Лайн Груп", ТОВ Фірма "Всегда" за період з 01.08.2014 по 31.08.2014, за результатами якої складено акт від 19.01.2015 №94/26-56-22-01-03/37332452.

В ході проведення перевірки, контролюючим органом встановлено, що позивачем порушено вимоги пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 152 308,00 грн.

Виявлене порушення пов`язано з фактом неправомірного врахування позивачем при визначенні об`єктів оподаткування податком на додану вартість витрат на придбання підрядних (будівельних) робіт у ТОВ "Леда Лайн Груп" на підставі договорів субпідряду від 10.02.2014 № Р1/211/317/14, від 25.09.2013 № Р1/150/234/13, від 25.03.2013 № Р1/094/148/13, від 26.04.2013 № Р1/046/165/13.

В ході здійснення позапланової перевірки контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій, здійснених між ТОВ "Фамед Україна" і ТОВ "Леда Лайн Груп".

Такі висновки перевіряючого мотивовані наступним: витрати праці робітників-будівельників (одиниця виміру - людино - година) значно перевищує кількість працюючих на підприємстві ТОВ "Леда Лайн Груп" (4 особи за даними звіту про нарахування єдиного внеску на підприємстві за серпень 2014 року); відповідно до інформаційно - аналітичної системи ДФС України "Податковий блок" ТОВ "Леда Лайн Груп" має стан - 9 ("направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням"); ДПІ отримала від ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві податкову інформацію від 17.12.2014 № 327/26-55-22-09/37633367 стосовно ТОВ "Леда Лайн Груп" (код за ЄДРПОУ 37633357) за березень 2014 року, згідно якої вказано на порушення останнім вимог абз. "а" п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, абз. "а", "б" п. 185.1 cm. 185, п. 186.1, п. 186.2 ст. 186 Податкового кодексу України. Зокрема, як зазначено у даній податкової інформації, аналізом звітності з податку на додану вартість за березень 2014 року встановлено факти формування податкових зобов`язань по операціях з продажу робіт, послуг на адресу контрагента-покупця ТОВ "Фамед Україна", що свідчить про можливі порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту, оскільки не встановлено придбання товарів, робіт, послуг по ланцюгу постачання; відповідно до проведеного аналізу ланцюга постачання за серпень 2014 року встановлено, що постачальники ТОВ "Леда Лайн Груп" - ПП "НП "Хіміч" і ТОВ "ШЕУ" мають ознаки "сумнівності", та фактично не могли надавати зазначений обсяг робіт (послуг) для ТОВ "Леда Лайн Груп".

Врахувавши зазначену інформацію, та те, що у ТОВ "Леда Лайн Груп" відсутні трудові ресурси та виробничі потужності, а на підприємстві ТОВ "Фамед Україна" в штаті були власні працівники будівельних професій (близько 36 осіб), контролюючий орган дійшов висновку про удаваність договорів субпідряду, укладених між позивачем і ТОВ "Леда Лайн Груп" з метою приховування реальної мети направленої на отримання податкової вигоди.

На підставі висновків акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.02.2015 №0000402202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 228 462,00 грн, в тому числі 152 308,00 грн - за основним платежем, 76 154,00 грн - штрафні (фінансові) санкції.

За результатами процедури адміністративного оскарження в порядку ст.56 Податкового кодексу України, згідно рішень Головного управління ДФС у м.Києві від 15.04.2015 №6405/10/26-15-10-05-35 та Державної фіскальної служби України від 23.06.2015 №13084/6/99-99-10-01-01-25 податкове повідомлення-рішення від 03.02.2015 №0000402202 залишено без змін.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.07.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2016, у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 24.10.2019 касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Фамед Україна" задоволено частково. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.07.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2016 скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.

Скасовуючи вказані рішення, Верховний Суд вказав на те, що судами не надана повна та належна юридична оцінка наявним у справі первинним документам бухгалтерського та податкового обліку з приводу достовірності даних вказаних в них, їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства, наявності обов`язкових реквізитів. Відповідно не з`ясовано в повному обсязі належне оформлення первинних документів.

Також зазначено, що поза увагою судів першої та апеляційної інстанцій залишена необхідність перевірити законність накладення на позивача штрафу у розмірі 50%, відповідно не встановлено обставин, з якими прямо пов`язаний факт повторності визначення контролюючим органом грошового зобов`язання позивачу протягом останніх 1095 днів.

Всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, дослідивши надані позивачем та відповідачем докази, суд приходить до наступних висновків.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який набрав законної сили 01.01.2011.

Згідно пп.14.1.36. п.14.1. ст.14 ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 Кодексу податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктами 138.1, 138.2 статті 138 Кодексу визначено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Кодексу передбачено, що не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.

Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.

Положеннями п.п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198 Кодексу передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Відповідно п.201.10. ст.201 ПК України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно пп.14.1.18 п.14.1 ст.14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Положеннями пунктів 200.1, 200.4, 200.7, 200.8, 200.10, 200.11 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

До податкової декларації платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається митним органом органу державної податкової служби в порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису відповідно до закону.

Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, податковий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Перелік достатніх підстав, які надають право податковим органам на позапланову виїзну документальну перевірку платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку, встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Отже, правомірність формування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість безпосередньо залежить від правомірності формування сум податкових зобов`язань та податкового кредиту, з різниці між якими вона і складається.

За визначенням ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

У відповідності до ст. 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Перевіряючи правомірність дій відповідача у винесенні спірних податкових повідомлень-рішень суд виходить з наступного.

25.03.2011 між позивачем (Генеральний підрядник) та ТОВ "Інвестіо" (Замовник) укладено договір генерального підряду на будівництво, за умовами якого Генеральний підрядник зобов`язаний надати послуги та виконати роботи з будівництва і здачі в експлуатацію "під ключ" у встановлений цим договором строк проект "Будівництво оздоровчого комплексу" за адресою: Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 12, та проект "Реконструкція та обслуговування комплексного пам`ятника історії та культури місцевого значення "Новий Кучук-Кой" за адресою Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 14.

Згідно пояснень позивача виконання робіт за даним договором генерального підряду здійснювалося з залученням третіх осіб - субпідрядників, у тому числі і ТОВ "Леда Лайн Груп".

Так, між Позивачем, як генеральним підрядником і ТОВ "Леда Лайн Груп" укладені однотипні договори субпідряду №Р1/094/148/13 від 25.03.2013, №Р1/046/165/13 від 26.04.2013, №Р1/150/234/13 від 25.09.2013 і №Р1/211/317/14 від 10.02.2014, за умовами яких ТОВ "Леда Лайн Груп" (субпідрядник) зобов`язувався за дорученням Позивача забезпечити у відповідності до затвердженої замовником проектної документації та умов цих договорів виконання робіт згідно додатків А до відповідних договорів на об`єкті і за проектом, що вказані у п.1 і 2 додатку А.

Згідно додатку А до договору №Р1/094/148/13 від 25.03.2013 предметом вказаного договору є роботи щодо будівництва комунікаційного тунелю, ділянка 3 за проектом "Будівництво оздоровчого комплексу" за адресою: Україна, Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 12. Роботи за цим договором виконуються з використанням матеріалів субпідрядника. У випадку необхідності матеріали, необхідні для виконання робіт за договором можуть надаватися субпідряднику генеральним підрядником у порядку, визначеному даним договором. Загальна вартість робіт за цим договором становить 7 770 320,83 грн (в т.ч. ПДВ - 1 295 053,47 грн), що включає в себе вартість матеріалів та обладнання, робіт і допоміжних матеріалів. Строк виконання робіт - 180 календарних днів з моменту зарахування авансового платежу згідно графіку виконання робіт (додаток №3 до договору).

Згідно додатку А до договору №Р1/046/165/13 від 26.04.2013 предметом вказаного договору є роботи щодо будівництва каналізаційних очисних споруд за проектом "Будівництво оздоровчого комплексу" за адресою: Україна, Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 12. Роботи за цим договором виконуються з використанням матеріалів субпідрядника. У випадку необхідності матеріали, необхідні для виконання робіт за договором можуть надаватися субпідряднику генеральним підрядником у порядку, визначеному даним договором. Загальна вартість робіт за цим договором становить 1 532 255 грн (в т.ч. ПДВ - 255 375,83 грн), що включає в себе вартість матеріалів та обладнання, робіт і допоміжних матеріалів. Строк виконання робіт - 3 місяці згідно графіку виконання робіт (додаток № 3 до договору).

Відповідно додатку А до договору № Р1/150/234/13 від 25.09.2013 предметом вказаного договору є роботи щодо будівництва комунікаційного тунелю, ділянка № 4 за проектом "Будівництво оздоровчого комплексу" за адресою: Україна, Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 12. Роботи за цим договором виконуються з використанням матеріалів субпідрядника. У випадку необхідності матеріали, необхідні для виконання робіт за договором можуть надаватися субпідряднику генеральним підрядником у порядку, визначеному даним договором. Загальна вартість робіт за цим договором становить 2 960 527,98 грн (в т.ч. ПДВ - 493421,33 грн), що включає в себе вартість матеріалів та обладнання, робіт і допоміжних матеріалів. Строк виконання робіт - 90 календарних днів з дня підписання договору підряду згідно графіку виконання робіт (додаток №3 до договору).

Згідно додатку А до договору № Р1/211/317/14 від 10.02.2014 предметом вказаного договору є роботи щодо встановлення південних парадних сходів головного будинку будівлі А за проектом "Будівництво оздоровчого комплексу" за адресою: Україна, Автономна Республіка Крим, м.Ялта, смт.Сімеіз, смт.Паркове, вул.Паркове шосе, 12. Роботи за цим договором виконуються з використанням матеріалів субпідрядника. У випадку необхідності матеріали, необхідні для виконання робіт за договором можуть надаватися субпідряднику генеральним підрядником у порядку, визначеному даним договором. Загальна вартість робіт за цим договором становить 5 069 855,75 грн (в т.ч. ПДВ - 844 975,96 грн), що включає в себе вартість матеріалів та обладнання, робіт і допоміжних матеріалів. Строк виконання робіт - 30 квітня 2014 року згідно графіку виконання робіт (додаток № 3 до договору).

Також, між Позивачем та ТОВ "Леда Лайн Груп" укладені усні угоди про поставку ТОВ "Леда Лайн Груп" матеріалів (бетонні суміші) на користь ТОВ "Фамед Україна", що оформлялися видатковими накладними.

На підтвердження правомірності формування податкового кредиту за вказаними договорами підряду позивач надав суду копії наступних документів: додатків до договорів субпідряду - специфікацій робіт (обсягів) та графіків виконання робіт, відомостей про виконані роботи, виконавчих схем певних робіт, актів посвідчення прихованих робіт, сертифікатів, паспортів та інших документів про якість будівельних матеріалів, заявок на узгодження матеріалів (виробів, обладнання), актів відбору проб бетону, довідок про вартість виконаних будівельних робіт (форми № КБ-3) та актів приймання виконаних будівельних робіт (форми № КБ-2в) за серпень 2014 року, підсумкових відомостей ресурсів, податкових накладних на загальну суму 913 848,06 грн. (в т.ч. ПДВ), платіжних доручень про перерахування коштів за будівельні роботи на загальну суму 658 926,57 грн., установчих та реєстраційних документів ТОВ "Леда Лайн Груп" (статуту, протоколу загальних зборів учасників товариства, довідки форми № 4-ОПП, свідоцтва про реєстрацію платником податку на додану вартість), ліцензії на право здійснення господарської діяльності, пов`язаної із створенням об`єктів архітектури серій АГ № 575787, виданої Інспекцією державного архітектурно-будівельною контролю у м. Києві ТОВ "Леда Лайн Груп", строком дії з 26.04.2011 по 26.04.2014.

Проаналізувавши наявні в матеріалах справи докази, суд вважає за необхідне зазначити, що умовами реалізації права платника на формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій замовника та виконавця для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 15.05.2020 у справі № 823/1538/16, адміністративне провадження № К/9901/37781/18.

Одночасно, наявність у платника податкової накладної є обов`язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.

Формальна наявність договору, видаткових накладних, рахунків на оплату тощо, за встановлених у справі обставин, не є достатнім та беззаперечним документальним підтвердженням фактичного виконання договірних відносин, і не дає можливості суду дійти обґрунтованого й переконливого висновку про фактичне проведення господарських операцій. Первинні документи, зокрема, податкові накладні, не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість такої поставки між суб`єктами.

Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 15.05.2020 у справі № 823/1538/16, адміністративне провадження №К/9901/37781/18.

Суд також зазначає, що вимога ст. 90 КАС щодо оцінки доказів у взаємному зв`язку та в сукупності вимагає при оцінці наданих позивачем документів взяти до уваги характер послуг, суми ПДВ в ціні яких позивач включив до податкового кредиту, а також проаналізувати, чи могли контрагенти позивача такі послуги надати.

Так судом враховано, що відповідно даних актів приймання виконаних будівельних робіт та підсумкових відомостей ресурсів сумарні витрати трудових ресурсів субпідрядника становлять: 12 070,28 людино-годин - кошторисна вартість, 10 519,72 людино-годин - фактична вартість.

При цьому, за даними звіту про нарахування єдиного внеску за серпень 2014 року кількість працівників на ТОВ "Леда Лайн Груп" становила 4 особи. Тобто, при розрахунку заробітної плати при нормованому робочому часі (8-годинному робочому дні) і 22 робочих днях в місяць отримуємо 176 людино-годин на одного працівника. Таким чином, суд погоджується з доводами відповідача про те, що задекларована чисельність працівників субпідрядника (4 особи) не відповідає відомостям про фактично використані трудові ресурси (більше 50-ти працівників) при будівництві об`єкта за даними актів форми КБ-2в.

Відомості щодо залучення субпідрядником додаткових трудових ресурсів відповідної кваліфікації у вигляді письмового переліку всіх працівників ТОВ "Леда Лайн Груп", задіяних при виконанні підрядних робіт; відомості ТОВ "Леда Лайн Груп" про призначення уповноваженого представника субпідрядника, даних ТОВ "Леда Лайн Груп" щодо призначення особи відповідальної за охорону праці на об`єктах, що згідно п. 9.5 ст. 9 договорів субпідряду мали передаватися генеральному підряднику (Позивачу) до початку виконання підрядних робіт, в матеріалах справи відсутні та позивачем не надані.

В ході здійснення спірних господарських взаємовідносин, ТОВ "Леда Лайн Груп" виконувались роботи з підвищеною небезпекою, такі як: роботи з будівництва каналізаційних споруд; роботи з будівництва комунікаційного туннелю; роботи з влаштування парадних сходів.

Судом враховано, що згідно з пунктом 3 порядку видачі дозволів Держнаглядохорони, затвердженим наказом державного комітету з нагляду за охороною праці та його територіальними органами від 21.01.2004 №13 (чинними на момент виникнення спірних правовідносин), суб`єкт господарської діяльності, який має намір розпочати (продовжити) виконання роботи підвищеної небезпеки або експлуатацію об`єктів, машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки або експлуатацію об`єктів, машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки за переліками згідно з додатками 1,2 чи проводити навчання працівників з питань охорони праці інших суб`єктів господарської діяльності, професійну підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації працівників, які залучаються до виконання робіт підвищеної небезпеки, повинен одержати відповідний дозвіл Держнаглядохоронпраці.

Матеріали справи не містять доказів отримання дозволів на виконання таких робіт.

Контролюючим органом встановлено, що згідно відкритих даних сайту Держнаглядохоронпраці ТОВ Леда Лайн Груп такі дозволи не видавались. Доказів зворотного суду не надано.

Окремої уваги заслуговує той факт, що задекларовані позивачем роботи виконувались на території АРК Крим, в тому числі у 2014 році, що також є підставою визнання їх такими, що попри своє документальне оформлення, фактично не відбувались.

Крім цього, про відсутність факту здійснення господарської операції може свідчити, зокрема те, що результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Як встановлено приписами Податкового кодексу України, підставами для віднесення до складу сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції, якщо вона спричинила реальні зміни майнового стану платника податків. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Вищевикладене узгоджується також з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 19.05.2020 у справі № №813/2488/14, адміністративне провадження №К/9901/19273/18.

Поряд з цим, в матеріалах справи відсутні копії актів здавання виробничої документації, актів закінчення робіт, документальних доказів обміну між генеральним підрядником та субпідрядником проектною, тендерною та робочою документацією в ході виконання будівельних робіт (зокрема, у вигляді актів приймання-передачі), документів, що засвідчують кваліфікацію та допуск працівників субпідрядника до робіт підвищеної небезпеки (наявність таких документів у генерального підрядника передбачена умовами ст.7 і 9 договорів субпідряду).

Документально не підтверджений факт оприбуткування в бухгалтерському обліку товарно-матеріальних цінностей (будівельних матеріалів) за видатковими накладними субпідрядника, проведення повного розрахунку за результатами підрядних робіт за серпень 2014 року та/або обліку в бухгалтерському обліку сум кредиторської заборгованості перед субпідрядником.

Матеріали справи також не містять доказів використання придбаних послуг у власній господарській діяльності позивача за результатом виконання укладених договору з контрагентом.

Посилання позивача на використання результатів придбаних робіт у своїй господарський діяльності, а саме у межах виконання договору генерального підряду від 25.03.2011 із замовником ТОВ "Інвестіо", спростовується відсутністю у матеріалах справи доказів погодження замовником будівництва кандидатури субпідрядника - ТОВ "Леда Лайн Груп" в порядку встановленому ст.6 цього договору (зокрема, копій рішень тендерного комітету, заявок генерального підрядника на залучення субпідрядника та/або письмової інформації про субпідрядника, його кваліфікацію, наявні дозвільні документи та пропоновану вартість робіт, що мали надаватися останнім до тендерного комітету).

Крім того, посилання позивача на пункт 6.3 додатка VIII до договору генерального підряду на будівництво від 25.03.2011, спростовується змістом цього пункту, а саме, вказаним пунктом передбачено, що у випадку термінової необхідності виконання певних робіт або робіт невеликих об`ємів, за пропозицією Генерального підрядника Замовник може прийняти рішення щодо укладання договору без проведення Тендера, проте, це попередньо повинно бути узгоджено з членами Тендерного комітету, які є представниками Замовника.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення конкретних фактичних обставин справи, врахувавши ненадання усіх документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують здійснення такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх виконання, відсутність у контрагента матеріально-технічної можливості здійснювати обумовлені домовленістю із позивачем зобов`язання, суд приходить до висновку про те, що надані позивачем документи не підтверджують надання послуг на користь позивача, що унеможливлює розцінювати їх як належні, достатні та достовірні докази придбання позивачем обумовленими господарськими договорами послуг.

З огляду на вищевикладене, висновок про порушення позивачем податкового законодавства, зроблений відповідачем в акті перевірки, є обґрунтованим та доведеним, у зв`язку з чим спірне податкове повідомлення-рішення від 03.02.2015 №0000402202 є правомірним та скасуванню не підлягає.

Перевіряючи законність накладення на позивача штрафу у розмірі 50% від суми збільшеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість, суд дійшов наступних висновків.

Згідно п.123.1 ст.123 ПК України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Судом встановлено, що формуючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач застосував штрафні санкції за ставкою 50% від суми збільшеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з наявністю в той час податкових повідомлень-рішень від 22.07.2014 №0005192201 та №000520220.

Позивач зазначає про протиправність застосування відповідачем штрафної санкції за ставкою 50% та наполягає на правомірності застосування 25% ставки штрафної санкції від суми збільшеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість, мотивуючи це тим, що податкові повідомлення-рішення від 22.07.2014 №0005192201 та №000520220 скасовані судовим рішенням по справі №826/5091/15.

З цих підстав, суд вважає за необхідне зауважити, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва по справі №826/5091/15 набрало законної сили 23.06.2015, в той час як оскаржуване податкове повідомлення-рішення було сформовано відповідачем 03.02.2015.

Тому, в межах розгляду вказаної справи, суд не вбачає протиправності застосування відповідачем 50% ставки штрафної санкції в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні.

Згідно ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Питання розподілу судових витрат, відповідно до норм ст. 139 КАС України, судом не вирішується з огляду на відмову у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Фамед Україна".

Керуючись статтями 6, 72-77,241-246, 250, 255 КАС України, суд

В И Р І Ш И В:

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Фамед Україна" (вул. Г. Сковороди, 19 БЦ "Поділ-Плаза". 8 пов, 3 бл, Київ 70, 04070, код ЄДРПОУ37332452) до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу (філії) Державної податкової служби України (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 44116011) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.02.2015р. №0000402202, - відмовити у повному обсязі.

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 КАС України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293, 295, 296 КАС України.

Суддя Я.І. Добрянська